裁判字號：高雄高等行政法院96年簡字第206號判決
裁判日期：民國96年08月30日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院簡易判決
96年度簡字第206號原告甲○○訴訟代理人 許佳新 會計師被告財政部台灣省南區國稅局代表人乙○○局長上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國96年4月12日台財訴字第09600083120號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告係信合美聯合診所（以下簡稱信合美診所）合夥人，90年度綜合所得稅結算申報，列報該診所收入總額新臺幣（下同）111,676,358元，費用總額83,504,223元，全年所得額28,172,135元。嗣該診所於94年3月18日更正申報業務損益計算表，收入總額118,850,856元，費用總額88,868,595元，全年所得額29,982,261元，被告乃依查得資料核定收入總額118,864,294元，費用總額82,318,215元，全年所得額36,546,079元，並按原告合夥比例7.14﹪計算，核定其執行業務所得2,609,390元，併課其90年度綜合所得稅。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、被告之代表人原為 朱正雄 局長，嗣因職務調動改由 何瑞芳 副局長代理，繼由乙○○接任局長乙職，並由其以代表人之身分聲明承受訴訟，核無不合，先予敘明。
三、原告起訴意旨略以：㈠信合美診所因會計人員疏忽漏計部分自費收入，依稅捐稽徵法第48條之1規定，於94年依被告90年度執行業務所得及私人辦理補習班等其他所得書面審核作業要點第4點（以下簡稱書面審核要點）規定，加計利息補繳稅款。㈡又因信合美診所基於誠實心態，遂按漏報之金額自動補報補繳稅款，被告應按其原核定之書審率加以核定，始為適法。若被告採用已核定稅額後再自動補報補繳稅款，均通知調帳查核，將無人敢自動補報補繳稅款，並聲明求為判決撤銷原處分及訴願決定云云。被告答辯則以：㈠按「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，90年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：‧‧‧⒒西醫師：㈠全民健康保險收入（含掛號費收入與保險對象依全民健康保險法第33條及第35條規定應自行負擔之費用）：72％。㈡非屬全民健康保險收入：‧‧‧⒉醫療費用收入含藥費收入，依下列標準計算：‧‧‧(12)其他科別：43％。」為財政部91年2月21日台財稅字第0910451052號令所核定。復按「申報或調整適用書面審核者，應依規定設帳記載並取得、給與及保存憑證，並依法辦理綜合所得稅結算申報及執行業務（其他）所得之損益申報。」為被告書面審核要點第5點所規定。㈡原告係信合美診所合夥人，90年度綜合所得稅結算申報，列報該診所收入總額111,676,358元，費用總額83,504,223元，全年所得額28,172,135元（依被告書面審核純益率標準25%申報），被告初查核定收入總額111,689,796元，費用總額83,504,223元，全年所得額28,185,573元（亦依被告書面審核純益率標準25%核定），嗣該診所於94年3月18日更正申報業務損益計算表收入總額118,850,856元，費用總額88,868,595元，全年所得額29,982,261元，被告以該所未能提示帳簿文據供核，乃依其更正申報之業務損益計算表、中央健康保險局通報資料及各類所得扣繳暨免扣繳憑單，重行核定收入總額118,864,294元（全民健康保險收入93,774,179元＋部分負擔收入8,605,107元＋掛號收入5,274,650元＋自費收入10,872,970元＋其他收入306,990元＋利息收入30,398元），依部頒費用標準計算費用總額82,318,215元【｛（93,774,179元＋8,605,107元＋5,274,650元）×72﹪｝＋｛（10,872,970元＋306,990元）×43﹪｝】，全年所得額36,546,079元，並按原告之合夥比例7.14﹪計算，核定其執行業務所得2,609,390元。㈢又被告以95年4月13日南區國稅法二字第0950071025號函請原告提示信合美診所90年度之帳簿文據供核，原告表示無法提供，有其95年10月19日說明書可稽，是被告依行為時所得稅法第14條第1項第2類第1款、第2款、同法施行細則第13條第2項及首揭規定，核定執行業務所得2,609,390元，並無不合。㈣另依所得稅法第14條第1項第2類第1款、第2款、同法施行細則第13條第2項規定，執行業務者應設置帳簿，詳細記載其業務收支項目，若其未能提供證明所得額之帳簿文據，稽徵機關自得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。是被告為簡化稽徵作業，推行便民服務，鼓勵執行業務者等誠實記帳，乃訂定書面審核要點，仍應以依規定設帳記載並取得、給與及保存憑證者始有其適用。本件信合美診所雖自動申請更正收入，惟未能提示該診所之帳簿文據，是依規定，仍應按部頒費用標準核定各合夥人之執行業務所得，其所訴洵不足採，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰‧‧‧第2類︰執行業務所得︰凡執行業務者之業務或演技收入，減除‧‧‧其他直接必要費用後之餘額為所得額。執行業務者至少應設置日記帳一種，詳細記載其業務收支項目，帳簿使用前，並應送主管稽徵機關登記驗印。業務支出，應取得確實憑證。憑證及帳冊最少應保存5年。」及「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。」為行為時所得稅法第14條第1項第2類第1款、第2款及同法施行細則第13條第2項所明定。次按「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，90年度應依核定收入總額按下列標準計算其必要費用：‧‧‧⒒西醫師：㈠全民健康保險收入（含掛號費收入與保險對象依全民健康保險法第33條及第35條規定應自行負擔之費用）：72％。㈡非屬全民健康保險收入：‧‧‧⒉醫療費用收入含藥費收入，依下列標準計算：‧‧‧（12）其他科別：43％。」為財政部91年2月21日台財稅字第0910451052號令所核定。復按「申報或調整適用書面審核者，應依規定設帳記載並取得、給與及保存憑證，並依法辦理綜合所得稅結算申報及執行業務（其他）所得之損益申報。」亦為被告書面審核要點第5點所規定。查上開函釋或書面查核要點，係財政部本於中央主管機關之地位，或被告本其權責就執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，應如何調查、審核及計算其執行業務所得，所為技術性及細節性事項之規範（行政規則），核與所得稅法第14條規定之立法意旨相符，本院自得予以援用。
