裁判字號：臺灣桃園地方法院101年簡字第27號判決
裁判日期：民國102年02月27日
裁判案由：綜合所得稅
臺灣桃園地方法院行政訴訟判決101年度簡字第27號
民國102年1月9日言詞辯論終結原告 鄭博泰 被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 李慶華 訴訟代理人 宋玉萍 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101年
3月29日台財訴字第00000000000號（案號：00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國98年度綜合所得稅結算申報，漏報利息、財產交易所得合計新臺幣（下同）408,702元（含利息所得44,383元＋財產交易所得364,319元，惟其中漏報利息所得前經被告查明應屬免罰，並業經被告更正裁處，故此部分應非本件訴訟審究之範圍，先予敘明），經被告所屬新竹市分局查獲，歸課原告綜合所得總額3,545,063元，補徵應納稅額31,674元，並處罰鍰36,527元（此係按所漏稅額73,054元處0.5倍之罰鍰36,527元，罰鍰之裁處日期：100年10月18日，裁處書附於北高行卷第26頁）。原告對於上開罰鍰之處分（下稱原處分）不服，迭經復查、訴願程序均遭駁回，原告仍不服，遂提起行政訴訟。
二、本件原告主張略以：㈠原告所漏報者係購買美商花旗銀行黃金組合型帳戶及優利組
合帳戶此兩件連結銀行存款及外幣匯率選擇權之結構型商品交易所得，其中44,383元為固定收益，364,319元為衍生收益，原告自95年度綜合所得稅係採用自然人憑證網路報稅，依此憑證查詢98年度所得資料，並無系爭漏報利息及財產交易所得，而本件結構型商品，原告係第一次購買，且交易對象為金融機構，原告信賴自然人憑證資料申報，並無漏報所得之故意、過失，依行政罰法第7條第1項規定，應不予處罰。
㈡按結構型商品為複雜之金融商品，其中6類型免稅，3類型
依95年8月16日台財稅字第00000000000號函釋認為應屬課徵綜合所得稅之財產交易所得；惟98年4月22日修正所得稅法第14條第1項第10類，明訂結構型商品交易所得不併計綜合所得總額。政府就此複雜稅目課稅屬性尚有前後不同認定，如何苛責一般投資大眾能認知其為「不在自然人憑證查調所得資料範圍內之財產交易所得」？而同為結構型商品交易所得，應申報98年度以前綜合所得稅，卻不必申報99年度綜合所得稅，絕非有所得即應申報，99年度起結構型商品不計入綜合所得稅，此有98年4月22日修訂所得稅法第14條第1項第10類、第14條之1第2項及所得稅法施行細則第17條之
3之規定。且依稅捐稽徵法第48條之3規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」，為從新從輕原則之規定，被告做成罰鍰處分之裁處書日期為100年10月18日（按：起訴書係記載100年9月27日，查該日乃更正前之裁處書做成日期，因該裁處書嗣後既經更正，爰以更正後裁處書之做成日期為據，附此敘明），當時結構型商品依法已不課徵綜合所得稅，故被告罰鍰處分顯違反法令。
㈢依稅捐稽徵法第48條之2第1項規定：「依本法或稅法規定
應處罰鍰之行為，其情節輕微，或漏稅在一定金額以下者，得減輕或免予處罰。」，縱認本件漏稅行為屬稅法應罰行為，然原告係信賴自然人憑證資料結算98年度綜合所得稅，應適用信賴保護原則，因屬情節輕微，應免予處罰。
㈣結構型商品目前已不併入所得課稅，是本件罰鍰欠缺行政罰
目的，且罰鍰36,527元超過應補稅額31,674元，為現行法規定分離課稅率10％之兩倍，不符比例原則。
㈤聲明：原處分、復查決定及訴願決定（即罰鍰部分）均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯略以：㈠按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結
算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，為所得稅法第71條第1項前段及第110條第
1項所明定。㈡次按稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第1款、第4
款所規定：「綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：納稅義務人依規定向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢課稅年度所得及扣除額資料，並憑以於法定結算申報期間內透過網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報之課稅所得，屬財政部財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料……。納稅義務人未申報或短漏報之所得不屬前三款規定情形，而其經調查核定有依規定應課稅之所得額在新臺幣25萬元以下或其所漏稅額在新臺幣15,000元以下，且無下列情事之一：㈠夫妻所得分開申報逃漏所得稅。㈡虛報免稅額或扣除額。㈢以他人名義分散所得。」。
