臺北高等行政法院102年度訴字第1703號判決

裁判字號：臺北高等行政法院102年訴字第1703號判決

裁判日期：民國103年02月20日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決
102年度訴字第1703號103年2月13日辯論終結原告 張素珠 被告財政部北區國稅局代表人 李慶華 （局長）訴訟代理人 劉秋明 （兼送達代收人）
謝宜潔 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國102年
9月3日訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國98年度綜合所得稅結算申報，漏報配偶財產交易所得新臺幣（下同）6,580,000元，經被告查獲，審理違章成立，除併課核定原告當年度綜合所得總額35,094,646元，補徵稅額2,632,000元外，並按所漏稅額2,632,00
0元處以0.5倍之罰鍰計1,316,000元。原告就罰鍰處分不服，申請復查，經被告102年5月14日北區國稅法二字第1020009182號復查決定駁回。原告不服，提起訴願，經訴願決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠預售房屋之買賣係屬出售「權利」，而被告「綜合所得稅結
算申報須知及範例」網站，僅載明出售房屋之財產交易所得應申報，並未載明包含出售預售屋之權利移轉所得，且綜合所得稅結算申報書也同樣未載明，故財政部賦稅署訂定法令迷糊不夠周延，國稅局設計書表內容又未善盡說明清楚，非原告故意漏報。且本件原告知其漏報後，即已提供定存單（本稅含罰鍰金額）質借於被告，可證原告確非故意漏報。
㈡被告於101年9月18日以北區國稅中和字第1011025010號綜
合所得稅核定通知書發函予原告，然而應納本稅確定日是在
102年1月24日，調查基準日100年5月5日及100年7月20日書函只能認定原告疑似漏報，並非認定原告漏報，調查基準日並不等於本案漏報之確定日，原告並非專業法律人員，被告應解釋何以適用新法令是以調查基準日為界限，而非綜合所得稅核定日或確定日。原告於97年度另有一筆預售屋買賣損失2,268,250元，同樣漏未申報，足證原告並非故意漏報。
㈢依財政部100年9月16日台財稅字第10000264400號函頒訂
之「綜合所得稅預售屋及鉅額房地交易選案查核作業要點」（下稱預售屋查核作業要點）陸、之規定，預售屋買賣之財產交易所得應先行輔導申報，如經輔導仍未申報，始得加以處罰。本件被告並未依上開規定輔導原告申報預售屋買賣之權利交易所得，即逕處以罰鍰，與上開預售屋查核作業要點規定不符。
㈣並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠按所得稅法第2條第1項規定，有中華民國來源之所得者，
即應依同法第71條規定申報課稅，是有所得，依法即負有據實申報之公法義務，此一公法義務不待稽徵機關促其申報即已存在。本件原告配偶 林漢章 於95年5月27日與訴外人 徐永貴 簽訂土地預定買賣契約書，約定購買「○○○○○」編號第○棟00樓房屋之基地（新北市○○區○○段○○段○○○號土地）及停車位，價金23,730,000元，林漢章並於同日與馥御建設股份有限公司（下稱馥御公司）簽訂房屋預定買賣契約書，約定購買前開土地上建物「○○○○○」編號第○棟○樓房屋及停車位，價金11,170,000元，嗣林漢章於98年
4月3日以41,680,000元將系爭預售屋、停車位及持分土地之承購權轉售予訴外人 陳詰倪 ，經扣除原始取得成本34,900,000元（23,730,000＋11,170,000）及支付冠甫不動產經紀有限公司（下稱冠甫公司）仲介服務費200,000元，核定林漢章轉讓承購權利之財產交易所得6,580,000元並無不合。
㈡次查財產及權利因交易而取得之所得為財產交易所得，其原
為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額，為所得稅法第14條第1項第7類第1款所明定。原告配偶轉讓預售屋、停車位及持分土地之承購權，係屬登記請求權之轉讓，自應依上開規定申報財產交易所得。又綜合所得稅結算申報採自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人取有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。且相關納稅事實之發生皆與納稅義務人之生活息息相關，原告當清楚知悉出售預售屋獲有所得，自應注意依所得稅法相關規定申報財產交易所得，尚難以不知法律為由卸免行政處罰責任，其未盡注意義務，致漏報所得，核有過失。本件原處罰鍰1,316,000元並無違誤。
㈢並聲明求為判決駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
四、本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：⑴本件調查基準日為何？原告是否符合稅捐稽徵法第48條之1免罰規定？⑵被告科處罰鍰是否適法？茲分述如下：
㈠按行為時所得稅法第9條規定：「本法稱財產交易所得及財
產交易損失，係指納稅義務人並非為經常買進、賣出之營利活動而持有之各種財產，因買賣或交換而發生之增益或損失。」、第14條第1項第7類第1款規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：第一類：……第七類：財產交易所得：……一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」、第15條第1項前段規定：「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」、第71條第1項規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。……」㈡再按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行
為非出於故意或過失者，不予處罰。」現行所得稅法第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算……申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」又按「一、短漏報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，……處所漏稅額0.2倍之罰鍰。二、短漏報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，……處所漏稅額0.2倍之罰鍰。三、短漏報屬前2點以外之所得，……處所漏稅額0.
