裁判字號：臺灣新竹地方法院102年竹簡字第623號刑事判決
裁判日期：民國102年07月16日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣新竹地方法院刑事簡易判決102年度竹簡字第623號聲請人臺灣新竹地方法院檢察署檢察官被告陳宜銓上列被告因違反稅捐稽徵法案件，前經臺灣新竹地方法院檢察署檢察官為緩起訴處分（101年度偵緝字第350號），被告於緩起訴期間內，未依命令向公庫支付款項，經檢察官依職權撤銷原處分（102年度撤緩字第87號）後，聲請簡易判決處刑（102年度撤緩偵字第95號），本院判決如下︰
主文陳宜銓犯稅捐稽徵法第四十七條第一項第一款之逃漏稅捐罪，累犯、處拘役叁拾日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實及理由
一、本件犯罪事實：
（一）陳宜銓係擔任址設新竹市○○路○段○○○號群程工程有限公司（下稱群程公司）之登記及實際負責人，為公司法第
8條第1項所稱之公司負責人，並以製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單為其附隨業務，係從事業務之人，群程公司依所得稅法第7條、第3條及第1條之規定，為營利事業所得稅之納稅義務人。陳宜銓明知 黃淑秋 於民國99年間，未曾在群程公司領取任何薪資，竟基於為納稅義務人群程公司虛列成本以逃漏營利事業所得稅而製作不實扣繳憑單及行使業務上登載不實之單一犯意，於100年5月25日前某不詳時間，提供黃淑秋於99年1月至99年12月間，在群程公司任職並向群程工程公司支領薪資新台幣（下同）3萬元之不實資料予「 周仙花 記帳及報稅代理業務人事務所」，由該事務所不知情之成年記帳士周仙花將「黃淑秋薪資收入3萬元」之不實事項，登載於業務所製作群程公司99年度「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」之文書上，使上開不實薪資虛增群程公司當年度之營業成本，資以扣減同期營業收入，並進而減少當年度之所得額。陳宜銓復於100年
5月25日委託記帳士周仙花持上開不實扣繳憑單，向財政部臺灣省北區國稅局新竹分局申報99年度營利事業所得稅結算而行使之，而以此不正當之方法逃漏群程公司99年度之營利事業所得稅共計約5,100元（30,000稅率17%＝5,100元，足生損害於黃淑秋及稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵核課之正確性。嗣黃淑秋因故查詢其99年度綜合所得稅各類所得資料清單發覺有異，前往臺灣新竹地方法院檢察署按鈴申告，始悉上情。
（二）案經黃淑秋訴由臺灣新竹地方法院檢察署檢察官偵查後聲請簡易判決處刑。
二、證據及理由：
（一）被告陳宜銓於偵查中之供述。
（二）證人即告訴人黃淑秋於偵查中之證述。
（三）告訴人99年度綜合所得稅資料清單、勞工保險被保險人投保資料表各1份。
（四）財政部北區國稅局新竹市分局101年5月22日北區國稅竹市0000000000000號函、102年6月7日北區國稅新竹營字第0000000000號函、群程公司登記資訊查詢資料、群程公司99年度營利事業所得稅結算網路申報書資料等各1份。
（五）綜上，本件事證已臻明確，被告如犯罪事實欄所載之犯行足為認定，應予依法論科。
三、新舊法比較：按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。本件被告於行為後，稅捐稽徵法第47條於101年1月4日修正公布為：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處『刑罰』之規定，於下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準」，並於同年月六日生效施行。對公司負責人刑罰之範圍已有修正，修正後公司負責人得處關於稅捐稽徵法第41條關於拘役或罰金之處罰，修正後稅捐稽徵法第47條對被告有利，是依刑法第二條第一項但書之規定，自應適用裁判時法即現行稅捐稽徵法第47條第1項之規定。
四、論罪及科刑：
（一）論罪
1.按營利事業填製扣繳憑單暨免扣繳憑單，係附隨公司業務而製作，屬業務上所掌之文書，且為公司負責人、會計人員繼續反覆執行之事務，其等自皆為從事此項業務之人。至於員工薪資扣繳暨免扣繳憑單，係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，而為徵繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，但既非為造具記帳憑證所根據之憑證，尚難認係屬商業會計法所規定之原始憑證，僅屬從事業務之人於業務上製作之文書（最高法院92年台上字第1624號判決意旨參照）。次按刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其業務作成之文書而言，查營利事業填報扣繳憑單，乃附隨其業務而製作，為業務上所掌文書，此種扣繳憑單內容如有不實，而足以生損害於公眾或他人，即係犯業務上登載不實文書罪（最高法院70年9月21日70年度第
9次刑事庭會議決議（一）可資參照）。被告陳宜銓為群程公司負責人，為公司法第8條第1項所規定之公司負責人，符合稅捐稽徵法第47條第1項第1款之規定，且經手員工薪資資料及營利事業所得稅申報資料，屬從事業務之人。而被告陳宜銓將關於 黃淑邱 之虛偽薪資內容交付予不知情之記帳士周仙花據以製作上開不實扣繳憑單，並於申報營利事業所得稅時持之行使，自足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵核課之正確性無訛。
