裁判字號：臺灣彰化地方法院99年訴緝字第25號刑事判決
裁判日期：民國99年05月28日
裁判案由：違反稅捐稽徵法
臺灣彰化地方法院刑事判決99年度訴緝字第25號公訴人臺灣彰化地方法院檢察署檢察官被告甲○○上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵緝字第247號），本院依簡式審判程序判決如下：
主文甲○○共同連續犯修正前商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、甲○○自民國92年5月27日起擔任址設彰化縣彰化市○○里○○路○○號之先進寶有限公司（以下簡稱為先進寶公司）之董事，為商業會計法所規定之商業負責人，負有據實製作商業會計憑證之義務。然其竟與某真實姓名、年籍均不詳之成年男子及 陳天筆 （由檢察官另案處理）共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏營業稅之概括犯意聯絡，明知先進寶公司與附表一所示之久旺營造有限公司（以下簡稱為久旺公司）之間並任何交易，竟由甲○○將先進寶公司之統一發票專用章交給上開成年男子，由該成年男子以不詳方式取得空白之統一發票後，再虛開如附表一所示不實統一發票，復交由陳天筆轉交給久旺公司，經久旺公司充作進項憑證，而持以申報作為扣抵銷項稅額（逃漏之稅額詳如附表一所載），幫助納稅義務人久旺公司以此不正當方法逃漏93年營業稅額新臺幣（下同）11萬7,587元，足生損害於稅捐稽徵機關對於久旺公司應納營業稅款之稽徵及核課管理之正確性。
二、甲○○與上開真實姓名、年籍均不詳之成年男子共同承前填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏營業稅之概括犯意聯絡，均明知先進寶公司與中砂實業股份有限公司（以下簡稱為中砂公司）之間並無任何交易，竟由甲○○將先進寶公司之統一發票專用章交給上開成年男子，由該成年男子以不詳方式取得空白之統一發票後，再虛開如附表二所示不實統一發票，交由中砂公司充作進項憑證，而持以申報作為扣抵銷項稅額（逃漏之稅額詳如附表二所載），幫助納稅義務人中砂公司以此不正當方法逃漏93年營業稅額39萬8,040元（起訴書誤載為11萬7,587元），足生損害於稅捐稽徵機關對於中砂公司應納營業稅款之稽徵及核課管理之正確性。
三、甲○○與上開真實姓名、年籍均不詳之成年男子共同承前填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏營業稅之概括犯意聯絡，均明知先進寶公司與寶祥營造廠有限公司（以下簡稱為寶祥公司）之間並無任何交易，竟由甲○○將先進寶公司之統一發票專用章交給上開成年男子，由該成年男子以不詳方式取得空白之統一發票後，再虛開如附表三所示不實統一發票，復交由與渠等有犯意聯絡之 林子楊 （原名 林冠志 ，由檢察官另案處理）轉交寶祥公司充作進項憑證，而持以申報作為扣抵銷項稅額（逃漏之稅額詳如附表三所載），幫助納稅義務人寶祥公司以此不正當方法逃漏93年營業稅額4萬2,500元，足生損害於稅捐稽徵機關對於寶祥公司應納營業稅款之稽徵及核課管理之正確性。
四、案經財政部臺灣省中區國稅局彰化縣分局告發臺灣彰化地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、被告甲○○於準備程序中，先就前揭犯罪事實為有罪之陳述，且所犯係死刑、無期徒刑、最輕本刑為3年以上有期徒刑以外之罪，經本院合議庭依刑事訴訟法第273條之1第1項之規定，裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，合先敘明。
二、訊據被告甲○○對於上揭犯罪事實均坦承不諱，核與證人陳天筆、 賴聰福 、 洪鵬程 、 曾志清 、 吳水能 、 李雨蓉 、 李國彰 、 林梅清 、 陳玟瑩 於偵查中證述之情節相符，並有附表一、
二、三所示之統一發票、先進寶公司之公司變更登記相關資料、先進寶公司93年度銷項去路明細表、先進寶公司出具之委託書、先進寶公司與久旺公司之合約書、先進寶公司出具之收據、久旺公司簽發予先進寶公司之支票、先進寶公司與中砂公司之合約書、先進寶公司出具之工程請款單、估價單、先進寶公司與寶祥公司之合約書、財政部臺灣省中區國稅局對寶祥公司之處分書、寶祥公司出具之承諾書附卷可稽，堪認被告之上開自白與事實相符。綜上，本件事證已臻明確，被告上開犯行堪以認定。
三、查被告甲○○行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，95年7月1日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文。此條規定係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2條第1項之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑庭會議決議參照）。關於本案應適用之新舊法，茲比較如下：
（一）刑法第28條規定之修正，係將舊法「實施」之用語修正為「實行」，其立法理由旨在排除未參與犯罪實行行為之陰謀及預備共同正犯之成立，惟並無礙於現行實務處罰「共謀共同正犯」之立場，是本條雖經修正但僅屬單純之文字修飾而將實務見解或法理明文化，未涉及刑罰之輕重、構成要件之變更，或其他有利、不利於行為人之情形，應依修正後刑法第28條規定即可（最高法院95年第21次刑事庭會議紀錄參照）。
