最高行政法院100年度判字第320號判決

裁判字號：最高行政法院100年判字第320號判決

裁判日期：民國100年03月11日

裁判案由：營業稅

最高行政法院判決
100年度判字第320號上訴人瑞谷大飯店股份有限公司代表人 陳軒冠 被上訴人財政部高雄市國稅局代表人 何瑞芳 上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國98年6月10日高雄高等行政法院97年度訴字第781號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、緣上訴人係經營旅館住宿業，經人檢舉於民國91年6月至95年4月間旅館之營業收入未依規定開立統一發票，經被上訴人查獲，認定其漏開統一發票並漏報銷售額計新臺幣（下同）51,292,612元（不含稅），逃漏營業稅2,564,631元，除核定補徵營業稅2,564,631元外，並按所漏稅額處3倍罰鍰計7,693,800元（計至百元止）。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、上訴人起訴主張：檢舉人所提供之資料並無從看出是上訴人之內部帳冊資料，亦未包含91年6月至93年12月之查核期間，且檢舉資料只有16筆，被上訴人僅憑16筆資料推論1,414天於上訴人之負責人陳軒冠臺灣銀行（下稱臺銀）新興 分行 及中國信託商業銀行（下稱中信銀）民族分行帳戶（下稱系爭帳戶）存入之金額，均屬上訴人前1日之現金營業收入，已有認定事實不憑證據之違法。又依檢舉人提出之日報表所記載之94年1月份至95年4月份間累計金額亦與陳軒冠上開帳戶於同期間之存入金額並不相符，檢舉人所提之資料顯不正確。系爭帳戶縱有供上訴人使用，但系爭帳戶每月均有現金支出及資金之轉匯，而被上訴人並無證據證明上開現金支出及資金之轉匯全係供作上訴人營業開銷之用，可證系爭帳戶仍有供其私人使用之情形，則系爭帳戶內之現金收入自亦不能推定均為上訴人之營業收入。上訴人已提出營業收入發票以供查核，則被上訴人主張上訴人之營業收入超過發票金額，自應由被上訴人就超過部分負舉證責任，上訴人縱未能提出系爭帳戶現金存入之資金來源，僅有科處罰鍰之問題，不能推定上訴人有將現金收入存入系爭帳戶而逃漏營業稅之違章事實。上訴人未在銀行開設帳戶，而係借用系爭帳戶，為使銀行願意融資或吸引他人前來投資或購買經營權，勢須讓渠等認為上訴人經營成果不錯，前景甚佳。故系爭帳戶雖幾乎每日均有現金存入，但亦有頻繁之現金支出。是以，實際上上訴人並無短報銷售額而逃漏營業稅之情事等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：上訴人並無銀行帳戶，其使用負責人個人銀行帳戶計有臺銀新興分行及中信銀民族分行等2個帳戶，系爭帳戶並有財團法人聯合信用卡處理中心（下稱聯合信用卡中心）匯入款，經查證確係上訴人信用卡交易之請款收入，自92年7月15日起匯入臺銀新興分行；另自93年6月15日起改匯入中信銀民族分行。上訴人之受託人 邱垂琪 至局說明供稱，上訴人之信用卡交易收入確存入系爭帳戶，然上訴人每日現金收入部分，扣除支付上訴人費用款項後之餘額，由邱垂琪保管，並放置於上訴人營業場所等語。又檢舉人所提供之上訴人旅館營運資料，經以其檢附之上訴人每月月底當日銀行存款與陳軒冠上開銀行帳戶之銀行存款往來資料逐一核對，大致相符。且陳軒冠年收入僅90幾萬元至260萬元間，與系爭個人銀行帳戶之年現金存入款項約2,200萬元至2,500萬元間，顯不相當。且陳軒冠迄今未對系爭帳戶之資金來源及用途提出說明；被上訴人多次函請陳軒冠說明系爭帳戶之資金來源及用途並提供相關證據資料供核，惟陳軒冠屢次均無法配合調查。上訴人既認被上訴人核定之營業收入有誤，其對己有利之事實，應負舉證之責任。