㈢行為時稽徵機關於結算申報期間辦理綜合所得稅納稅義務人
查詢課稅年度所得及扣除額資料作業要點第四點㈠及第八點所規定：「稽徵機關提供查詢之所得及扣除額資料範圍：㈠所得資料範圍：1.扣繳義務人、營利事業或信託行為之受託人依規定於同年一月底前彙報稽徵機關之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、股利憑單、緩課股票轉讓所得申報憑單、信託財產各類所得憑單及信託財產緩課股票轉讓所得申報憑單。執行業務所得僅提供業別屬一般經紀人（格式代號9A-76）之各類所得扣繳暨免扣繳憑單。……。納稅義務人查詢之所得資料，僅為申報綜合所得稅時之參考，納稅義務人如有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報；未依規定辦理申報而有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，仍應依所得稅法及其相關規定處罰。」。
㈣按納稅義務人利用行為時綜合所得稅電子結算申報作業要點
規定之電子憑證查詢、下載之所得資料或向稽徵機關辦理臨櫃查詢之所得資料，均僅供申報時參考，如尚有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報，納稅義務人以自然人憑證查調所得時，所得資料參考清單皆有上開明確說明提醒納稅義務人注意（原處分卷第7頁）；納稅義務人未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，應依所得稅法及其相關規定處罰。本件原告漏報財產交易所得，並非查調所得範圍，不符合首揭減免處罰標準第3條第2項等相關減免處罰規定，又漏報利息部分尚屬核定之儲蓄投資特別扣除額27萬元範圍內，並未予課稅及處罰。
㈤綜合所得稅之課徵係以收付實現為原則，並採自行申報制，
重在誠實報繳，納稅義務人取有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。本件原告98年度既有系爭取自花旗銀行之結構型商品財產交易所得364,319元，自應注意依法將該財產交易所得如數併入98年度綜合所得稅辦理申報，如就系爭所得應否併計課稅有疑義時，於申報綜合所得稅前，亦應盡力探知所得稅法相關規定，嗣後亦可向稽徵機關查明後辦理補報。惟原告未就其自身所能掌握之系爭所得予以申報，致生漏報違章情事，其應注意能注意而未注意，核有過失，依行政罰法第7條第1項：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」之規定，自應論罰。
㈥結構型商品交易所得依財政部95年8月16日台財稅字第0000
0000000號令釋意旨，認屬財產交易所得，惟基於結構型商品所得之屬性明確起見，98年4月22日所得稅法第14條第1項第10類修正明訂應屬其他所得，並於第14條之1第1項明訂自99年1月1日起，應依第88條規定扣繳稅款，扣繳率為10％，不併計綜合所得總額。依上開規定，不論係98年度以前或99年度以後，結構型商品所得皆應課稅，法令變更者僅係課稅方式。又是否屬歸課綜合所得稅，按法令變更，實體從舊原則，乃以行為時相關法令為準，故本件仍有財政部95年8月16日台財稅字第00000000000號函令之適用，原告應依規定將系爭所得併入98年度綜合所得稅辦理結算申報。㈦本件原告漏報所得，被告機關據以裁處罰鍰之所得稅法第11
0條規定並未變更或有減輕裁罰之修正，難謂有稅捐稽徵法第48條之3規定之適用。原告98年度漏報財產交易所得364,
319元，應補稅額31,674元，金額非小，難謂情節輕微，並無首揭減免處罰標準免罰規定之適用。本件應納稅額366,51
4元，減除扣繳稅款116,904元及結算自繳稅款167,235元後，應補稅額82,375元，再扣除已繳納金額50,701元，本次應補稅額31,674元，而罰鍰之計算係按所漏稅額73,054元處
0.5倍之罰鍰36,527元，核與比例原則無涉。㈧據上，原告未善盡注意義務，既有系爭財產交易所得而未依
規定併入辦理綜合所得稅結算申報，自難卸免過失漏報之責，審酌違章情節，按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰，係已考量原告違章程度所為適切之裁罰，原處分並無違誤。
㈨聲明：駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
四、本院之判斷：㈠查原告98年度綜合所得稅結算申報，漏報財產交易所得364,
319元，經被告所屬新竹市分局查獲，命補徵應納稅額31,674元，並處罰鍰36,527元（此係按所漏稅額73,054元處以0.