（二）本件論罪科刑之法條有罰金刑，修正後刑法第33條第5款規定：「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之。」，與修正前該款規定：「罰金：一元以上。」不同。比較新舊法結果，以舊法較有利於行為人。
（三）刑法第56條連續犯之規定已經刪除，此項刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，應認屬行為後法律有變更。而依修正前之規定，連續犯係以一罪論，修正後因已無連續犯之規定可循，故應數罪併罰，如此一來，刑度顯將較連續犯為重。是依刑法第2條第1項之規定比較新、舊法後，顯以舊法連續犯之規定較有利於被告。
（四）刑法第55條之牽連犯規定亦經刪除，是於新法修正施行後，被告所為上開2罪，即須分論併罰。比較新舊法之規定，修正後之規定對於被告較為不利，依刑法第2條第1項之規定，自應適用行為時且較有利於被告之法律，即修正前刑法第55條後段之規定，從較重之一罪予以論處。
（五）關於易科罰金之折算標準，修正前刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算一日，易科罰金。」又依被告行為時之易科罰金折算標準，依修正前之罰金罰鍰提高標準條例第2條（現已刪除）之規定，就其原定數額提高為1百倍折算1日。而修正後刑法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣1千元、2千元或3千元折算1日，易科罰金。」是以經比較結果，修正後之規定並非有利於被告。
（六）綜合上述各條文修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議及修正後刑法第2條第1項規定之「從舊、從輕」原則，自應適用被告行為時之法律，即修正前刑法之相關規定，予以論處。
（七）又按商業會計法第71條第1款所規定之填製不實之會計憑證罪於95年5月24日修正公布，並於同年月26日施行，修正後該條刑度提高為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，而修正前該條刑度為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正前之規定顯然較有利於被告，依照修正後刑法第2條第1項前段之規定，自應適用修正前商業會計法第71條第1款規定，附此敘明。
四、按統一發票係記載交易雙方之名稱及地址或統一編號、交易內容及金額，並由商號簽章交付予購買之對方，為對外憑證，屬商業會計法所規定之會計憑證。又營利事業銷貨統一發票，應認屬於商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種，商業負責人以明知不實之事項而填製會計憑證，即應認構成商業會計法第71條第1款之罪，該罪與刑法第215條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最高法院92年度臺上字第6792號、93年度臺上字第215號刑事判決要旨參照）。本件被告甲○○擔任負責人之先進寶公司並無實際交易行為卻製作不實之統一發票作為會計憑證，交付如附表一、二、三所示之營業人，經各該營業人充作進項憑證，而持以申報作為扣抵銷項稅額並生逃漏營業稅之結果，是核被告所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款之明知不實事項而填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告就所犯前揭2罪，分別與某真實姓名、年籍均不詳之成年男子、陳天筆、林子楊具有犯意聯絡與行為分擔（詳如事實欄所載），均為共同正犯（關於修正前商業會計法第71條第1款之犯行，上開3人雖不具商業負責人身分，惟依刑法第31條第1項規定，仍以共同正犯論）。被告所為多次製作不實會計憑證及幫助他人逃漏稅之犯行，時間緊接，犯罪構成要件又復相同，顯係基於概括之犯意反覆為之，均為連續犯，爰依修正前刑法第56條之規定以一罪論，並加重其刑。被告所犯上開2罪間，有方法目的之牽連關係，為修正前牽連犯，應從一重之修正前商業會計法第71條第1款之明知不實事項而填製會計憑證罪處斷。爰審酌被告不思以正途獲取所需，竟圖私利，填製不實之統一發票，幫助他人逃漏稅捐，而造成稅捐機關核課稅捐之錯誤，逃漏稅捐之數額總額達55餘萬元，所為對財政稅捐秩序之危害匪淺，犯罪之動機、目的、手段、所生危害及犯罪後坦承犯行，尚具悔意等一切情狀，量處如主文所示之刑。末查，被告本案犯罪時間，係在96年4月24日以前，且符合中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定，雖被告曾因本案而自96年3月8日起經臺灣彰化地方法院檢察署通緝，嗣於96年4月17日經警緝獲歸案，惟中華民國96年罪犯減刑條例第5條所規定：「本條例施行前，經通緝而未於中華民國96年12月31日以前自動歸案接受偵查、審判或執行者，不得依本條例減刑。」，係限於「96年7月15日以前（包含當日）」經通緝，未於「96年7月16日施行起至96年12月31日以前（包含當日）」自動歸案，才不得依本條例減刑。本件被告於96年3月8日經通緝後，於96年4月17日即遭緝獲歸案，並非中華民國96年罪犯減刑條例第5條所要處理之對象，自不受該第5條之限制，而仍應依法予以減刑2分之1，並諭知易科罰金之折算標準。
