裁判字號：臺北高等行政法院96年簡字第157號判決
裁判日期：民國96年05月25日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
96年度簡字第00157號原告甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同上上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年12月15日台財訴字第09500529790號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告辦理民國（下同）93年度綜合所得稅結算申報，漏報其本人取自達信科技股份有限公司（下稱達信科技公司）之營利所得新臺幣（下同）1,289,601元、薪資所得400,000元及配偶 王昭君 取自達信科技公司之營利所得50,
334元，合計1,739,935元，嗣經被告查獲，除發單補徵稅額外，並依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額293,
256元裁處0.2倍之罰鍰共計58,600元（計至百元止）。原告對罰鍰部分不服，申請復查，經被告以95年9月12日財北國稅法字第0950240631號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、本件原告漏報部分為當年度原告服務之達信科技公司之員工股票分紅及股票股利，均屬須開立扣繳憑單的所得，而非無扣繳憑單之財產交易所得，而原告91年度所得總額為3,491,743元，92年度為4,373,802元，93年度原申報所得總額為3,491,116元（不含下載資料遺漏部分），94年度所得總額為3,937,056元（已由被告完成核算及退稅），是以93年原申報所得總額而論，亦未見明顯之異常。況原告92年度由財政部網路下載所得資料並無遺漏之事，93年度原始下載資料中亦已含有2筆當年度來自達信科技公司之所得（薪資與職工福利金共計1,385,152元）及扣繳資料之狀況下，自不會認為有特別向達信科技公司複查所得之需要。又自財政部下載資料中，其中達信科技公司薪資一筆已達1,379,905元，以原告當時月薪7萬餘元計算，直觀認為員工股票分紅部分（亦屬薪資）已包含在內，而此130餘萬元皆屬達信科技公司配發，直接撥入建華證券集保帳戶之股票股利，在達信科技公司迄今未上市或上櫃，且迄93年度綜合所得稅申報完成日，原告均未曾處分任何達信科技公司股票因此對此項所得未特別另行查詢，自不應視為故意過失。
２、原告並無意逃漏任何稅款或藉由拖延繳稅時間賺取不當利息差額，因此除在規定期限內補足稅款外，另基於公平原則，在訴願書中提議以原綜合所得稅繳納期限及漏報稅額補繳時間之期間，針對漏報金額產生之利息為罰鍰標準。其精神並非認同任何罰鍰處分，而僅係在公平原則下，將原告因財政部提供下載資料之遺漏而遲繳稅額部分產生之利息歸還國庫，而國家自中央銀行諮詢當時合理利率，或由財政部查詢原告主要往來銀行管系爭期間存款利率，原告均無異議。
３、又財政部訴願決定稱「…本件原處分機關已審酌訴願人之違章情節及短漏報已補繳等事實，以所漏稅額293,256元按法定2倍以下罰鍰從輕處以0.2倍罰鍰…。」由上述說明可見原告所述情節及短漏報已按時補繳等事實，確為被告可認同之減輕處罰狀況，然本件處分之0.2倍罰鍰係於原始處分書即已核定，原告訴願及漏報稅款之補繳等事，均發生於收到原始處分書之後，顯見被告及財政部訴願審議委員會對該0.2倍罰鍰處分，均並未實質審酌上述該等事實。
４、財政部 何志欽 部長於95年10月25日接受立法委員 費鴻泰 質詢時回應，此類因下載所得資料不全發生之案例將只補稅，不處罰鍰。財政部賦稅署 張盛和 署長（本件原始處分書用印人）亦表示，對扣繳所得之資料錯誤，只對納稅義務人補稅，不會處罰鍰，要處罰的是扣繳義務人。本件原始處分雖發生於00年00月00日之前，但訴願決定時間（12月15日）已在何部長及張署長發言後，依何部長及張署長發言，本件不應處罰納稅義務人。而即使現行所得稅法尚未對第110條之「處以所漏稅額2倍以下罰鍰」明確訂立排除條款，由於法規亦未訂立罰鍰下限，財政部訴願審議委員會亦應可實質審酌上述事實，同意原告符合法令規定之請求，或直接裁定不罰。
