裁判字號：最高行政法院102年裁字第439號裁定
裁判日期：民國102年04月11日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院裁定
102年度裁字第439號上訴人 黃美玲 訴訟代理人 蔡至泰 會計師被上訴人財政部中區國稅局代表人 鄭義 和上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國101年12月13日臺中高等行政法院101年度訴字第318號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：㈠原判決基於以下有爭議之事實認定及法律適用，而維持被上
訴人對上訴人所為民國96年度個人綜合所得稅之核課及裁罰處分：
⒈事實認定部分：
⑴上訴人配偶 林郁達 及訴外人 林智光 、 陳淑惠 等3人因為
第三人 林訓 （林郁達、林智光二人之父，陳淑惠則為林智光之配偶）之贈與行為，分別於92年6月9日及93年12月23日受贈取得「座落臺中市○○區○○○段○○○小段35-1、35-6及41-3地號土地（下稱系爭土地）」上之建物所有權（下稱系爭房屋），應有部分各1/3，而該建物所座落土地之所有權仍為林訓所有。
⑵96年間系爭土地及建物以新臺幣（下同）78,362,625元
，出售予第三人，但契約中有特別單獨標示系爭建物之售價為30,000,000元。
⑶系爭土地及房屋於土地交易時點之土地公告現值及房屋
評定標準價格分別為22,830,720元及1,867,800元。且買受人買得系爭建物後，於96年11月5日申報拆除。
⑷而上訴人與其配偶為在所得稅法上單一申報戶，卻漏未申報該房屋財產交易所得。
⒉法律涵攝部分：
⑴上訴人前開漏未申報前開財產交易所得，此等違反作為義務之不作為，構成漏稅行為，應補稅處罰。
⑵而漏報所得額之稅基量化，則採取以下之標準：
①林郁達上開建物財產交易之收入部分：
雖然買賣契約上約明，其交易價格為30,000,000元，但該出售之房屋原本即預備拆除，並無上開價值，故該約定價格有違常情，顯不相當，無法採信。而改以系爭房地實際成交總價格，按出售時房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格之比例，核算林郁達出售系爭房屋之財產交易收入為1,975,364元【即78,362,625元×房屋評定標準價格1,867,800元÷（房屋評定標準價格1,867,800元＋土地公告現值22,830,720元）×1/3】。
②林郁達上開建物財產交易之成本部分：
該成本應以其受贈取得該建物之時價為準，故按林郁達受贈時點系爭建物之房屋評定標準價格計算其「時價」為631,650元【即（923,850元＋971,100元）÷3】。
③林郁達上開建物財產交易之費用部分，則核實按其實
際支出金額38,824元【分別為契稅37,899元、印花稅550元與簽約費375元】。
④而適用所得稅法第14條第1項第7類第2款之規定，計
算林郁達出售系爭建物應有部分1/3之漏報財產交易所得，其漏報金額即為1,304,890元。應在此稅基量化基礎下計算對上訴人之補稅及裁罰金額。
㈡但原判決有以下違背法令之處，應予廢棄：
⒈本案漏報財產交易所得額之稅基量化，其計算在財產原始
取得成本部分時，所得稅法第14條第1項第7類第2款所稱之「受贈時時價」，參酌所得稅法第46條及加值型及非加值型營業稅法施行細則第25條等規定，應以受贈時點系爭建物之實際市場價格為準。
⒉至於在計算財產交易收入時，原判決以「該建物買受後即
申報拆除，市場價值明顯偏低，故上開房地買賣契約所約定之建物價格30,000,000元有違常理，顯不相當」為由，而改以土地公告現值及房屋評定標準價格之比例來計算出售房屋收入，但該房屋出售當時，乃為獨棟豪宅，市場價值甚高，原判決之事實認定顯然違法。
⒊上訴人及其配偶是相信稅捐主管機關對外發布之行政文宣
，而確信「出售建物所生財產交易所得之計算，就是按該房屋出售當時之房屋評定標準價格8％」得出，此等信賴應值保護。
三、經查原判決上開事實認定及法律涵攝均屬合法有據，事實上即使脫離實證法之具體規定，通過社會日常生活之固有經驗，社會大眾基本上均能認知財產交易損益之計算，是以出售財產所得之對價，減除為取得及維持該財產處於交易狀態所為之一切支出，以及為完成交易而付出之必要搜尋、締約及履約費用總額。而所得稅法上基於量能課稅原則之要求，自然以核實計算為優先，只有在核實計算有困難時，才會改以間接推計之手段認定所得額。只是因為不動產之買賣經常相隔甚久，以致交易出賣人常常面臨「證明原始成本之證據方法隨時間經過而滅失」之困境，稅捐機關方會制定「以交易時點房屋評定標準價格一定比例來推計該交易所得」之補充法規範，並對外為政令宣導。故此等政令宣導所揭示之推計法規範，其適用以「無法核實認定建物原始成本」之客觀事實存在為前提，而此等實證上自明之背景事實，即使沒有特別說明，亦應為認其為社會大眾所知悉，上訴人聲稱其信賴政令宣導之記載內容云云，顯與實證經驗相背，實無解為「仁智互見」之空間。再者本案既應核實認列，其營業收入金額之認定，被上訴人之認定結果實有利於上訴人（依上訴人主張，本件財產交易收入將高達1,000萬元，而被上訴人只認定為1,975,364元），原判決亦不能為更不利於上訴人之諭知，故上訴意旨稱：「原判決對財產交易收入金額之認定有誤」一節，亦難認定為「上訴人對原判決違背法令」之具體指摘。最後就原始成本之稅基量化，原判決對為何要將所得稅法第14條第1項第7類第2款之「時價」解為「受贈時點該建物之房屋評定標準價格」，已有明確之法理說明（見原判決書第21頁至第22頁），其核心論點實為「財產交易所得之認定要前後相續，保持一貫，從時序觀點言之，移轉前手之收入即為移轉後手之成本，贈與行為之經濟意義如果從受贈人方觀察，即為其受贈當期無償取得之所得。其前手贈與人按房屋評定標準價格計算贈與額，受贈人取得該房屋之歷史成本，也應按此標準計算」。此等法律觀點，本院認客觀上符合規範本旨。上訴人主觀上對此雖有不同見解，但此等不同見解純屬其個人見解，並無任何實證法或現行司法實務採行之權威法律見解（例如本院決議或判決判例及司法院解釋）或行政先例見解之明白支持（上訴意旨雖曾引用具體實證法或行政函釋，但這些法規範之解釋或處理事項，均不是針對所得稅法第14條第1項第7類第2款規定之「時價」定義，而是由上訴人自行援引比附者），此等對原判決法律觀點之片面不同意見，在缺乏相關司法及行政先例依據之情況下，也難認屬「對原判決違背法令」之具體指摘。總結以上所述，本件上訴理由，論之實質，無非「就原審已為法律論斷，泛言論斷矛盾或違法」，並無具體表明原判決有何不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國102年4月11日
最高行政法院第四庭
審判長法官黃合文
法官鄭忠仁法官劉介中法官林惠瑜法官帥嘉寶以上正本證明與原本無異中華民國102年4月11日
書記官葛雅慎