最高行政法院95年度判字第439號判決

裁判字號：最高行政法院95年判字第439號判決

裁判日期：民國95年03月30日

裁判案由：營利事業所得稅

最高行政法院判決
95年度判字第00439號再審原告春煇建設股份有限公司代表人甲○○再審被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 (局長)上列當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國93年5月31日本院93年度判字第00683號判決，提起再審之訴。本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、再審原告民國（下同）86年度營利事業所得稅結算申報，原列報利息收入新台幣（下同）6,695,471元，利息支出88,834,141元，全年所得額虧損50,409,412元。再審被告初查以應收票據117,263,203元係東光公司積欠再審原告之借款，依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第36條之1規定計算利息收入減除再審原告已依百分之六設算利息收入6,691,892元，計調增利息收入1,545,848元，又利息支出其中非屬本年度攤提之股東墊款利息68,830,292元與本金已清償而利息未清償設算利息17,151,662元已逾二年否准認列，核定利息收入8,241,319元、利息支出2,852,187元，全年所得額37,118,390元。再審原告不服，申經復查結果，追減利息收入402,649元，變更核定全年所得額為36,715,741元，再審原告仍未甘服，向財政部提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。經臺北高等行政法院駁回再審原告之訴，再審原告不服，復提起上訴，經本院以：㈠利息收入部分，再審原告之上訴為有理由，自應由本院將原判決此部分廢棄，訴願決定及復查決定此部分予以撤銷，由再審被告另為適法之處分（此部分非再審爭訟標的，不予贄述）。㈡利息支出部分，原審判決尚無不合。上訴意旨仍執與起訴意旨相同之主張，認協議書創設股東取得之請求權，因和解法律性質而脫離利息本質，即與本金債權迥異為獨立之債權，指摘原審判決違誤，上訴意旨此部分經核為無理由，應予駁回。再審原告猶不服，復再就利息支出不利部分提起再審，主張：㈠本件83年度為權責發生年度，且為確知年度，並依5年(含86年度攤提之利息支出)攤提方式處理，顯已符合查核準則第64條「確知年度」規定之事實合理性及正當性，原判決並未敘明，有理由不備或理由矛盾之違背法令情事。㈡再審原告就本金已清償而利息未清償部分按年息百分之5年息列報利息支出17,151,662元部分，再審原告業已說明並不適用民法第233條規定之餘地，依稅法「權責發生制」之規定列帳，且前開利息支出，縱已逾2年而未實際支付，亦應遵循稅法規定，於課稅年度年後轉「列其他收入」以調節損益。原判決既認公司會計係採「權責發生制」，另一方面，復主張該項利息迄課稅年度已逾2年，顯係無法確知之費用或損失，應依查核準則64條之規定處理，顯亦有理由不備或理由矛盾之違法。㈢再審原告循稅法規定，自動將已逾2年而無實際支付事實之84年、86年利息支出均轉於86年、88年之「其他收入」申報，且再審被告亦於核定時予以同意認列核定在案，顯見再審被告同意再審原告以「其他收入」轉列代替「利息支出」之申報數，而再審原告固延後以「其他收入」申報，充其量應適用稅捐稽徵法第48條之1規定加計利息免罰即可，再審被告否准再審原告此部分之利息支出，顯有重複課稅之不平等待遇，亦有適用法規顯有錯誤之違法。
