裁判字號：臺北高等行政法院100年簡字第700號判決
裁判日期：民國101年04月30日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
100年度簡字第700號原告網路家庭國際資訊股份有限公司代表人 詹宏志 （董事長）訴訟代理人 張芷 會計師被告財政部臺北市國稅局代表人 吳自心 （局長）上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國100年8月25日台財訴字第10000261350號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：㈠本件起訴時被告代表人 陳金鑑 ，嗣於訴訟繫屬中變更為吳自心，並由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，爰予准許。㈡按行政訴訟法第229條第1項第1款及第2款規定：「下列各款行政訴訟事件，適用本章所定之簡易程序：一、關於稅捐課徵事件涉訟，所核課之稅額在新臺幣40萬元以下者。二、因不服行政機關所為新臺幣40萬元以下罰鍰處分而涉訟者。…。」本件關於稅捐課徵事件涉訟，標的金額新臺幣（下同）201,944元（即補徵稅額100,973元暨罰鍰100,971元），應適用簡易程序，本院並依同法第
233條第1項規定，不經言詞辯論，逕行裁判。
二、事實概要：緣原告於民國93年7月至94年4月間進貨合計2,019,437元，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象晶實整合行銷有限公司（下稱晶實公司）開立之統一發票
9紙，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額100,
973元，案經財政部臺灣省北區國稅局（下稱北區國稅局）查獲，通報被告審理違章成立，初查核定補徵營業稅額100,
973元，並以行為罰與漏稅罰採擇一從重，按所漏稅額100,
973元處3倍之罰鍰計302,919元。原告不服，申經復查決定追減罰鍰100,973元。原告仍表不服，提起訴願，經被告依訴願法第58條第2項規定重新審查結果，以100年4月28日財北國稅法一字第1000207167號重審復查決定，撤銷前揭復查決定，並變更罰鍰處分為100,971元，其餘復查駁回。
原告仍不服，提起訴願，經遭訴願決定駁回，原告遂提起本件訴訟。
三、原告主張：㈠關於補徵營業稅部分：
⒈按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條第1
項第1款及同法施行細則第52條第1項之規定，營業人倘有進貨之事實，已依規定取得並保存營業稅法第33條所列之憑證者，即得據以列報進項稅額以扣抵銷項稅額，自無虛報進項稅額問題。
⒉查原告因業務營運需要，與經營成衣批發業務之晶實公司簽
訂線上訂購合作契約書，原告於93年至94年間接獲線上訂戶訂購晶實公司商品之資料後，旋通知晶實公司出貨，而晶實公司業已依照原告通知將商品送交訂戶。晶實公司經核對確認原告所提示之銷售報表後，彙整開立統一發票向原告請款。又原告於收到晶實公司所開立之統一發票後，均於次月20日以前，將貨款匯至晶實公司所屬銀行帳戶「玉山銀行敦南分行（付款帳號0000000000000）」。原告既與晶實公司間確實有進貨交易之事實，且有支付貨款之積極證據，是以，原告取具晶實公司所開立之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，應屬適法。
⒊原告係經營「PChomeOnline網路家庭」網站（網址：www.
