裁判字號：臺北高等行政法院94年訴字第3510號判決
裁判日期：民國95年12月14日
裁判案由：印花稅
臺北高等行政法院判決
94年度訴字第03510號原告隆顓科技工程股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 劉祥墩 律師
朱家蓉 律師被告桃園縣政府稅捐稽徵處代表人乙○○（處長）訴訟代理人丁○○
丙○○上列當事人間因印花稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國94年11月1日府法訴字第0940208442號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告於90年至91年間分別與光炫環工科技股份有限公司更名前之隆顓環保工程股份有限公司（下稱隆顓環保公司）及禮同興業有限公司等5家公司書立承攬契約書10份，金額共計新臺幣（下同）267,619,429元，應貼印花稅票267,619元，惟原告未依規定貼用印花稅票，案經法務部調查局北部地區機動工作組（下簡稱調查局北機組）查獲，函移被告調查結果違章屬實，被告遂以其違反印花稅法第8條第1項規定，爰依同法第23條第1項規定，核定補徵印花稅額267,619元，並按漏貼稅額處7倍罰鍰1,873,300元（計至百元止）。原告不服，以其與隆顓環保公司所訂立工程總價2.5億元之焚化爐工程承攬契約書一件，未交付或使用為由，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分關於原告與隆顓環保公司
於91年12月25日所訂立工程總價2.5億元之焚化爐工程承攬契約其核課印花稅及罰鍰部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：被告以原告與隆顓環保公司於91年12月25日所訂立工程總價
2.5億元之焚化爐工程承攬契約，未依規定貼用印花稅票，而核定補徵印花稅，並按其所漏稅額處7倍罰鍰，是否有據？
四、兩造陳述：㈠原告主張：
⒈依印花稅法第8條第1項及第23條規定，不貼印花稅票或
貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處5倍至15倍罰鍰。亦即訂立之合約書，於書立後交付或使用時，才應貼足印花稅票，如果僅書立未交付使用，即可不必先貼足印花稅票。
⒉本事件承攬合約書，訂約日期92年1月20日，當時兩家
公司之營業地址分別為：隆顓科技工程股份有限公司；公司負責人：甲○○；地址：桃園縣○○鄉○○村○○路○○○號、隆顓環保公司；法定代理人： 梁榮德 ；地址：桃園縣○○鄉○○路○○○號2樓，兩家公司相距甚遠，負責人亦不同，且員工亦不相同。
⒊原告分別於91年12月25日與隆顓環保公司簽訂興建焚化
爐之工程合約，工程費用為2.5億元（扣押物編號F-03-2）、92年1月20日簽訂工程費用為1億元之合約書，因金額鉅大，且鑒於當時法令規定，建造焚化爐必須向環保機關申請許可，才能起造；另因雙方公司股東意見分歧，無法整合，終致取消先前約定之工程，合約書因而作廢，置放於公司檔案櫃中。該兩合約書雖因雙方公司均已蓋上印章，但並未交付更未使用執行。按合約如交付或使用，就會有工程及機械之分立執行合約。惟原告並無該工程及機械之分立執行契約之訂立，又該兩合約係91年底至92年2月間訂立，因已作廢，故放置於原告辦公室之作廢合約櫃內，截至93年8月2日調查局北機組查獲時，所製作之調查筆錄亦已說明這些資料均是尚未交付，未產生法律效力之行為。
⒋按該合約書在調查局北機組搜查時，是在原告待作廢銷
毀之其他資料及合同中被一併帶走。依印花稅法第8條第1項規定及實質課稅原則，擬作廢未交付使用之合約書，應不必貼用印花稅票。調查局北機組誤認為已書立之承攬合約，不論是否作廢或有無交付使用，均應貼用印花稅票，認事用法，實有違誤。被告未經查明原告與隆顓環保公司間所訂之上項承攬焚化爐興建工程合約，是否已交付使用，更忽視合約內容諸多問題未經談妥，致該合約實際並未交付使用之事實，僅就工程合約書已蓋上雙方印章之行為，即推定合約已交付使用，亦有違法之處。
⒌原告將待作廢之資料堆放一起尚未處理，突遭調查局北
機組蒐查誤為已交付使用之合約書，依常理，如果是已交付使用之合約書，訂立合約之兩造應該各留一份，不可能兩份均放在一起，而且一放就是1年多，相關合約內容也未見執行，顯然該等合約並未交付使用，才有可能放在一起。本件原核定、復查決定及訴願決定均僅依合約書之表象，推定為合約已交付使用，並未實際查明該合約實際上是否真有「交付使用」，實屬重大違誤，請撤銷原處分及訴願之決定，以維權益云云。
⒍提出本件訴願決定書、營利事業登記證、工程承攬合約書及隆顓環保工程公司員工名冊等件影本為證。