5倍之罰鍰。……」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所得稅法（綜合所得稅）第110條第1項部分所規定。而上開裁罰倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
㈢本件原告配偶林漢章於95年5月27日與訴外人徐永貴簽訂土
地預定買賣契約書，約定購買「○○○○○」編號第○棟○樓房屋之基地（新北市○○區○○段○○段○○○號土地）及停車位，價金23,730,000元，林漢章並於同日與馥御公司簽訂房屋預定買賣契約書，約定購買前開土地上建物「○○○○○」編號第○棟00樓房屋及停車位，價金11,170,000元，嗣林漢章於98年4月3日以41,680,000元將系爭預售屋、停車位及持分土地之承購權轉售予訴外人陳詰倪，經扣除原始取得成本34,900,000元（23,730,000元＋11,170,000元）及支付冠甫公司仲介服務費200,000元，核定林漢章轉讓承購權利之財產交易所得6,580,000元，有房屋及土地預定買賣契約書（原處分卷第47-50頁、第44-46頁）、轉售承買協議書（原處分卷第38-40頁）及服務費統一發票（原處分卷第8頁）可稽。上開財產交易所得為原告所不爭執，原告就被告補徵稅額2,632,000元部分，亦未聲明不服，是此部分事實堪予認定。
㈣按綜合所得稅係採自行申報制，有所得即應據實申報納稅，
原告配偶既有上財產交易所得，且其金額高達6,580,000元，原告配偶以原告為納稅義務人合併報繳，則原告自應依法申報，詎其未予申報納稅，致有漏稅情事，縱非故意亦有過失，自有依所得稅法第110條第1項規定處罰之該當，從而被告審酌原告之違章情節，按所漏稅額2,632,000元處以0.
5倍之罰鍰計1,316,000元，於法並無不合。㈤原告雖主張：被告於101年9月18日以北區國稅中和字第10
11025010號綜合所得稅核定通知書發函予原告，其應納本稅確定日是在102年1月24日，不應以100年5月5日為調查基準日，本件依規定應予免罰云云。
㈥惟查：
1.按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，下列之處罰一律免除；……：……二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」稅捐稽徵法第48條之1第1項第
2款定有明文。是依本條規定免罰者，須屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，始為該當。苟稽徵機關或財政部指定之調查人員業已進行調查，自無該條之適用。
2.至調查基準日之認定，依財政部82年11月3日台財稅第000000000號函：「綜合所得稅納稅義務人如短漏報所得或未依法辦理結算申報已達裁罰標準之漏稅案件，除列選案件外，應以寄發處分書日（發文日）為調查基準日。惟若於寄發處分書前經稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為者，稽徵機關應詳予記錄以資查考，並以最先作為之日為調查基準日。」該函係財政部基於稅捐稽徵中央主管機關職權，就「經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查」規定內容所為釋示，未逾越法律規定，稅捐稽徵機關於辦理相關稅捐稽徵事務自非不得援用。準此，關於調查基準日之認定，自應以稽徵機關進行函查、調卷、調閱相關資料或其他調查作為之最先作為之日為準。
3.本件被告係於100年5月5日發函請買方陳詰倪提示購買系爭預售房地相關資料，已就原告配偶轉讓系爭房地承購相關權利進行調查，有被告100年5月5日北區國稅中和二字第1000006199號函可稽（原處分卷第27-28頁），是本件調查基準日應為100年5月5日；至被告101年9月18日綜合所得稅核定通知書所載繳款日期，並非被告進行調查之日期，是原告主張應以應納本稅確定日102年1月24日為調查基準日，要不可採。
4.按稅捐稽徵法第48條之1自動補報補繳免罰之規定，以未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件，是違章漏稅案件，經有權處理機關主動察覺或查獲者，即無該免罰規定之適用。惟因預售屋及房屋交易，於不動產實價登錄制度建制完備前，稽徵機關對於實際交易價格不易掌握，納稅義務人於稽徵機關實際調查前，如已自動補報，其所盡協力義務較高，將使查核案件之正確性相對提高，稽徵成本大幅降低，為鼓勵此類納稅義務人自動補報，財政部以100年9月16日台財稅字第10000264400號函訂定「綜合所得稅預售屋及鉅額房地交易選案查核作業要點」，依該作業要點規定，稽徵機關正式調查前，宜先發函納稅義務人，輔導其應注意依規定辦理申報，納稅義務人經輔導後，已依規定申報或補申報者，免予處罰。本件屬上開查核作業要點發布前，經被告發函調查之案件，有上開被告100年5月5日北區國稅中和二字第1000006199號函可稽，是本件自無上開免罰規定之適用。
㈦綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願
決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國103年2月20日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官黃秋鴻
法官陳鴻斌法官陳金圍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國103年2月20日
書記官劉道文