pchome.com.tw），提供消費者線上訂購商品及配送之服務，因業務營運需要，與經營成衣批發業務之晶實公司簽訂線上訂購合作契約書，約定線上訂購所需之交易平台及介面，應由原告負責建置及維護管理，原告於接獲線上訂戶之訂購資料後，通知晶實公司出貨，而晶實公司除寄倉商品、線上下載之軟體或數位商品、或特別約定之商品外，於原告通知出貨之次日起3個工作日內，將標的商品送達訂戶。至於帳款結算部分，因雙方約定採每月結算方式，故原告均於每月18日以前，製作前1月份（前1月份16日至當月15日）之銷售報表交付晶實公司，晶實公司經核對及確認後，彙總開立統一發票向原告請款，此有原告出具之線上購物付款彙總表（內容詳載訂戶訂購商品名稱、數量，訂戶退貨沖銷貨款明細等資料）及晶實公司開立之統一發票可證。又，原告於收到晶實公司開立之統一發票後，亦已於次月20日以前，將貨款匯至晶實公司前揭玉山銀行敦南分行帳戶，足證原告於93至94年間確有向晶實公司進貨交易及支付貨款之事實。
⒋按「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，
對當事人有利及不利事項一律注意。」及「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」分別為行政程序法第36條及改制前行政法院61年判字第70號所揭明。原告既與晶實公司間確實有進貨交易之事實，且有支付貨款價金之積極證據，是以，原告取具晶實公司開立之進項憑證，並據以按期申報進項稅額以扣抵營業稅稅捐，自屬適法。關於晶實公司所申報營業稅加值率多寡，以及代表晶實公司與原告聯絡之人員 詹家豪 究與該公司之關係為何、晶實公司申報聘僱員工情形如何、晶實公司聘僱員工人數是否可支應其龐大之營運週轉及多種營業項目專業之所需，本非原告所能逆料，縱查晶實公司93及94年度綜合所得稅
BAN給付清單未有列報給付訴外人詹家豪薪資所得，亦可能僅係晶實公司有涉及所得扣繳暨免扣繳違章之情，茲與晶實公司是否為原告之真實交易對象並無必然之關聯性。至晶實公司於取得原告貨款後如何支配使用該等資金，乃其自由，非原告所得掌握或控制，且不影響原告與晶實公司間買賣之法律關係。
⒌本件被告在未經取得訴外人詹家豪（向來代表晶實公司與原
告之聯絡人員）之證詞下，逕以晶實公司93及94年度並未列報給付薪資予訴外人詹家豪，認定訴外人詹家豪未受僱該公司，復據原告匯入晶實公司之貨款，隨即於當日或隔日以現金提領，臆測晶實公司銀行帳戶僅供安排資金使用，從而推論原告無向晶實公司進貨，有虛報進項稅額之情，已有誤解。
⒍訴願決定在未排除晶實公司短、漏報員工薪資，及違反所得
扣繳暨免扣繳違章之可能下，逕以晶實公司申報營業稅加值率偏低、晶實公司所申報聘僱員工人數應無法支應龐大之營運週轉及多種營業項目專業之所需，以及原告未提示訴外人詹家豪與晶實公司間關係之授權書或委託書，斯等與晶實公司是否為原告之真實交易對象無必然關聯性之事項，從而推定原告與晶實公司間無交易事實，維持被告核定補徵營業稅額100,973元之處分，難謂有合。又訴願機關顯未審酌晶實公司於取得原告貨款後如何支配使用該等資金，乃其資金運用之自由，不僅非原告所得掌握或控制，且不影響原告與晶實公司間買賣之法律關係，訴願決定指摘要不足採。
㈡關於罰鍰部分：
⒈按行政罰法第7條第1項、司法院釋字第275號解釋、最高
行政法院32年判字第16號判例及各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點第10點之規定，稅捐稽徵機關於處罰納稅義務人時，必須拿出具體認為納稅義務人有構成處罰要件的事證，不得推測臆斷，否則其處罰難謂合法。本件原告與晶實公司交易過程中，已善盡其注意義務，原告持晶實公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，難謂有過失。被告對原告裁處罰鍰100,971元，自有未合。⒉按一般商業交易常態，買受人購買貨物勞務，取具交易相對
營業人所開立統一發票後，僅能就統一發票所記載名稱、地址、金額、統一編號及是否蓋立統一發票專用章等事項予核對，以確認符合營業稅法第33條所定得扣抵銷項稅額之進項稅額憑證，尚無能力去探究交易相對人之內部機密，諸如：交易相對營業人所申報營業稅加值率是否偏低，聯絡人與交易相對營業人間是否存在僱傭或委任關係，交易相對營業人所申報聘僱員工是否可支應其龐大之營運週轉及營業項目所需，以及交易相對營業人所屬銀行帳戶之資金使用情形等資訊。
⒊另按鈞院98年度訴字第1961號判決（業經最高行政法院100