㈡被告主張：
⒈被告於95年7月27日以桃稅法字第0950014200號函向調
查局北機組查詢，系爭工程承攬合約書（扣押物編號F-03-1、F-03-2、F-07）之查獲地點是否相同，若查獲地點相同，前揭系爭工程承攬合約書之擺放有無區隔乙節，案經該局北機組於95年8月2日以電防四字第09501031600號函略以，說明：…二、本案係於92年11月13日持台灣苗栗地方法院92年度聲搜字第426號搜索票，至隆顓科技股份有限公司及隆顓環保工程股份有限公司，位於桃園縣○○鄉○○村○○路○○○號、115之1號處所實行搜索，前揭公司辦公處所相同，而所查獲扣押物編號：F01至F07，為同一辦公室內所查扣，簽認人為前揭公司負責人甲○○之秘書 陳麗卿 ，至於編號F-03-1、F-03-2及F-07扣押物擺放在該辦公室詳細位置，當初執行人員已不復記憶等語。
⒉依印花稅法第8條前段規定，應納印花稅之憑證，於書
立後交付或使用時，應貼足印花稅票。查本件原告系爭之焚化爐契約書，係為原告於91年12月25日承攬光炫公司投資興建廢棄物焚化廠所必要之設備及指導服務所簽訂之契約，其契約總價為2億5,000萬（未稅）；且系爭契約書內容，皆載有工程地點、範圍、總價、期限、付款辦法、驗收、及合約時效等承攬契據之重要規範事項，並附有廢棄物焚化爐規劃書等資料文件，且於契約書第28條明載「雙方同意簽署本契約一式二份為憑，雙方各執一份…」字樣，並經合約雙方當事人及見證人（祥智法律事務所）蓋立印章，及於合約逐頁加蓋雙方公司騎縫章以確認內容並交由原告收執在案，縱尚未簽立工程及機械之分立執行合約，亦不影響系爭工程合約之成立效力與交付；又本件查獲時原告及隆顓環保公司之負責人均為甲○○，復依印花稅法第8條前段規定，印花稅屬憑證稅，故雖查獲地點相同，實未能逕予認定系爭工程合約尚未交付或使用。況原告之原負責人甲○○於93年8月2日至調查局北機組所作之調查筆錄中，業已坦承系爭焚化爐工程契約書係因工程未執行，所以沒有貼印花稅票，又系爭扣押之承攬契約書及經彙整製作之漏貼印花稅明細表，均經該局北機組提示與原告檢視，審視後亦表示無異議在案，此亦有該局北機組93年8月30日電廉字第09378037920號函及卷附之調查筆錄附案可參，揆諸常情，若原告有待作廢銷毀之合約書被查獲，於調查局北機組製作調查筆錄時，其被查獲之合約書均置放同處，為何於上揭調查筆錄製作中未曾主張本件系爭合約書業已作廢，且從未交付，僅明白表示系爭合約書尚未執行。經查，合約書並未有作廢等跡象，足證原告主張系爭契約書沒有交付或使用，顯係推委卸責之詞，不足採據。
⒊綜上，本件系爭焚化爐契約書1件，承攬合約金額2億5,
000萬元，未依法貼用印花稅額25萬元，併同原告與禮同興業有限公司等4家公司書立簽訂之合約書9件未貼用印花稅額計1萬7,619元，合計本件未貼用印花稅額共26萬7,619元（＝250,000元＋17,619元），被告以違反印花稅法第8條第1項規定，並依同法第23條第1項規定，核定補徵其印花稅額26萬7,619元，並按其所漏稅額處7倍罰鍰計187萬3,300元，並無違誤等語。
理由
一、按「本法規定之各種憑證，在中華民國領域內書立者，均應依本法納印花稅。」；「印花稅以左列憑證為課徵範圍：四、承攬契據：指一方為他方完成一定工作之契據；如承包各種工程契約、承印印刷品契約及代理加工契據等屬之。」；「印花稅稅率或稅額如左：三、承攬契據：每件按金額千分之1，由立約或立據人貼印花稅票。」；「應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票」；「同一憑證須備具2份以上，由雙方或各方關係人各執1份者，應於每份各別貼用印花稅票；…」；「違反第8條第1項或第12條至第20條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處5倍至15倍罰鍰。」，印花稅法第1條、第5條第4款、第7條第3款、第8條第1項前段、第12條前段及第23條第1項各定有明文。再者，財政部46年台財稅發第1339號通知略以，查依照印花稅法規定，應納印花稅之憑證，一經書立交付使用，即應貼足印花稅票。…至契約所載事項，履行與否，並非免稅之理由等語。該通知核與相關法規，並無不合。
二、本件原告於90年至91年間分別與隆顓環保公司及禮同興業有限公司等5家公司書立承攬契約書10份，金額共計267,619,429元，應貼印花稅票267,619元，惟原告未依規定貼用印花稅票，案經調查局北機組查獲，函移被告調查結果違章屬實，被告遂以其違反印花稅法第8條第1項規定，爰依同法第23條第1項規定，除核定補徵印花稅額267,619元外，並按漏貼稅額處7倍罰鍰1,873,300元（計至百元止）。原告不服，以其與隆顓環保公司所訂立工程總價2.5億元之焚化爐工程承攬契約書一件，未交付或使用為由，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回等情，為兩造所不爭，且有上開各該函文、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分及訴願機關卷可稽。
