臺北高等行政法院95年度訴字第3234號判決

裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第3234號判決

裁判日期：民國96年07月11日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03234號原告永灝國際貿易有限公司代表人甲○○訴訟代理人丙○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年7月20日台財訴字第09500291280號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告經營其他印染漂整業務，91年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本新臺幣（下同）128,957,80
2元，被告初查依該業原物料耗用通常水準，核算原料超耗4,196,642元及短報期末製成品97,842元，合計剔除4,294,
484元，核定營業成本124,663,318元。原告就剔除超耗部分不服，申經復查結果，准予追認營業成本2,166,667元。
原告仍不服，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、原處分（即復查決定）關於不利原告部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告主張被告應依紡織產業研究所之試驗報告
核定其原料損耗率，於法是否有據？㈠原告主張之理由：
⒈依目前提供台灣區絲織工業同業公會審核之損耗率，目
前僅該公會有分析統計表，但年代久遠，對於紡織尼龍布進化到高丹尼仍未分析。但因目前台灣紡織因外力的競爭，已經非高丹尼，精緻特殊的布才能與大陸競爭，被告依舊有資料核定超耗，與事實不符。
⒉又原告是買進原料委託加工廠加工，惟加工廠並非製造
業，不需算損耗，即未製作相關進領提料消耗表，原告自無法提供，故乃送請財團法人紡織產業綜合研究所（下稱紡織產業研究所）鑑定840D耐隆梭織胚布（即尼龍布）之損耗率，請求被告依該鑑定之標準核定耗料。再者，原告委託之加工廠不可能告知原告他們的成本或是所獲利潤，原告提出之出貨通知單，即是委託工廠出貨時給原告之生產資料，應屬查核營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第58條第1項所規定之生產通知單。
㈡被告主張之理由：
⒈按「製造業已依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑
證辦法設置帳簿，平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等均作成紀錄，有內部憑證可稽，並編有生產日報表或生產通知單及成本計算表，經內部製造及會計部門負責人員簽章者，其製品原料耗用數量，應根據有關帳證紀錄予以核實認定。製造業不合前項規定者，其耗用之原料如超過各該業通常水準，超過部分，除能提出正當理由，經查明屬實者外，應不予減除。」為查核準則第58條第1項及第2項所明定。
⒉本件經就原告提示之加工廠損耗率、出貨單、扣款明細
及出貨明細表查核，被告原查依財政部頒定該業原料耗用通常水準計算原料耗用超耗4,196,642元，並無不合；復查時，原告提示台灣區絲織工業同業公會對本業絲織胚布至染定之縮率具體意見表，被告依其聚胺絲-耐隆牛津布及聚脂絲-pongee之最高縮率5%及13%核定損耗率，重行核算超耗2,029,975元，於法即有違誤，但因屬有利於原告之核定，依行政救濟不利益變更禁止原則，仍應予維持。
⒊又原告雖然是委外加工，惟根據財政部77年1月26日台
財稅第000000000號函釋，亦應比照查核準則第58條規定辦理，而耗用原料之通常水準係由主管稽徵機關會同實地調查，並以洽詢各該同業公會及有關機關擬定報請財政部核定，原告所提紡織產業研究所上開試驗報告，並非查核準則中的同業超耗標準。
理由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「製造業耗用之原料，超過各該業通常水準者，其超過部分非經提出正當理由，經稽徵機關查明屬實者，不予減除。」所得稅法第24條第1項及第28條分別定有明文。
二、本件原告經營其他印染漂整業，91年度營利事業所得稅結算申報，原列報營業成本128,957,802元，被告初查依該業原物料耗用通常水準（尼龍布損耗率3.5%、特多龍布4%），核算原料超耗4,196,642元及短報期末製成品97,842元，合計剔除4,294,484元，核定營業成本為124,663,318元。原告就剔除超耗部分申請復查，主張其損耗情形未超過台灣區絲織工業同業公會審核之損耗率，請准予追認云云，經被告復查決定依原告提示上開同業公會對本業絲織胚布至染定之縮率具體意見表，重行核算超耗2,029,975元，即准予追認營業成本2,166,667元，而變更核定營業成本為126,829,985元之事實，有原告前開結算申報告書、被告核定通知書（含調整法令及依據說明書）及復查決定書附原處分卷可稽，堪信為真實。