年度裁字第1201號裁定駁回確定在案。）理由，營業人倘能在為交易行為時確認交易相對人確實存在，且交易內容並無違法，而雙方並有履約付款之事實，稽徵機關即不應再課以高度之注意義務查證交易相對人是否為所謂虛設行號，鈞院97年度簡字第815號判決及98年度訴字第170號判決，亦持相同見解。
⒋原告因業務營運需要，與經營成衣批發業務之晶實公司合作
，為能確認晶實公司確實存在，要求對方必須提示營利事業登記證，以資查對，且經審查晶實公司所簽訂線上訂購合作契約書登載公司名稱（晶實整合行銷有限公司）、代表人（ 周冠宏 ）、地址（北市○○○路○段○○○號2F-8）、統一編號（00000000）及晶實公司大小章，確認無誤。原告依契約書約定於每月18日以前，根據前1月份（前1月份16日至當月15日）之銷售情形，彙總報表交付予晶實公司，並於取具晶實公司開立之統一發票，確認統一發票已有載明公司名稱、地址及統一編號等資料及蓋立統一發票專用章，符合營業稅法第33條所定「得作為扣抵銷項稅額之進項稅額憑證」後，始將依約將貨款匯予晶實公司。又，原告為確認其交易對象與統一發票銷貨營業人之同一性及真實性，其所應支付之貨款僅限定匯至晶實公司設立在玉山銀行敦南分行之帳戶。據上，原告不僅有進貨交易之事實，且與晶實公司交易過程中，均已善盡其注意義務，以防觸法，故其持晶實公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，難謂有過失。被告以晶實公司為虛設行號為由，逕歸責原告有過失，而予裁處罰鍰100,971元，應有未合。
⒌訴願機關未究明原告於交易過程中，已善盡其注意義務，僅
以原告持晶實公司等虛設行號開立之統一發票，申報扣抵銷項稅額，逕片面推測臆斷原告有過失之情，而維持被告罰鍰100,971元之處分，其認事用法，顯悖於最高行政法院32年判字第16號判例意旨及「各級稽徵機關處理違章漏稅及檢舉案件作業要點」第10點之規定，難謂有合，應予撤銷。
㈢綜上論陳，被告以原告持晶實公司所開立之統一發票作為進
項憑證，申報扣抵銷項稅額，認有虛報進項稅額之情，從而補徵營業稅100,973元及裁處罰鍰100,971元，難謂有合，被告所為處分違法且不當等語。聲明：訴願決定及原處分不利於原告部分均撤銷。
四、被告則以：㈠原告於首揭期間進貨，取具晶實公司開立之統一發票9紙，
作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額100,973元，逃漏營業稅之違章事實，有專案申請調檔查核清單資料影本可稽。參據司法院釋字第537號解釋意旨，稅務案件因具有課稅資料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事務本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，為貫徹課稅公平原則，屬於納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負提供資料之協力義務。稽徵機關說明對課稅處分之要件事實而言，為權利發生事實者，例如營業稅，有關銷售額計算基礎之銷項收入，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟營業稅進項稅額，因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，則有關營業稅進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之申報扣抵營業人負擔證明責任，故其與開立統一發票之公司間有無交易之事實倘有不明，應由申報扣抵之營業人負舉證責任。
㈡我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以
課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，如稽徵機關就營業人所提證據之證明力，已參照行政程序法第43條規定，依論理法則及經驗法則判斷營業人雖有進貨事實，惟未依規定取得實際交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，則依營業稅法第19條第1項第1款規定，該項憑證即不得據以申報扣抵銷項稅額，至於非交易實際對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，尚不影響營業人補繳營業稅之義務。
㈢依北區國稅局刑事案件移送書所載，晶實公司涉案期間異常
進項比例達100％，其所申報之進項金額，顯係虛偽不實，晶實公司自無貨物可供銷售與原告。又晶實公司於93年7月份設立後，自93年7月至94年4月止，期間申報銷售額85,149,040元，進項金額84,812,580元，營業稅加值率約僅為0.