5倍之罰鍰36,527元，罰鍰之裁處日期：100年10月18日，裁處書附於北高行卷第26頁）。原告對於前揭罰鍰部分之處分不服，迭經復查、訴願程序均遭駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟，以上為兩造所不爭執，並有被告提出之原處分卷與訴願機關即財政部提出之訴願卷內分別所附之相關文件、資料等可資參佐，故足信屬實。
㈡再者，關於被告計算本件原告漏報前揭財產交易所得應裁處
罰鍰之金額的先後過程（含更正裁處過程），因情節瑣碎、繁雜，是考量訴訟經濟，經本院當庭向兩造確認後，兩造均表明除後列之爭點外，不再爭執上開過程，此有本院102年
1月9日言詞辯論筆錄在卷可參（見本院卷第15頁），從而，本院對於本件罰鍰之先後計算過程即不另詳予論述，先此敘明。
㈢依兩造於本院102年1月9日言詞辯論期日所述，可知本件
爭點應為：1.原告依自然人憑證申報98年度綜合所得稅，對於結構型商品交易所得之漏報行為，是否即無故意或過失？
2.若認仍有過失，則是否屬於「情節輕微得免於處罰」之行為？3.又若原告行為應予處罰，則所處罰鍰之金額是否有違比例原則？資分項論述如下。
㈣爭點一：原告依自然人憑證申報98年度綜合所得稅，對於結
構型商品交易所得之漏報行為，是否即無故意或過失？
1.按「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」，「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」，所得稅法第110條第1項、行政罰法第7條第1項分別定有明文。又「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」，此亦有最高行政法院39年判字第2號判例闡明甚詳。是納稅義務人是否涉及對應申報課稅之所得額有漏報或短報情事，且對該漏報或短報情事有故意或過失，須由稽徵機關舉證證明後，始得依所得稅法第110條第1項規定，處以罰鍰。再者，所謂「故意」，係指對於違反行政法上義務之構成要件事實，明知並有意使其發生，或預見其發生而其發生並不違背其本意而言；又所謂「過失」，係指對於違反行政法上義務之構成要件事實之發生，雖非故意，但按其情節應注意、能注意而不注意，或雖預見其能發生而確信其不發生而言，二者原則上均以「違反行政法上義務之構成要件事實」為其判斷標準。惟鑑於行政罰之目標在維持行政秩序，樹立有效之行政管制，以維持公共利益，因此行政罰之「過失」內涵，並非如同刑事犯罪一般，單純建立在行為責任基礎下（參最高行政法院97年度判字第880號判決意旨）。
2.又按，所得稅法係採自行申報制，先由納稅義務人自行申報所得及應納稅額，並自行繳納稅款（參所得稅法第71條），稽徵機關於接到結算申報書後，再予以調查核定其所得額及應納稅額（參所得稅法第80條）。再者，個人之所得情形，當以其個人自己最為瞭解，且納稅乃人民之義務（按憲法第19條規定「人民有依法律納稅之義務」），是以有所得即應申報，並應對申報內容盡審查核對之責。個人綜合所得中之財產交易所得，既已由立法制定為課徵之所得，如納稅義務人已實現財產交易所得之課稅要件，而其所得復由其管理控制，即成立課稅義務，亦有申報之協力義務。
3.原告雖主張：其係透過自然人憑證從網路下載所得資科，依此顯示之資料並無系爭財產交易所得，而本件結構型商品，原告係第一次購買，且交易對象為金融機構，原告信賴自然人憑證資料申報，並無漏報所得之故意、過失等語，惟如前所述，現行綜所稅制係採自行申報制，乃重在誠實報繳為前提，且綜所稅之課徵係以收付實現為原則，有所得者即應自動向稽徵機關辦理申報，人民有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，亦為憲法第19條所明定，凡取有應課稅之所得即應誠實申報，且納稅事實之發生皆與納稅義務人之生活息息相關，復為納稅義務人應予注意且有能力加以注意範圍，原告應注意是否有相關所得並據實申報，此為原告所應盡之協力義務。