二、再審被告答辯意旨略謂：本件最高行政法院判決業已敘明利息支出部分：「本件再審原告86年度營利事業所得結算申報，原列報利息支出88,834,141元，其中股東墊款利息支出88,021,954元，因以成本收入配合原則觀之，會計上收入與費用的承認，與現金之收、支無關，而與權利之取得及義務之發生有關，此即所謂「權責發生制」。經查系爭股東墊款於借貸之初並無支付利息之約定，其中利息支出68,830,292元，係再審原告以房屋抵償本金後，為補償股東損失，以協議書方式追溯五年利息，此不但有再審原告與股東於83年1月間所簽訂之協議書影本可資參照，復為再審原告所足認，系爭股東墊款利息支出之發生年度顯非（86）年度，自非本期之利息支出，依成本收入配合原則，再審原告不得於系爭年度列報甚明。協議書所追溯之5年（78年至82年）年度，再審原告未於各該年度決算時估列應付費用列帳，再審被告以該利息支出依查核準則規定，應於確知年度支付時以過期帳列報，故再審被告否准認列本年度攤提之股東墊款息68,830,292元，與前揭規定尚無不合。又系爭利息支出中本金已清償而利息尚未清償前，所設算之利息支出17,151,662元部分，徵之民法第233條第2項對於利息無須支付遲延利息之規定，且該項利息迄課稅年度已逾2年，再審原告非但未支付任何金額，亦未取具任何憑證足資證明，顯係無法確知之費用或損失，應依查核準則第64條之規定，俟其於確知之年度以過期帳或損失處理，系爭本年度不予認定，尚無不合。」綜上，原判決乃係依據民法第477條、第233條第2項、查核準則第64條規定而為認定，並無再審理由所稱之違背法令情事。
三、經查：㈠本件本院原判決就再審原告利息支出部分業已詳細敘明：按「利息或其他報償，應於契約所訂期限支付之，未定期限者，應於借貸關係終止時支付之。但其借貸期限逾一年者，應於每年終支付之。」為民法第477條所明定。次按「凡應歸屬本年之費用或損失，除會計基礎採用現金收付制者外，應於年度決算時，就估列數字以應付費用科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無法確知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費或損失處理。」為查核準則第64條所規定。本件再審原告86年度營利事業所得結算申報，原列報利息支出88,834,141元，其中股東墊款利息支出88,021,954元，因以成本收入配合原則觀之，會計上收入與費用的承認，與現金之收、支無關，而與權利之取得及義務之發生有關，此即所謂「權責發生制」。經查系爭股東墊款於借貸之初並無支付利息之約定，其中利息支出68,830,292元，係再審原告以房屋抵償本金後，為補償股東損失，以協議書方式追溯五年利息，此不但有再審原告與股東於83年1月間所簽訂之協議書影本可資參照，復為再審原告所是認，系爭股東墊款利息支出之發生年度顯非（86）年度，自非本期之利息支出，依成本收入配合原則，再審原告不得於系爭年度列報甚明。協議書所追溯之5年（78年至82年）年度，再審原告未於各該年度決算時估列應付費用列帳，再審被告以該利息支出依查核準則規定，應於確知年度支付時以過期帳列報，故再審被告否准認列本年度攤提之股東墊款息68,830,292元，與前揭規定尚無不合。至再審原告固於83年元月初與股東協議支付墊款利息，惟迄86年度尚未支付該筆利息，從而自無有「得於確知年度以過期帳費用或損失處理」查核準則第64條後段之適用，另「對於利息，無須支付遲延利息。」為民法第233條第2項所明定。系爭利息支出中本金已清償而利息尚未清償前，所設算之利息支出17,151,662元部分，徵之民法第233條第2項對於利息無須支付遲延利息之規定，且該項利息迄課稅年度已逾2年，再審原告非但未支付任何金額，亦未取具任何憑證足資證明，顯係無法確知之費用或損失，應依查核準則第64條之規定，俟其於確知之年度以過期帳或損失處理。」並無再審意旨所稱原判決並未敘明理由，而有判決不備理或理由矛盾之處。㈡至再審原告固稱對於本應於86年度為利息付出，而於88年度以轉列「其他收入」方式申報，並經再審被告核定在案，從而再審被告否准再審原告86年度利息支出，復對再審原告核定「其他收入」，有重複課稅之嫌，充其量再審被告僅得依稅捐稽徵法第48條之1規定加計利息，而不得予以處罰云云，惟查再審原告縱於86年度將應支付利息於88年度以「其他收入」方式申報，此乃再審被告能否依職權調查該88年度得否為確知該年度以過期帳或損失認列之問題，核與本件再審被告認定再審原告86年度並未為利息支出無涉，況再審被告僅就此部分未認列再審原告有利息支出，而未對再審原告為處罰。綜上，再審意旨對此部分，顯係再審原告對法律見解之歧異，自難謂為適用法規錯誤。從而本件再審之訴為無理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年3月30日
第五庭審判長法官蔡進田
法官梁松雄法官吳明鴻法官林茂權法官鄭小康以上正本證明與原本無異中華民國95年3月30日
書記官郭育玎