4％顯然偏低。且其登記營業項目涵括一般廣告服務業、演藝活動業、國際貿易業、布疋及服飾品批發業、電器批發業等，其營業額龐大且營業類型迥異，卻僅於93年度申報聘僱
2名員工，94年度則未申報聘僱員工，應無法支應其龐大之營運週轉及多種營業項目專業之所需，顯有異常。再依經濟部中部辦公室提供晶實公司設立登記資料，晶實公司為1人公司，其自93年7月7日設立至94年4月間，其負責人迭有變更，而原告於93年8月15日、93年9月24日及93年10月22日取自晶實公司開立之統一發票，其統一發票專用章之負責人與晶實公司當時之負責人不符。據原告提供之線上購物財務部付款表確將訴外人詹家豪列報為晶實公司之聯絡人，惟查訴外人詹家豪既非晶實公司之負責人，亦非其員工，復未能提示訴外人詹家豪代理晶實公司與原告交易之授權書或委託書，以證訴外人詹家豪係有權代理晶實公司與原告交易，核難為有利原告之證明。原告雖提示有銷貨紀錄、商品線上訂購合作契約書、線上購物付款彙總表及銀行轉帳資料等資料供核，僅能證明原告有進貨事實，尚難證明實際交易對象為晶實公司。則原告主張與晶實確有交易事實，顯不足採。㈣據玉山銀行提供晶實公司0000000000000號存款帳戶，93年
7月至94年6月之交易明細表，晶實公司於93年9月24日存入1,000元現金新開戶，原告於93年10月29日等日分次將款項匯至晶實公司帳戶後，該公司隨即於存入當日或隔日以現金方式提領至僅餘百元，且系爭期間該帳戶有頻繁交易之日期為94年3月8日至94年3月24日，（交易方式與本件原告之情形相同，均於匯入款項當日隨即提領現金）其餘系爭各月份僅和原告有1筆交易，是晶實公司之帳戶往來情形，與一般公司行號均頻繁使用銀行帳戶之常情不符，付款流程顯有異常情事。
㈤本件經依首揭法令規定審酌，原告確無與晶實公司進貨之事
實，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額，原核定補徵營業稅額100,973元並無不合。
㈥按營業人以進項稅額扣抵銷項稅額，如其購進之貨物或勞務
未依規定取得並保存營業稅法第33條所列之憑證不得為之，為同法第15條所明定，是原告既係營業人，自應對營業稅法所定營業稅之申報義務及不得取具非實際交易對象憑證等規定有所了解，且有能力注意其交易對象及憑證上銷貨營業人之同一性及真實性，並盡其注意義務，以防觸法，惟原告仍取得非實際交易對象晶實公司開立之統一發票，進而執之以進項稅額扣抵銷項稅額，縱非故意，亦難謂無過失，自應受罰，原告稱其已善盡注意義務，要難憑採。又本件原告無向晶實公司進貨並支付進項稅額之違章事證明確已如前述。原告於裁罰處分前已補納稅款，而按營業稅法第51條規定就漏稅額100,973元處最高5倍之罰鍰504,865元，與按稅捐稽徵法第44條規定經查明認定總額處5％罰鍰100,973元（100,973×5％）比較，應以營業稅法為處罰之法據；依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，本件違章情節應按所漏稅額處0.5倍之罰鍰50,486元，惟低於前揭各該規定之罰鍰最低額100,973元，嗣重審復查決定依行政罰法第24條第1項但書規定，核處罰鍰100,971元，揆諸首揭規定，並無違誤。
㈦據上論述，訴願決定及原處分均無違誤等語，資為抗辯。聲明求為判決駁回原告之訴。
五、本件如事實欄所載，為雙方所不爭執，且原告線上購物付款彙總表及晶實公司開立之統一發票（處分卷頁579）、原告與晶實公司簽訂線上訂購合作契約書（處分卷頁568）、晶實公司93年度及94年度BAN給付清單及進項資料（處分卷頁555-567）、被告大安分局98年4月29日財北國稅大安營業字第0980201662號函（處分卷頁550）、專案申請調檔查核清單（處分卷頁537）、北區國稅局98年3月17日北區國稅審四字第0980003709號刑事案件移送書（處分卷頁534）、被告大安分局98年9月3日裁處書（編號：Z0000000000000）及營業違章補徵計算表（處分卷頁517-522）、原告銀行轉帳資料（處分卷頁395）、晶實公司在玉山銀行存提款明細資料（處分卷頁343-354）、99年7月26日訴外人 黃愉雯 談話記錄（處分卷頁336-338）、92年至94年度訴外人 詹大華 及詹家豪綜合所得稅各類所得資料清單（處分卷頁322-
329）、99年12月15日訴外人詹大華（ 詹家華 之父）談話紀錄（處分卷頁315-317）、原告徵銷明細檔（處分卷頁311-
313）、原告基本資料查詢（處分卷頁310）、被告100年
1月27日財北國稅法一字第0990269147號復查決定書暨送達證書（處分卷頁302-308）、晶實公司設立及歷次變更登記事項卡（處分卷頁151-166）、晶實公司93年度營業稅申報資料（處分卷頁141-149）、被告100年4月28日財北國稅法一字第1000207167號重審復查決定書暨送達證書（處分卷頁132）、訴願決定書附卷可稽，洵堪認定。歸納兩造陳述意旨，本件爭點為原告取具非實際交易對象開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額？爰審酌如下。
六、關於補徵營業稅：㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期
應納或溢付營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為行為時營業稅法第15條第1項、第19條第1項第1款、第33條第1款及同法施行細則第52條第