2.是核被告陳宜銓所為，係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪及稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之公司法規定之公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告明知不實之事項，登載於其業務上作成文書之行為後進而行使，業務文書登載不實之低度行為應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。又被告係利用不知情之記帳士周仙花成年會計人員為上開犯行，為間接正犯。
3.次按100年5月27日司法院大法官釋字第687號解釋文「中華民國65年10月22日制定公布之稅捐稽徵法第47條第1款規定『本法關於納稅義務人……應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。』（即98年5月27日修正公布之同條第1項第1款）係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。至『應處徒刑之規定』部分，有違憲法第7條之平等原則，應自本解釋公布日起，至遲於屆滿1年時，失其效力。」認稅捐稽徵法第47條第1款，除所定「應處徒刑之規定」，與憲法第7條之平等原則有違，剋期失其效力外，解釋理由並指出「依據系爭規定，公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任。並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。」、「又公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第41條。該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之行為……」等意旨。是公司負責人如有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果，依稅捐稽徵法第47條第1款規定對公司負責人施以刑事制裁時，除須具備構成要件該當性、行為之違法性，尚須具備行為之有責任性等刑事法理。亦即，在此情形下，應由具備主觀犯意、犯罪行為（逃漏稅捐）及一定身分之自然人作為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施以稅捐稽徵法第41條之刑罰。（最高法院101年度台上字第2111、4973號、102年度台上字第1244號判決意旨參照，又最高法院關於轉嫁代罰之相關判例、決定及決議，亦於該院100年6月14日100年度第5次刑事庭會議決議不再援用、參考），揆諸前開說明，公司負責人如有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，該公司負責人即為犯罪主體，自應依稅捐稽徵法第47條第1項第1款之規定，對該公司負責人施以稅捐稽徵法第41條之刑罰，而非僅屬「代罰」性質。又被告所為之行使業務登載不實文書及公司負責人為納稅義務人逃漏稅捐罪之犯行，其係為達逃漏稅捐之單一目的，而該
2行為係同一因果歷程中未中斷之行為，彼此間具有高度之時空密接性，由一般第三者加以觀察，亦會認為被告係在實施單一行為，故被告係以一行為同時觸犯行使業務登載不實文書及稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應依刑法第55條前段之規定，從一重以違反101年1月4日修正公布稅捐稽徵法第47條第1項第1款、稅捐稽徵法第41條公司負責人為納稅義務人逃漏稅捐罪處斷。再被告前於94年間，因施用毒品案件，經本院以94年度竹簡字第
404號判決判處有期徒刑6月確定，並於95年8月6縮刑期滿執行完畢等情，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可憑，其於有期徒刑執行完畢5年內故意再犯本件有期徒刑以上之罪，為累犯，應依刑法第47條第1項之規定加重其刑。。
（二）科刑：爰以行為人之責任為基礎，審酌被告為貪圖小利而以申報不實員工薪資所得之手法，使群程公司逃漏應納之營利事業所得稅，損及國家財政收入及賦稅制度公平性，更紊亂稅捐稽徵體制，惟慮及被告於偵查中即已坦承犯行，並賠償告訴人3萬元與其達成和解，獲取緩起訴之處遇，應認被告犯後已有悔意，態度尚稱良好，兼衡本件逃漏稅額僅達5,100元，對於國家法益所造成之危害尚屬輕微等一切情狀，量處如主文所示之刑，並諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。
四、依刑事訴訟法第449條第1項前段、第454第1項，稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條，刑法第11條前段、第2條第1項但書、第216條、第215條、第47條第1項、55條前段、第41條第1項前段，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，逕以簡易判決處如主文所示之刑。
五、如不服本判決，應於判決送達後10日內，向本院提出上訴狀。
中華民國102年7月16日
新竹簡易庭法官王婉如以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受本判決後10日內向本院提出上訴書狀，上訴書狀應敘述具體理由。上訴書狀未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內補提理由書狀於本院(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。
中華民國102年7月16日
書記官許榮成附錄本案論罪法條：
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。
中華民國刑法第216條行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。