三、原告起訴主張：其係買進原料委託加工廠加工，惟加工廠並非製造業，不需算損耗，並未製作相關進領提料消耗表，故原告只能依加工廠之出貨通知單及自有資料作成本分析表，而原告復查時提供之台灣區絲織工業同業公會審核之損耗率，因年代久遠，已不符合事實現況，原告已另委請紡織產業研究所鑑定840D耐隆梭織胚布（即尼龍布鑑定840D耐隆梭織胚布（即尼龍布）之損耗率，被告自應依該鑑定之標準核定耗料等語。故本件之爭執，在於原告主張依紡織產業研究所之試驗報告核定其原料損耗料，於法是否有據？
四、經查：㈠按「製造業已依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證
辦法設置帳簿，平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等均作成紀錄，有內部憑證可稽，並編有生產日報表或生產通知單及成本計算表，經內部製造及會計部門負責人員簽章者，其製品原料耗用數量，應根據有關帳證紀錄予以核實認定。製造業不合前項規定者，其耗用之原料如超過各該業通常水準，超過部分，除能提出正當理由，經查明屬實者外，應不予減除。前項各該耗用原料之通常水準，由主管稽徵機關會同實地調查，並洽詢各該業同業公會及有關機關擬訂，報請財政部核定，其未經核定該業通常水準者，得比照機器、設備、製造程序、原料品質等相當之該同業原料耗用情形核定之，其無同業原料耗用情形可資比照者，按該事業上年度核定情形核定之。但上年度適用擴大書面審核者除外，若無上年度核定情形，則按最近年度核定情形核定之。其為新興事業或新產品，無同業原料耗用情形及該事業上年度核定情形可資比照者，由稽徵機關調查核定之。」為查核準則第58條第1、2、3項所明定。故製造業原料耗用查核之順序首為記載詳備之有關帳證紀錄，次為通常水準，再為相當之同業原料耗用情形，更次為上年度核定情形，末由稽徵機關調查核定之。另財政部77年1月26日台財稅字第760193143號函釋略以：「營利事業自備原料委託製造廠商加工製成產品出售，委託者既列報原、物料成本，則其出售產品所列報之原、物料數量，核與製造業之性質並無二致，應比照查核準則第58條規定辦理。」並未抵觸前揭所得稅法第得稅法第
24條第1項及第28條規定意旨，與法律保留原則無違，自得予援用。
㈡查原告於申報時提示之加工廠損耗、出貨單、扣款明細表
、出貨明細表及於訴訟中補提示之出貨分析表、出貨明細表、出貨單、交運單、出口報單及轉帳傳票等資料，經核均與前揭查準則第58條第1項規定「製造業已依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法設置帳簿，平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等均作成紀錄，有內部憑證可稽，並編有生產日報表或生產通知單及成本計算表，經內部製造及會計部門負責人員簽章者。」不合；而原告亦自承其係自備原料委託製造廠商加工製成產品出售，除依加工廠之出貨通知單及自有資料製作成本分板表外，並未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法設置帳簿，平時對進料、領料、退料、產品、人工、製造費用等均作成紀錄，有內部憑證可稽，亦未編有生產日報表或生產通知單及成本計算表等情在卷，自不符合前揭查核準則第58條第1項核實認定原料耗用之規定，故被告初查依財政部訂定該行業原物料耗用通常水準所定「尼龍布損耗率3.5%、特多龍布損耗率4%」（見原處分卷第225頁），核算原料超耗4,196,642元，予以剔除，揆諸前揭規定，並無不合。被告復查決定依原告提示之台灣區絲織工業同業公會對本業絲織胚布至染定之縮率具體意見表（見原處分卷第344頁），重行核算超耗2,029,975元，與前揭規定不符，於法尚有違誤，惟屬有利於原告之核定，依行政救濟不利益變更禁止原則，訴願決定予以維持，即無不合。原告主張應依其委託紡織產業研究所之試驗報告表示意見核定其耗料，較符合其實際之損耗率云云，核與前揭法條規定不合，自無足採。
五、綜上所述，原處分（復查決定）並無違誤，訴願決定予以維持，並無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年7月11日
第二庭審判長法官徐瑞晃
法官陳金圍法官蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年7月11日
書記官李淑貞