三、原告主張其與隆顓環保公司於91年12月25日所訂工程總價
2.5億元之焚化爐興建工程，因金額鉅大，雙方股東均有意見，致該合約約定之工程未履行，擬將該合約作廢，及所訂合約一直沒有交付或使用；且合約如交付或使用，就會有工程及機械之分立執行合約，惟原告並無該工程及機械之分立執行契約之訂立，又該合約係91年底訂立，因已作廢，故放置於作廢合約櫃內，截至93年8月2日調查局北機組查獲時，所製作之調查筆錄亦已說明這些資料均是尚未交付云云，惟其主張為被告所否認。被告則稱系爭之焚化爐契約縱尚未簽立工程及機械之分立執行合約，亦不影響系爭工程合約之成立效力與交付；又本件查獲時原告及隆顓環保公司之負責人均為甲○○，依印花稅法第8條前段規定，印花稅屬憑證稅，故雖查獲地點相同，實未能逕予認定系爭工程合約尚未交付或使用，況原告之原負責人甲○○於93年8月2日至調查局北機組所作之調查筆錄中，僅明白表示系爭合約書尚未執行，所以沒有貼印花稅票，未曾主張系爭合約書未交付，且系爭合約書並無作廢等跡象，故原告主張系爭契約書沒有交付或使用，顯係卸責之詞等語，資為爭議。
四、經查，原告於91年12月25日與隆顓環保公司簽訂購買興建廢棄物焚化廠所必要之設備及指導服務，工程總價2億5千萬元之焚化爐工程承攬契約（調查局北機組扣押物編號F-03-2），並未貼用印花稅票等情，為原告所不否認，且有該工程承攬契約書一式二份影本附原處分卷及本院卷可稽。而該二份工程承攬契約書，雖於92年11月13日，經調查局北機組在相同之辦公處所實施搜索時查獲，原告並據以主張該等契約書尚未交付使用云云；惟查，原告與隆顓環保公司，係設於桃園縣○○鄉○○村○○路○○○號及115之1號，前揭公司負責人均為甲○○，辦公處所相同等情，有說明扣押物品查獲地點之調查局北機組95年8月2日電防四字第09501031600號函影本附本院卷可按；且依系爭契約書一式二份，均於契約書內第28條載明「雙方同意簽署本契約一式二份為憑，雙方各執一份…」、「本契約一式二份，雙方各執一份為憑…」字樣，並經契約雙方當事人及見證人律師蓋立印章，及於契約逐頁加蓋雙方公司騎縫章以確認內容，足見原告與隆顓環保公司雙方確有「交付使用」系爭契約書之真意；而查獲當時原告負責人甲○○於93年8月2日至調查局北機組所作之調查筆錄中，已坦承系爭焚化爐工程契約書係因工程未執行，所以沒有貼印花稅票等語，並未主張系爭焚化爐工程契約書未曾交付使用，又系爭扣押之承攬契約書及經彙整製作之漏貼印花稅明細表，均經調查局北機組提示與原告負責人檢視，審視後亦表示無異議在案，有原處分卷附調查局北機組93年8月30日電廉字第09378037920號函及調查筆錄可參，故系爭焚化爐工程契約書若僅係作廢待銷毀者，當事人當於製作調查筆錄之時有所說明，始符常情；又本件查獲時任職於原告公司與隆顓環保公司且為負責人甲○○秘書之陳麗卿曾於93年9月22日及23日赴被告機關即桃園縣政府稅捐稽徵處製作談話筆錄時，亦表明其瞭解兩家公司之營業情形，且證稱原告與隆顓環保公司被查獲之該等契約書，有訂立並「交付使用」等語，有該等談話筆錄附原處分卷及本院卷可證；陳麗卿誼屬該等公司負責人甲○○之秘書，卷查與該等公司間復無仇隙，衡情當無誣攀之理；足證原告與隆顓環保公司間確有「交付使用」系爭契約書之事實。
由上以觀，原告有違反印花稅法第8條第1項前段之違章行為，事證明確；被告核定原告就應納印花稅之系爭工程承攬契約書，有「書立後交付或使用時，未貼足印花稅票」之情事，堪予採認。原告雖稱系爭工程承攬契約因金額、法令及雙方公司股東意見分歧等事由，而致取消約定工程，契約因而作廢云云；又稱系爭工程承攬契約因內容諸多問題未經談妥，致該契約實際並未交付使用云云；惟查，所述各節，均未舉證以實其說。原告主張上情，核屬事後圖卸之詞，不足為採。
五、從而，被告以原告與隆顓環保公司於91年12月25日所訂立工程總價2.5億元之焚化爐工程承攬契約，未依規定貼用印花稅票，而核定補徵印花稅，並按其所漏稅額處7倍罰鍰，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年12月14日
第五庭審判長法官張瓊文
法官王碧芳法官蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國95年12月14日
書記官蕭純純