據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第2條第1項前段、第28條、修正前刑法第56條、第55條、第41條第1項前段，修正前罰金罰鍰提高標準條例第1條前段、第2條，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官林子翔到庭執行職務。
中華民國99年5月28日
刑事第八庭法官紀佳良以上正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
中華民國99年5月28日
書記官林佑儒附表一：
┌──┬──────┬──────┬──────┬─────┬───────────────┐│編號│統一發票日期│統一發票號碼│銷售額（元）│稅額（元）│證據│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┬────┬─────┤│１│93年3月25日│YU00000000│54萬│2萬7,000│95他329│證物卷第│96偵緝247│││││││第46頁。│281頁第1│第116頁第6││││││││筆。│筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤│２│93年5月14日│ZU00000000│32萬8,667│1萬6,433│95他329│證物卷第│96偵緝247│││││││第35頁。│281頁第2│第117頁第9││││││││筆。│筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤│３│93年5月14日│ZU00000000│5,400│270│95他329│證物卷第│96偵緝247│││││││第44頁。│281頁第3│第117頁第││││││││筆。│10筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤│４│93年5月│ZU00000000│5萬600│2,530││證物卷第│96偵緝247││││││││281頁第4│第117頁第││││││││筆。│11筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤│５│93年5│ZU00000000│5萬2,000│2,600││證物卷第│96偵緝247││││││││281頁第5│第117頁第││││││││筆。│12筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤│６│93年5月│ZU00000000│46萬6,381│2萬3,319││證物卷第│96偵緝247││││││││281頁第6│第117頁第││││││││筆。│15筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤│７│93年7月│AU00000000│52萬9,657│2萬6,483││證物卷第│96偵緝247││││││││281頁第7│第117頁第││││││││筆。│17筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤│８│93年7月│AU00000000│4萬5,900│2,295││證物卷第│96偵緝247││││││││281頁第8│第117頁第││││││││筆。│18筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤│９│93年7月10日│AU00000000│17萬6,933│8,847│95他329│證物卷第│96偵緝247│││││││第23頁（│281頁第9│第117頁第│││││││上）。│筆。│19筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤││93年7月│AU00000000│9萬5,700│4,785││證物卷第│96偵緝247││││││││281頁第│第117頁第││││││││10筆。│20筆。│├──┼──────┼──────┼──────┼─────┼────┼────┼─────┤││93年7月10日│AU00000000│6萬5,00│3,025│95他329│證物卷第│96偵緝247│││││││第23頁（│281頁第│第117頁第│││││││下）。│11筆。│21筆。│└──┴──────┴──────┴──────┴─────┴────┴────┴─────┘附表二：