而原告於申報綜所稅時，對於應如何申報，理應參照相關法令規定辦理，若對結構型商品衍生所得之性質、應否申報、法律之適用及解釋產生疑義時，亦非不可向相關專業機構及稅務人員查詢，於獲得正確及充分之資訊後申報。且於原告透過網路下載所得資料時，國稅局已依行為時綜合所得稅電子結算申報作業要點參、㈣之規定，於同網頁上「所得及扣除額下載注意事項」中列示載明：「您所查詢之所得、扣除額資料，僅供申報時參考，如尚有其他來源的所得，仍應依法一併辦理申報，未依規定辦理申報致有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，應依所得稅法相關規定處罰。…」等語（詳見被告原處分卷第7頁），可知網頁於提供所得資料之同時，亦已明示及提醒納稅義務人該資料僅係供參考，仍需注意如有其他來源所得應一併申報，足見原告對申報內容仍應盡審查核對之責。從納稅義務人應自行及誠實申報義務之角度觀察，系爭所得漏報之事由尚非不可避免，原告應注意、能注意而不注意，致漏未申報，核有未善盡注意義務之過失，其既有系爭所得而未依規定併入辦理結算申報，自難解免過失漏報之責任，應予論罰。
4.此外，原告另主張：同為結構型商品交易所得，應申報98年度以前綜合所得稅，卻不必申報99年度綜合所得稅，依稅捐稽徵法第48條之3從新從輕原則，被告做成系爭罰鍰處分之日期為100年10月18日，當時結構型商品依法已不課徵綜合所得稅，則被告對原告裁處罰鍰之原處分顯然違法等語。對此，被告說明略以：結構型商品在98年前、後，都是屬於應課稅範圍，只是98年4月22日所得稅法第14條第1項第10類修法自99年1月1日起，結構型商品列為其他所得，直接採分離課稅，扣繳率10％，在交易時就扣繳，因而在綜合所得稅申報時，不必申報；這是從99年1月1日起施行的，依照實體從舊，本件仍應按照行為時之所得稅法處理，在修法前結構型商品交易所得認定是屬於財產交易所得等語（參本院
102年1月9日言詞辯論筆錄）。經查：⑴所得稅法第14條第1項，乃規定個人之綜合所得總額，以
其全年各類所得合併計算之，並將各類所得區分為十大類，包含：第一類「營利所得」，第二類「執行業務所得」，第三類「薪資所得」，第四類「利息所得」，第五類「租賃所得及權利金所得」，第六類「自力耕作、漁、牧、林、礦之所得」，第七類「財產交易所得」，第八類「競技、競賽及機會中獎之獎金或給與」，第九類「退職所得」，第十類「其他所得」。其中第十類「其他所得」於98年4月22日修法前，係規定「不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。但告發或檢舉獎金除依第88條規定（按：此條係規定納稅義務人有該條所列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款）扣繳稅款外，不併計綜合所得總額。」，而於98年4月22日修法後，上開條項第十類修正為「不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。但告發或檢舉獎金、與證券商或銀行從事『結構型商品交易之所得』，除依第88條規定扣繳稅款外，不併計綜合所得總額。」，則由上開條文修正前後之內容以觀，可知「結構型商品交易之所得」，不論在修法前或後，均屬應課稅之所得範圍，僅係於修法後，將結構型商品交易所得明訂其應於交易完結時即扣繳稅款（按依其修正之立法理由略謂：基於結構型商品所得之屬性，為期明確，爰於第一項第十類規定個人與證券商或銀行從事結構型商品交易之所得屬其他所得，應於交易完結時計算損益等語），從而，關於結構型商品交易所得，在前述修法後並非成為免稅，應先予說明。
⑵再者，稅捐稽徵法第48條之3固規定：「納稅義務人違反
本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。
」，惟查，本件原告進行結構型商品交易的時間，係在98年4月22日所得稅法第14條第1項第十類規定修法之前，是其該次交易當時並未課稅，且依實體從舊之法律適用原則，仍應適用舊法之規定，原告於申報98年綜所稅時仍應申報該項結構型商品交易所得，是以本件原告漏未申報該項所得，仍屬違反所得稅法第110條第1項規定之行為，尚無前開稅捐稽徵法第48條之3從新從輕規定之適用，併此敘明。