５、若據此等事實仍不能免除財政部認定之原告之過失，則原扣繳義務人與財政部未於1月底前完成所得扣繳、申報及審查，及於2月10日前將扣繳憑單填發納稅義務人之事實，亦應一併依所得稅法第92條及公務員服務法第7條裁量其直接義務與監督責任之過失。雖依財政部所言，扣繳義務人之扣繳義務，其於每年度初開具扣繳憑單，彙報稽徵機關供其查核，非在替納稅義務人為綜合所得稅之結算申報。然全國受薪或一般投資階層，因每月所得代扣代繳項目繁瑣，於計算年度所得時，均依據扣繳憑單資料申報所得，此已屬不可爭之事實現象。即若扣繳憑單資料有誤，一般民眾亦無法輕易查證。因此若財政部或扣繳義務人未能提供相關已申報彙整之資料，一般納稅義務人實務上確有資料收集困難之處。本件財政部之訴願決定內亦並未說明財政部何時接獲漏報項目之扣繳申報，在資訊不對等情況下，僅以原告應自行向原給付單位查詢云云，即逕行對納稅義務人處予罰鍰實屬不當。而財政部既可由原所得給付單位獲得該數筆所得資料供稅額核定稽查之用，卻未在綜合所得稅所得資料開放下載期間提供該資料予納稅義務人下載，亦有負公部門便民及服務之基本原則與擔當。
６、立法院提出之「納稅者權利保護法草案」已對現行稅捐稽徵法之缺失有多項檢討或修正，正與財政部協商中；而關於補繳、賠繳，及比例原則等議題，法學界亦已有臺灣大學法律研究所論文「所得稅法上扣繳義務及其憲法界限－以行政法院扣繳、補繳及處罰相關案件為中心」討論扣繳義務規定之合憲性基礎；另財政部於96年2月5日公布之「稅務違章案件減免處罰標準」修正草案，亦已研擬自部分標準，包含對本類案件採取「只補不罰」之新規定，此類針對現行法規研究或修正之文獻，謹供本件審酌參考。
（二）被告主張之理由：
１、按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。…」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」為所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所明定。
２、原告93年度綜合所得稅結算申報，漏報其與配偶之營利及薪資所得1,739,935元，經被告查獲，除發單補徵稅額外，並就短漏稅額293,256元，處0.2倍罰鍰58,600元。
３、原告主張未收到扣繳憑單以致漏報；又稱本人及配偶之所得資料均由網路下載無任何刪改云云。按原告及其配偶當年度有前揭所得，乃為其所不爭，原告即應依所得稅法第71條規定辦理申報，非待稽徵機關通知或收到扣繳憑單始負申報責任；又扣繳暨免扣繳憑單非申報所得之唯一憑據，原告亦可向給付單位查詢或申請補發，尚不能以未收到扣繳憑單而免其申報義務，其漏未申報縱非故意，仍難卸免其過失漏報之責任。另依據財政部94年3月11日台財稅字第09404516310號令修正「綜合所得稅電子結算申報作業要點」規定：「參、申報程序：…三、所得資料：（一）納稅義務人利用政府憑證管理中心核發尚未到期之身分憑證、內政部核發之自然人憑證、其他經財政部審核通過之電子憑證為通行碼下載或向各地區國稅局辦理臨櫃查詢其課稅年度所得資料之範圍，以扣繳義務人、營利事業或信託行為之受託人依規定於同年1月底前彙報稽徵機關之扣（免）繳憑單、股利憑單、緩課股票轉讓所得申報憑單、信託財產各類所得憑單及信託財產緩課股票轉讓所得申報憑單為限。但屬執行業務所得（格式代號9A）之扣（免）繳憑單不包括在內。納稅義務人除利用網際網路下載或臨櫃查詢並申報之各類所得資料外，另須完整蒐集且逐筆輸入其他收入、成本費用及所得資料於相關欄項中。若於網路下載或臨櫃查詢之所得資料不正確或遺漏，應向所得給付單位查明更正並核實自行輸入申報。…（三）納稅義務人利用本要點規定之電子憑證查詢、下載之所得資料或向各地區國稅局辦理臨櫃查詢之所得資料，均僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報；納稅義務人未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，應依所得稅法及其相關規定處罰。」原告辦理93年度電子結算申報時，自應遵守前開作業要點規定，從而被告就原告漏報之所得補徵稅額，並就短漏稅額處0.2倍罰鍰58,600元（計至百元止）並無違誤。
理由