再者，旅館業經營權之轉讓，其交易價格之衡量，應參酌行業特性、經營風險、經濟及市場狀況、商業策略等因素，及具有公信力會計師對交易標的之財務會計簽證報告等資料，而非負責人個人帳戶資金往來之情形。經抽核上訴人93年至95年進貨廠商名單與 邱垂玉 （陳軒冠之配偶）在臺灣中小企銀開元分行帳戶同期間之部分付款支票抬頭名稱，有10餘家公司行號相符，即邱垂玉以在臺灣中小企銀開元分行帳戶內款項支付上訴人進貨款項，足證系爭帳戶存入款確屬上訴人之營業收入無誤。上訴人於90年3月間向信用卡中心申請將信用卡刷卡收入匯入邱垂玉所有在高雄區中小企業銀行（下稱高雄中小企銀）六合分行第00000000000000號帳戶，經查該帳戶自90年1月2日起至91年2月7日間有現金存入，並自90年3月16日起至91年2月19日有信用卡收入匯入款，91年2月19日起即未再有現金存入款或信用卡匯入款，且自91年2月27日起至91年6月4日結清帳戶期間均無任何往來紀錄。經核上開帳戶交易明細表與系爭帳戶交易明細，每營業日均同樣有乙筆或數筆（放假日次日）現金存入，未與信用卡中心簽約期間亦同樣僅有現金存入，帳戶款項之處理樣態亦相同等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）上訴人於90年3月5日與聯合信用卡中心簽約指定匯款至邱垂玉高雄中小企銀六合分行第00000000000000號帳戶，嗣於91年2月18日變更匯款帳戶為邱垂玉臺銀新興分行第000000000000號帳戶，復於91年7月30日變更匯款帳戶為訴外人 陳江雲 臺銀博愛分行第000000000000號帳戶，92年7月15日再變更其匯款帳戶至上訴人代表人陳軒冠臺銀新興分行第000000000000號帳戶；93年6月15日再度變更其匯款帳戶至陳軒冠中信銀民族分行第000000000000號帳戶，足認上訴人信用卡交易請款收入確有利用陳軒冠個人銀行帳戶之情形。又查，本件上訴人係經人檢舉其營業收入未依規定開立統一發票，申報營業稅，並提供有關上訴人內部帳簿資料為證，該帳簿資料所載Ｍ（現金收入）與翌日存入陳軒冠中信銀民族分行之現金數額具有一定關聯性，顯非偶然。參以上訴人每日均有收入及支出，惟其竟無開立銀行帳戶供作營業使用，顯違常理。綜上，堪認上訴人現金收入與其信用卡交易收入均係使用同一銀行帳戶。另陳軒冠92至94年度收入總額約90幾萬至260餘萬元間，然其臺銀新興分行及中信銀民族分行個人帳戶於91年6月至95年4月間存入款項高達約9,499萬餘元，二者顯不相當。再者，上訴人之營業收入係存入陳軒冠之銀行帳戶，而非以上訴人之名義開戶，自無法美化帳面創造經營成果。（二）被上訴人函請上訴人說明其營運狀況並提供營運資料，惟上訴人並未提出相關資金流向證據資料，以供被上訴人查核，則上訴人顯對其所能支配與掌握之課稅要件事實，未盡其應盡之協力義務，故被上訴人依檢舉所得之帳冊、陳軒冠個人帳戶存款資料及二者間所具有之關聯性，核認上訴人營業收入，自無違誤。又依陳軒冠帳戶往來紀錄顯示，其現金存入次數，雖有同日有多筆存入情形，然同日多筆現金存款，僅為小額存款，依一般常理，該等小額存款亦應屬上訴人之營業收入，蓋一般個人不會為其小額私款同日多次至銀行存入，反可認係上訴人之營業收入始符經驗法則，且上訴人亦不能提出該等金額流向證明。（三）臺銀新興分行帳戶自92年7月18日始有信用卡刷卡入帳紀錄，惟自91年6月起至92年7月18日止，並無其他銀行帳號有上訴人客戶以信用卡交易之入帳紀錄，顯然上訴人於上開期間有停用其刷卡機，致上開陳軒冠帳戶無上訴人客戶消費刷卡之紀錄。再按上開陳軒冠帳戶於91年5月28日開戶，自91年6月3日起即逐日或同1日有多筆數萬元之現金存入，核與該帳戶自92年7月18日以後之現金存款情形相同，該帳戶於92年7月18日前後之現金存款紀錄具有連貫性，堪認該帳戶自91年6月起至92年7月18日止之現金存款，亦屬上訴人之營業收入。