┌──┬────┬─────┬──────┬─────┬─────────────────────┐│編號│統一發票│統一發票號│銷售額（元）│稅額（元）│證據│││日期│碼│││││││││││├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┬──────┬──────┤│１│93年3月│YU00000000│40萬6,000│2萬300│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第176│││25日││││頁第7筆。│頁第1筆。│頁（上）。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤│２│93年4月5│YU00000000│67萬│3萬3,500│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第176│││日││││頁第14筆。│頁第2筆。│頁（下）。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤│３│93年4月5│YU00000000│94萬5,000│4萬7,250│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第166│││日││││頁第16筆。│頁第3筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤│４│93年4月7│YU00000000│67萬5,000│3萬3,750│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第167│││日││││頁第17筆。│頁第4筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤│５│93年4月7│YU00000000│87萬7,500│4萬3,875│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第168│││日││││頁第19筆。│頁第5筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤│６│93年4月│YU00000000│67萬5,000│3萬3,750│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第169│││12日││││頁第20筆。│頁第6筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤│７│93年4月│YU00000000│58萬500│2萬9,025│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第170│││12日││││頁第21筆。│頁第7筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤│８│93年4月│YU00000000│74萬2,500│3萬7,125│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第171│││13日││││頁第22筆。│頁第8筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤│９│93年4月│YU00000000│64萬5,300│2萬2,265│96偵緝247第116│證物卷第285│證物卷第172│││15日││││頁第23筆。│頁第9筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤││93年4月│YU00000000│94萬5,000│4萬7,250│96偵緝247第117│證物卷第285│證物卷第173│││15日││││頁第1筆。│頁第10筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤││93年4月│YU00000000│59萬4,000│2萬9,700│96偵緝247第117│證物卷第285│證物卷第174│││19日││││頁第2筆。│頁第11筆。│頁。│├──┼────┼─────┼──────┼─────┼───────┼──────┼──────┤││93年4月│YU00000000│40萬5,000│2萬250│96偵緝247第117│證物卷第285│證物卷第175│││25日││││頁第3筆。│頁第12筆。│頁。│└──┴────┴─────┴──────┴─────┴───────┴──────┴──────┘附表三：
┌─┬────┬─────┬──────┬─────┬────────────────┐│編│統一發票│統一發票號│銷售額（元）│稅額（元）│證據││號│日期│碼││││├─┼────┼─────┼──────┼─────┼────────┬───────┤│１│93年4月│YU00000000│60萬│3萬│證物卷第287頁第1│證物卷第139頁│││││││筆。│（上）。│├─┼────┼─────┼──────┼─────┼────────┼───────┤│２│93年4月│YU00000000│25萬│1萬2,500│證物卷第287頁第2│證物卷第139頁│││││││筆。│（下）。│└─┴────┴─────┴──────┴─────┴────────┴───────┘附錄論罪科刑法條：
修正前商業會計法第71條第1款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘或科或併科新臺幣15萬元以下罰金。
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。