1項所明定。按諸我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，營業人雖有進貨事實，惟未依規定取得實際交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，則依營業稅法第19條第1項第1款規定，該項憑證即不得據以申報扣抵銷項稅額，至於非交易實際對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，尚不影響營業人補繳營業稅之義務。
㈡次按「一、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，
而觸犯營業稅法第51條第5款規定之案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。
二、營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰…。」為財政部98年12月7日台財稅字第09804577370號令釋在案，此係財政部就營業稅法第51條第5款裁罰事實之判定標準所為之釋示，無違立法意旨，自得予以適用。
㈢又按司法院釋字第537號解釋意旨，稅務案件因具有課稅資
料多為納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，為貫徹課稅公平原則，屬於納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，納稅義務人應負提供資料之協力義務。稽徵機關說明對課稅處分之要件事實而言，為權利發生事實者，例如營業稅，有關銷售額計算基礎之銷項收入，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟營業稅進項稅額，因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，則有關營業稅進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之申報扣抵營業人負擔證明責任，故其與開立統一發票之公司間有無交易之事實倘有不明，應由申報扣抵之營業人負舉證責任。
㈣查原告於93年7月至94年4月間進貨合計2,019,437元，未
依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象晶實公司開立之統一發票9紙，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額100,973元，案經北區國稅局查獲，通報被告審理違章成立。原告不服，循序提起本件行政訴訟，主張略以：原告與晶實公司間確實有進貨交易之事實，且有支付貨款之積極證據，原告取具實際交易對象晶實公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法並無不合。至於代表晶實公司與原告聯絡之人員詹家豪與該公司關係為何，非原告所能掌控，且晶實公司於取得原告給付貨款後如何支配使用該等資金，亦非原告所得逆料，縱被告認定訴外人詹家豪並未受僱於晶實公司，或晶實公司於原告匯入貨款，有隨即於當日或隔日以現金提領之情，仍應審究原告所出具之客觀證據，被告逕予推論原告未向晶實公司進貨，從而認定原告有虛報進項稅額情事，尚有未洽等，資為爭議。
㈤查晶實公司涉案期間異常進項比例達100%，其所申報之進項
金額，顯係虛偽不實，有晶實公司進項來源分析表（處分卷頁540至542）可稽；又晶實公司於93年7月份設立後，自93年7月至94年4月止，期間申報銷售額85,149,040元，進項金額84,812,580元，營業稅加值率約僅為0.4﹪顯然偏低；且晶實公司登記營業項目涵括一般廣告服務業、演藝活動業、國際貿易業、布疋及服飾品批發業、電器批發業等，其營業額龐大且營業類型迥異，卻僅於93年度申報聘僱2名員工，94年度則未申報聘僱員工，應無法支應其龐大之營運週轉及多種營業項目專業之所需，顯有異常（處分卷頁534至
538）。晶實公司自93年7月至94年8月間無銷貨事實，取具不實發票及開立不實統一發票幫助他人逃漏稅，有臺灣桃園地方法院96年度審訴字第191號宣示判決筆錄、臺灣基隆地方法院96年度訴字第932號宣示判決筆錄可稽，可見涉案期間進項憑證均取自其他異常營業人，自無可能有實貨與原告交易。再依經濟部中部辦公室提供晶實公司設立登記資料，晶實公司為1人公司，其自93年7月7日設立至94年4月間，其負責人迭有變更，93年7月25日登記負責人周冠宏，93年8月13日變更登記為 楊志文 ，93年9月6日再變更登記為 鄭淑慧 ，93年9月16日變更登記為 葉遠智 ，93年10月7日再變更登記為 周俊宏 ；原告係與晶實公司簽訂契約，原告於93年8月15日、93年9月24日及93年10月22日取自晶實公司開立之統一發票，原告取得之晶實公司統一發票專用章之負責人與晶實公司當時之登記負責人不符；原告提供之線上購物財務部付款表確將訴外人詹家豪列報為晶實公司之聯絡人，惟如上述之登記資料，訴外人詹家豪非晶實公司之負責人，晶實公司93及94年度綜合所得稅BAN給付清單，該公司93年度並未列報給付訴外人詹家豪薪資所得，94年度未申報任何員工薪資，是訴外人詹家豪亦非其員工，原告復未能提示詹家豪有權代理晶實公司與原告簽訂契約交易，是以原告提出之商品線上訂購合作契約書，難為有利原告之證明。原告雖提示有銷貨紀錄、商品線上訂購合作契約書、線上購物付款彙總表及銀行轉帳資料等資料供核，僅能證明原告有進貨事實，尚難證明實際交易對象為晶實公司。則原告主張與晶實確有交易事實，顯不足採。