一、本件係關於稅捐課徵事件涉訟，系爭罰鍰金額在新台幣（下同）20萬元以下，依行政訴訟法第229條第1項第1款規定，應適用簡易程序（行政訴訟法第229條第1項所定適用簡易程序之數額3萬元，業經司法院以民國92年9月17日院台廳行一字第23681號令增至20萬元，並定於93年1月1日實施）；本院並依同法第233條第1項規定，不經言詞辯論逕行判決，合先敘明。
二、原告起訴主張：本件原告漏報部分為當年度原告服務之達信科技公司之員工股票分紅及股票股利，非無扣繳憑單之財產交易所得，而依原告91年至94年度所得總額以觀，當年度所得額未見明顯異常，且原始下載資料中亦已含有2筆當年度來自達信科技公司之所得及扣繳資料，直觀認為員工股票分紅部分（亦屬薪資）已包含在達信科技公司薪資所得1,379,
905元內，且迄93年度綜合所得稅申報完成日，原告均未曾處分達信科技公司股票，故對系爭漏報所得未另行查詢不應視為故意過失。又原處分應實質審酌原告訴願之事實理由、漏報稅款之補繳等情，同意原告所建議之以原綜合所得稅繳納期限及漏報稅額補繳時間之期間，按漏報金額產生之利息為罰鍰標準之請求，或直接裁定不罰。否則，財政部未在綜合所得稅所得資料開放下載期間提供所得資料供納稅義務人下載，有負公部門便民及服務之基本原則與擔當，亦應一併依所得稅法第92條及公務員服務法第7條裁量其直接義務與監督責任之過失，為此，依行政訴訟法第4條第1項規定，提起行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
三、被告則以：按原告及其配偶當年度有系爭所得，乃為其所不爭，原告即應依所得稅法第71條規定辦理申報，非待稽徵機關通知或收到扣繳憑單始負申報責任；又扣繳暨免扣繳憑單非申報所得之唯一憑據，原告亦可向給付單位查詢或申請補發，尚不能以未收到扣繳憑單而免其申報義務，其漏未申報縱非故意，仍難卸免其過失漏報之責任。另依據財政部94年
3月11日修正發布之綜合所得稅電子結算申報作業要點「納稅義務人除利用網際網路下載或臨櫃查詢並申報之各類所得資料外，另須完整蒐集且逐筆輸入其他收入、成本費用及所得資料於相關欄項中。若於網路下載或臨櫃查詢之所得資料不正確或遺漏，應向所得給付單位查明更正並核實自行輸入申報。」「納稅義務人利用本要點規定之電子憑證查詢、下載之所得資料或向各地區國稅局辦理臨櫃查詢之所得資料，均僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報；納稅義務人未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，應依所得稅法及其相關規定處罰。」等規定，原告辦理93年度電子結算申報時，自應遵守前開作業要點規定，從而被告就原告漏報之所得補徵稅額，並就短漏稅額處0.2倍罰鍰58,600元並無違誤等語，資為抗辯。
四、按「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」、「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」、「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類：營利所得：…。第四類：
利息所得：凡公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得…。」、「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」為行為時所得稅法第2條、第13條、第14條第1項第4類、第15條所明定。
五、本件原告辦理93年度綜合所得稅結算申報，漏報本人取自達信科技公司之營利所得1,289,601元、薪資所得400,000元及配偶王昭君取自達信科技公司之營利所得50,334元，合計1,739,935元，經被告查獲後，除發單補徵稅額外，並依所得稅法第110條第1項規定，按原告所漏稅額293,256元裁處0.2倍之罰鍰共計58,600元（計至百元止）等情，為兩造所不爭執，且有原告93年度綜合所得稅結算申報書、綜合所得稅核定通知書、徵銷明細清單等件附原處分卷可稽，洵堪認定。而原告及其配偶王昭君當年度既有取自達信科技公司之營利所得及薪資所得合計1,739,935元，揆諸前揭規定，自應由原告合併申報繳納綜合所得稅，要無疑義。