㈤爭點二：本件原告之漏未申報，則是否屬於「情節輕微得免
於處罰」之行為？
1.按「綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：納稅義務人依規定向財政部財稅資料中心或稽徵機關查詢課稅年度所得及扣除額資料，並憑以於法定結算申報期間內透過網際網路辦理結算申報，其經調查核定短漏報之課稅所得，屬財政部財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料。」，此為稅務違章案件減免處罰標準第3條第2項第1款所規定。而上開規定所指「…屬財政部財稅資料中心或稽徵機關依規定應提供而未能提供之所得資料」，依「稽徵機關於結算申報期間辦理綜合所得稅納稅義務人查詢課稅年度所得及扣除額資料作業要點」第點規定：「稽徵機關提供查詢之所得及扣除額資料範圍：㈠所得資料範圍：1.扣繳義務人、營利事業或信託行為之受託人依規定於同年一月底前彙報稽徵機關之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、股利憑單、緩課股票轉讓所得申報憑單、信託財產各類所得憑單及信託財產緩課股票轉讓所得申報憑單。執行業務所得僅提供業別屬一般經紀人（格式代號9A-76）之各類所得扣繳暨免扣繳憑單。2.…。」。惟查，上開要點第點亦規定：「納稅義務人查詢之所得資料，僅為申報綜合所得稅時之參考，納稅義務人如有其他來源之所得資料，仍應依法辦理申報；未依規定辦理申報而有短報或漏報情事者，除依規定免罰者外，仍應依所得稅法及其相關規定處罰。」，且如前所述，人民有所得即應課稅，乃所得稅制之基本原則，而原告下載所得資料時，國稅局亦已明示告以提供之資料僅供參考，是其自難以下載資料中無該項所得作為其無庸申報或免罰之理由。
2.且系爭所得係因交易結構型商品而生，與一般存款等不同，無扣繳義務人代為扣繳，花旗銀行於給付原告時，無須扣繳及填發扣繳暨免扣繳憑單，依財政部95年8月16日臺財稅字第00000000000號令、96年2月1日臺財稅字第0000000000
0號函釋意旨，系爭所得係屬財產交易所得，應由原告誠實申報，且此為原告與花旗銀行間之私權事項，亦不能要求被告比原告更知其交易詳情及所得，自非屬財稅中心或稽徵機關提供依規定所得查調及應提供而未能提供之所得資料，故本件不符合稅務違章案件減免處罰標準之免罰規定。
3.原告另主張其免罰之依據為稅捐稽徵法第48條之2一節，經查，該條係規定：「依本法或稅法規定應處罰鍰之行為，其情節輕微，或漏稅在一定金額以下者，得減輕或免予處罰（第1項）。前項情節輕微﹑金額及減免標準，由財政部擬訂，報請行政院核定後發布之（第2項）。」；而主管機關據此所訂定減輕或免罰之標準，即為前述之「稅務違章案件減免處罰標準」，而關於前開減免處罰標準第3條第2項第1款之部分已詳如前述，茲不再重複論述，另觀諸該減免處罰標準第3條第2項第4款乃另規定：「綜合所得稅納稅義務人依所得稅法第110條規定應處罰鍰案件，有下列情事之一者，免予處罰：…。納稅義務人未申報或短漏報之所得不屬前三款規定情形，而其經調查核定有依規定應課稅之所得額在新臺幣25萬元以下或其所漏稅額在新臺幣15,000元以下，且無下列情事之一：㈠夫妻所得分開申報逃漏所得稅。㈡虛報免稅額或扣除額。㈢以他人名義分散所得。」。惟查，本件原告之課稅所得額及所漏稅額（詳後述），與上開標準所定之免罰要件不符，是原告尚難依此主張免罰。
4.據上所述，本件原告漏報之結構型商品交易所得，非屬稽徵機關依規定應提供之資料（按因稽徵機關無法取得該筆交易初始之資料），而其課稅所得額及所漏稅額，又與免罰要件不符，是本件原告仍無從免罰。
㈥爭點三：本件被告原處分所處之罰鍰之金額，是否有違比例
原則？