再據玉山銀行提供晶實公司0000000000000號存款帳戶，93年7月至94年6月之交易明細表，晶實公司於93年9月24日存入1,000元現金新開戶，原告於93年10月29日等日分次將款項匯至晶實公司帳戶後，該公司隨即於存入當日或隔日以現金方式提領至僅餘百元，且系爭期間該帳戶有頻繁交易之日期為94年3月8日至94年3月24日，（交易方式與本件原告之情形相同，均於匯入款項當日隨即提領現金）其餘系爭各月份僅和原告有1筆交易，是晶實公司之帳戶往來情形，與一般公司行號均頻繁使用銀行帳戶之常情不符，付款流程顯有異常情事，被告主張該帳戶顯係供安排資金使用，無法證明晶實公司係原告實際交易對象，應屬可信。綜上，原告於93年7月至94年4月間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象晶實公司開立之統一發票計9張，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，構成虛報進項稅額，洵堪認定，被告重審復查決定核定補徵營業稅額100,973元，並無不合。
㈥關於罰鍰：
⒈按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人
取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處
5％罰鍰。」及「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」分別為行為時稅捐稽徵法第44條及第48條之3所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。」及「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處
5倍以下罰鍰，並得停止其營業：一、……五、虛報進項稅額者。」分別為行為時營業稅法第51條第5款及現行同法第51條第1項第5款所規定。次按「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」為行政罰法第24條第1項所規定。又「85年7月30日修正公布之稅捐稽徵法第48條之3，對於公布生效時尚未裁罰確定之案件均有其適用……上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第48條之3修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」及「營業人觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者，依本部85年4月26日台財稅第000000000號函規定，應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條所定就漏稅額處最高10倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5％之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」分別經財政部85年8月2日台財稅第000000000號函及97年6月30日台財稅字第09704530660號令釋在案核乃財政部基於其主管權責，指示所屬各機關處理行政爭訟及裁量基準，無違立法本旨及法律保留原則，自得為本件所援用。
⒉原告事證明確已如前述，原告係營業人，自應知悉營業稅法
所定營業稅之申報義務及不得取具非實際交易對象憑證，且有能力注意其交易對象及憑證上銷貨營業人之同一性及真實性，並盡其注意義務，惟原告仍持非實際交易對象晶實公司開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，即有過失。按行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」之規定，自應受罰。次查本件原告於裁罰處分前已補繳稅款，而按營業稅法第51條規定就漏稅額100,973元處最高5倍之罰鍰504,865元，與按稅捐稽徵法第44條規定經查明認定總額處5﹪罰鍰100,97
3元（100,973×5﹪）比較，應以營業稅法為處罰之法據；依修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，本件違章情節應按所漏稅額處0.5倍之罰鍰50,486元，惟既低於前揭各該規定之罰鍰最低額100,973元，則被告重審復查決定依行政罰法第24條第1項但書規定，仍處罰鍰100,971元，揆諸首揭規定，並無不合。另本件稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，已就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，自無適用財政部95年5月23日台財稅第00000000000號令釋之餘地，且本件核與該令釋情形不同，而該號令釋業經財政部98年12月7日台財稅字第09804577370號令廢止在案，原告主張適用自非可取。
七、綜上，原告所訴，核無足採。原處分（復查決定）認事用法並無違誤；訴願決定予以維持，亦無不合，原告起訴請求撤銷訴願決定及原處分不利於原告部分，為無理由，應予駁回。本件事證已臻明確，原告聲請調查證據及兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第
233條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中華民國101年4月30日
臺北高等行政法院第二庭
法官林妙黛上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國101年4月30日
書記官林玉卿