另陳軒冠臺銀新興分行帳戶分別於91年8月7日、10月15日、12月2日、92年2月6日及9月1日分別自其他銀行匯入237,618元、360,000元、59,513元、532,290元及173,647元，陳軒冠中信銀民族分行個人帳戶於93年10月5日自其他銀行匯入385,625元等6筆款項，合計1,748,693元，該6筆款項因係由他人匯入之款項，並非上訴人以現金存入之存款，尚難認定係屬上訴人之營業收入，應自漏報之銷售額中剔除，則本件上訴人91年6月至95年4月漏報銷售額應為49,627,189元，應補徵營業稅2,481,359元，是被上訴人原處分補徵營業稅逾此金額部分，則應予撤銷。（四）本件營業稅本稅部分已經部分撤銷，被上訴人原按所漏稅額處以3倍罰鍰部分即屬有誤，因涉及被上訴人裁量權之行使，故原罰鍰處分應予全部撤銷，由被上訴人另為適法之處分。因將訴願決定及原處分關於補徵營業稅超過2,481,359元及罰鍰部分均撤銷，並將上訴人其餘之訴駁回（上訴人對於駁回部分不服，提起上訴；被上訴人對於撤銷部分未聲明不服，業已確定）。
五、本院按：「銷項稅額，指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額。」「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票或於統一發票上短開銷售額者。」行為時加值型及非加值型營業稅法營業稅法第14條第2項、第15條第1項、第32條第1項前段及第43條第1項第4款、第5款分別定有明文。經查，本件上訴人從事一般旅館業之經營，惟上訴人並無銀行帳戶，其使用負責人陳軒冠個人銀行帳戶計有臺銀新興分行第000000000000號及中信銀民族分行第000000000000號等2個帳戶，上訴人與聯合信用卡中心簽約，申請就上訴人客戶以信用卡消費部分，其信用卡請款，自92年7月15日起匯入臺銀新興分行帳戶，另自93年6月15日起改匯入中信銀民族分行，而每日現金收入部分，經核對相關上訴人營運帳載資料及中信銀民族分行存款明細，該帳簿資料所載（Ｍ現金收入）與翌日存入陳軒冠中信銀民族分行之現金數額具有一定關聯性，為上訴人現金收入代號Ｍ之數額乘以10乙節相吻合，即每日現金收入亦係使用上開同一銀行帳戶，陳軒冠92至94年度收入總額約90幾萬至260餘萬元間，然其臺銀新興分行及中信銀民族分行個人帳戶於91年6月至95年4月間存入款項高達約9,499萬餘元，二者顯不相當，經被上訴人函請上訴人說明其營運狀況並提供營運資料以供查核，惟上訴人並未提出相關資金流向證據資料以供被上訴人查核，被上訴人依照上開查得資料，核定上訴人91年6月至95年4月漏報銷售額應為49,627,189元，應補徵營業稅2,481,359元自屬合法等情，已經原判決依調查證據之辯論結果，詳述得心證之理由，並對上訴人主張上開銀行帳戶內均為其個人存款及上訴人之營業收入係存入陳軒冠之銀行帳戶以美化帳面創造經營成果等論點，何以不足採，分別予以指駁甚明，依上述法律規定，並無不合。檢舉人所提供上訴人內部帳簿資料僅屬其憑以認定之眾多證據資料之一。上訴意旨主張：原判決僅憑檢舉人所提供上訴人內部帳簿資料，被上訴人未證明該帳簿資料為真正及僅有16筆資料累計金額亦與陳軒冠上開銀行帳戶存款不符，認定陳軒冠上開銀行帳戶均為上訴人之營業收入，顯與證據法則、舉證原則有悖，亦違反經驗法則、論理法則，違反行政訴訟法第125條、第133條云云，指摘原判決違法，顯有誤會，並無可採。此外，上訴人其餘所訴各節，無非重述為原審所不採之陳詞，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，尚難謂原判決有違背法令之情事。上訴論旨，指摘原判決違法，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年3月11日
最高行政法院第三庭
審判長法官劉鑫楨
法官吳慧娟法官胡方新法官曹瑞卿法官林金本以上正本證明與原本無異中華民國100年3月14日
書記官楊子鋒