1.按「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額…之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除…扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」，所得稅法第71條第1項前段及第110條第1項所明定。
2.如前所述，本件原告漏報系爭所得，核係違反所得稅法第11
0條第1項規定，被告審酌上情，及參據「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」有關所得稅法第110條第1項違章情節之規定等情，按系爭所得所漏稅額裁處0.5倍之罰鍰計36,527元（計算式詳後述），揆諸首揭規定並無違誤，亦無裁量怠惰、裁量逾越或裁量濫用之違法情事，自無不合。
3.原告雖稱：本件原告漏報所補繳的稅額是31,674元，而原處分的罰鍰金額是36,527元，不符合比例原則等語。惟查，本件原告98年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬新竹市分局於99年10月23日第一次核定，歸課原告綜合所得總額3,394,
235元，補徵應納稅額50,701元，限繳期限100年1月20日，經原告於100年1月18日補繳50,701元；嗣經被告所屬新竹市分局於100年9月27日第二次核定（嗣於100年10月18日曾更正），歸課原告綜合所得總額3,545,063元，應納稅額366,514元，減去扣繳稅款116,904元及結算自繳稅款167,235元後，應補稅額為82,375元，扣除原告前述補繳之50,701元，尚餘應補稅額31,674元（原告嗣於101年1月4日繳納），以上有更正前、更正後之裁處書各1份及綜合所得稅核定通知書等在卷可憑，是上情足信屬實；此外，並參酌被告訴訟代理人於本院開庭時所述：（第二次核定的）兩份裁處書，其實應該是第一份的金額才是對的，本件原告的利息應該是免稅免罰，而不是漏稅免罰，當初原告漏報利息的部分，我們在核算稅額的部分，已經扣除，可是第二份裁處書時，我們又再重複多扣一次利息的部分，所以第二份的金額是不對的，但基於不利益禁止的原則，所以我們就以第二份裁處書的金額裁處，計算式詳如被告原處分卷第23頁所載，在特別扣除額的儲蓄投資金額中已經將44,383的利息扣除，但在計算式2⑵中又將44,383元再扣1次，等於重複扣了2次等語（見本院102年1月9日言詞辯論筆錄），核與前揭兩份裁處書、核定通知書之內容相符，亦堪採信。
4.從而，原告漏報系爭所得，所漏稅額應為82,375元（此亦為原告所業已補繳之本稅金額，即50,701元＋31,674元＝82,375元），惟嗣因被告計算之誤，誤以其所漏稅額為73,054元，並據此作為裁處原告之依據，按此係對原告有利之認定，尚難認有何不妥。是被告依所漏稅額73,054元處以0.5倍之罰鍰為36,527元，並無違誤，亦與比例原則無違。是原告所稱：其所補繳之本稅額僅為31,674元，罰鍰竟高出本稅一節，容有誤會，亦難憑採。
5.至原告另稱：系爭結構型商品所得，因原告98年綜合所得稅是適用21％的累進稅率，所以稅率很高，但若採99年以後的分離課稅，稅率只有10％，此顯然不合理等語，惟如前所述，結構型商品交易所得在法律修正前後之課稅標準，乃屬實體法從舊之範圍，原告本應依照舊的實體法規補繳本稅，至於本件原處分之罰鍰金額，裁罰所根據之所得稅法第110條第1項及裁罰基準表等相關法規，並無修正，是被告據此裁罰，自無違誤，併此敘明。
五、綜上所述，原告所訴各節，均難憑採。被告就原告漏報結構型商品交易之系爭所得處以罰鍰，認事用法俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷罰鍰之原處分、復查決定及訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國102年2月27日
行政訴訟庭法官周玉羣
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中華民國102年2月27日
書記官辜伊琍