五、經查，原告係信合美診所合夥人，90年度綜合所得稅結算申報，列報該診所收入總額111,676,358元，費用總額83,504,223元，全年所得額28,172,135元，嗣該診所於94年3月18日更正申報業務損益計算表，收入總額118,850,856元，費用總額88,868,595元，全年所得額29,982,261元，被告乃依查得資料核定收入總額118,864,294元，費用總額82,318,215元，全年所得額36,546,079元，並按原告合夥比例7.14﹪計算，核定其執行業務所得2,609,390元，併課其90年度綜合所得稅等情，有原告90年度綜合所得稅結算申報書、被告90年度綜合所得稅核定通知書（更正後）及復查決定書附於原處分卷可稽，洵堪認定。而原告提起本件訴訟無非主張：信合美診所前因會計人員疏忽漏計自費收入，業已就漏報之金額並加計利息，自動補報補繳稅款，被告自應按其原核定之書審率加以核定，若被告就自動補報補繳稅款，均通知調帳查核，將無人敢自動補報補繳稅款云云，資為爭執。
六、惟按，首揭所得稅法第14條第1項第2類第1款、第2款、同法施行細則第13條第2項規定，執行業務者應設置帳簿，詳細記載其業務收支項目，若其未能提供證明所得額之帳簿文據，稽徵機關自得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。又被告為簡化稽徵作業，推行便民服務，鼓勵執行業務者等誠實記帳、申報，乃訂定上揭書面審核要點，以供徵納雙方共同遵守，達到便利徵繳作業之目的。惟申報或調整書面審核者，仍應以依規定設帳記載並取得、給與及保存憑證者始有其適用。此觀被告書面審核要點第1點及第5點之規定甚明。查原告係信合美診所合夥人，90年度綜合所得稅結算申報，列報該診所收入總額111,676,358元，費用總額83,504,223元，全年所得額28,172,135元（依被告書面審核純益率標準25%申報），被告初查核定收入總額111,689,796元，費用總額83,504,223元，全年所得額28,185,573元（亦依被告書面審核純益率標準25%核定），嗣該診所於94年3月18日更正申報業務損益計算表收入總額118,850,856元，費用總額88,868,595元，全年所得額29,982,261元。惟被告以該診所申請更正後90年度收入雖較原申報收入調增7,174,498元，但申請更正後之費用總額，亦較原申報帳載費用總額調增4,209,787元，顯有異常；且診所不同意就差額收入按全額計入所得額。是依書面審核要點第2點規定，執行業務者符合第3點各款規定之一，且申報收入與國稅局核算收入相符者；或雖不符或有漏報收入，但業者同意就差額收入或漏報收入加計所得額並繳清稅款者，准予書面審核，否則應調帳查核。嗣被告所屬嘉義市分局多次發函請原告提供帳簿憑證供核，復有被告所屬嘉義市分局94年9月19日南區國稅嘉市二字第0940003493號、94年4月14日南區國稅嘉市二字第0940002793號及94年11月23日南區國稅嘉市二字第0940003499號函附於原處分卷足憑。惟因信合美診所遲未能提示帳簿文據供核，並不符合書面審查之要件，被告乃依其更正申報之業務損益計算表、中央健康保險局通報資料及各類所得扣繳暨免扣繳憑單，重行核定收入總額118,864,294元（全民健康保險收入93,774,179元＋部分負擔收入8,605,107元＋掛號收入5,274,650元＋自費收入10,872,970元＋其他收入306,990元＋利息收入30,398元），依部頒費用標準計算費用總額82,318,215元【｛（93,774,179元＋8,605,107元＋5,274,650元）×72﹪｝＋｛（10,872,970元＋306,990元）×43﹪｝】，全年所得額36,546,079元，並按原告之合夥比例7.14﹪計算，核定原告執行業務所得2,609,390元，即屬有據。又原告於申請復查時，被告亦於95年4月13日以南區國稅法二字第0950071025號函請原告提示信合美診所90年度之帳簿文據供核，原告仍表示無法提供，亦有被告上開函文及原告95年10月19日說明書附於原處分卷足參，是被告依上揭相關法令之規定，核定執行業務所得2,609,390元，依法洵無不合。
再者，原告提起本件訴訟，僅泛稱信合美診所已按漏報之金額加計利息，自動補報補繳稅款，被告應按其原核定之書審率加以核定云云，惟迄未提出相關帳簿文據供查，即難為有利於原告之認定，是原告之主張，尚無可採。
七、綜上所述，原告前揭主張既不可採，則被告依查得資料核定信合美診所當年度收入總額118,864,294元，費用總額82,318,215元，全年所得額36,546,079元，並按原告合夥比例7.14﹪計算，核定其執行業務所得2,609,390元，併課其90年度綜合所得稅，認事用法，均無違誤；訴願決定予維持，亦無不合；原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟案件，爰不經言詞辯論逕為判決，附此說明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第233條第1項、第236條、第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國96年8月30日
第三庭法官邱政強以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
中華民國96年8月30日
書記官蔡玫芳附註:
行政訴訟法第235條（第1項、第2項）:
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。