六、至於原告主張本件依原告91年至94年度所得總額以觀，當年度所得額未見明顯異常，且下載資料中已含有2筆當年度取自達信科技公司之所得及扣繳資料，直觀認為員工股票分紅部分（亦屬薪資）已包含在達信科技公司薪資所得1,379,90
5元內，且迄93年度綜合所得稅申報完成日，原告未曾處分達信科技公司股票，故對系爭漏報所得未另行查詢不應視為故意過失云云，惟查，綜合所得稅採結算申報制，本件系爭當年度原告本人既有取自達信科技公司之營利所得1,289,60
1元、薪資所得400,000元及配偶王昭君取自達信科技公司之營利所得50,334元，合計1,739,935元，其未依所得稅法第14條、15條及第71條第1項之規定申報納稅，即構成客觀違章事實。又財政部94年3月11日台財稅字第09404516310號令修正「綜合所得稅電子結算申報作業要點」規定：「參、申報程序：…三、所得資料：（一）納稅義務人利用政府憑證管理中心核發尚未到期之身分憑證、內政部核發之自然人憑證、其他經財政部審核通過之電子憑證為通行碼下載或向各地區國稅局辦理臨櫃查詢其課稅年度所得資料之範圍，以扣繳義務人、營利事業或信託行為之受託人依規定於同年
1月底前彙報稽徵機關之扣（免）繳憑單、股利憑單、緩課股票轉讓所得申報憑單、信託財產各類所得憑單及信託財產緩課股票轉讓所得申報憑單為限。但屬執行業務所得（格式代號9A）之扣（免）繳憑單不包括在內。納稅義務人除利用網際網路下載或臨櫃查詢並申報之各類所得資料外，另須完整蒐集且逐筆輸入其他收入、成本費用及所得資料於相關欄項中。若於網路下載或臨櫃查詢之所得資料不正確或遺漏，應向所得給付單位查明更正並核實自行輸入申報。…（三）納稅義務人利用本要點規定之電子憑證查詢、下載之所得資料或向各地區國稅局辦理臨櫃查詢之所得資料，均僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報；納稅義務人未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，應依所得稅法及其相關規定處罰。」原告就系爭高額所得1,739,935元（約為原告原申報所得總額3,491,116元之1/2），己身知之最詳，且因金額甚鉅，並無細微混淆之虞，而納稅義務人利用綜合所得稅電子結算申報作業要點規定之電子憑證查詢、下載之所得資料及扣繳憑單，僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報，原告就當年度所得原應注意按時申報納稅，而本件依當時之情形，其能注意而不注意，致漏報系爭所得，縱非故意，亦難謂無過失，是原告訴稱其無漏報之故意過失云云，核無可採。
七、次按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。
」及「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項及第
110條第1項所明定。本件原告93年度綜合所得稅結算申報短漏報本人及配偶王昭君當年度取自達信科技公司之營利所得、薪資所得合計1,739,935元，已如前述，從而，被告核定原告當年度應補徵稅額293,256元，進而衡量原告違章情節，按原告所漏稅額處以0.2倍之罰鍰58,600元（計至百元止，計算式：293,256x0.2=58,600），揆諸首揭規定，即無不合。原告主張原處分應實質審酌原告訴願之事實理由、漏報稅款之補繳等情，以原綜合所得稅繳納期限及漏報稅額補繳時間之期間，按漏報金額產生之利息為罰鍰標準之請求，或直接裁定不罰，否則亦應一併裁量財政部未在綜合所得稅所得資料開放下載期間提供所得資料供納稅義務人下載之義務與監督責任過失云云，於法無據，核無足取。
八、綜上所述，原處分認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
九、本件因事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
十、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第236條、第233條第1項、第98條第3項前段之規定，判決如主文。
中華民國96年5月25日
第一庭法官周玫芳上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國96年5月25日
書記官陳圓圓