裁判字號：臺北高等行政法院96年訴字第749號判決
裁判日期：民國96年11月14日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
96年度訴字第00749號原告台灣 通用 器材股份有限公司代表人甲○○董事長）住訴訟代理人 陳建宏 （會計師）住臺北市○○○路○段○○○號12樓被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 陳文宗 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年12月28日台財訴字第09500522350號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告辦理民國（下同）90年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出新臺幣（下同）137,551,877元（含研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資40,482,403元、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用74,969,978元、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本20,091,888元、委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用2,007,608元。）及可抵減稅額43,479,614元，被告初查以原告係經營其他電子零件及組件製造業，受美國母公司美商通用器材股份有限公司（下稱美商通用公司）委託從事代工，並無研發事實，故否准適用投資抵減，核定研究與發展支出、可抵減稅額均為0元，應補稅額30,362,459元。原告不服，申請復查，經被告以95年8月24日北區國稅法一字第0950013794號復查決定書（下稱原處分）駁回，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、原告系爭年度從事於研究與發展等活動，係符合行為時促進產業升級條例第6條之獎勵投資立法意旨，依法自應享有投資抵減：
（1）按「公司得在投資於研究與發展及人才培訓支出金額百分之五至百分之二十五限度內，抵減當年度應納營利事業所得稅額；公司當年度研究發展支出超過前二年度研發經費平均數，或當年度人才培訓支出超過前二年度人才培訓經費平均數者，超過部分得按百分之五十抵減當年度應納營利事業所得稅額。…」係為行為時促進產業升級條例第6條第2項所規定，此乃我國政府為積極推動企業從事研究與發展，促使產業加速升級，故特明訂公司投資於研究與發展可享受之租稅減免規定，復依據同條例第6條第4項訂立「公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法」（下稱投資抵減辦法）。
（2）次按投資抵減辦法第2條明訂，所稱研究與發展支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程等活動所支出之下列費用：①研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。②生產單位為改進生產技術或提供勞務技術之費用。
③具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。④專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。⑤專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。⑥專為研究發展購買或使用之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折或支付費用。⑦委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。⑧經中央目的事業主管機關及財政部專案認定之委託國外大專校院或研究機構研究或聘請國外大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。⑨其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。
（3）原告係以生產電子零件及電子設備等產品為主要業務，主要係接受母公司美商通用器材公司委託製造。原告為增加生產優勢及提高產品競爭力，乃設有研究發展部門專事研究新產品或新技術、改進生產技術、及改善製程等研發活動。原告於系爭年度所投入之研究與發展工作，係以達成新生產技術之研發與改良為目的，亦藉由改進製程技術而降低生產成本，進而提升代工產品附加價值，莫不符合政府獎勵企業投資研究與發展之立意。因此，原告爰以促進產業升級條例及投資抵減辦法為法源依據，申報系爭年度研究發展部門所投入之研究與發展支出137,551,877元與投資抵減金額43,479,614元，並無違誤。
２、被告以原告係「受託從事代工，並無研發事實」為由，否准系爭研究與發展支出適用投資抵減，似嫌率斷且於法無據，嚴重限縮法令適用投資抵減之範圍，且被告並未針對原告研究發展之真實活動詳為調查，顯有調查不依證據之違法：
（1）按「…依據現行投資抵減辦法，對於研發之動機與緣起，並無限制，縱係為指定客戶需要進行研發，如確有研發事實，達到創新產品、改進生產技術及改善製程之程度，非不得適用抵減優惠。…」為財政部台財訴字第872151225號訴願決定中所闡明。觀諸促進產業升級條例第6條條文，其租稅減免獎勵係以積極投入研究與發展、並能配合政府產業升級政策之各企業體為對象，至於企業之經營型態或交易模式為何，均非所問。本件原告與美商通用公司簽訂委託代工合約，乃雙方基於契約自由原則所為之一般商業行為，惟被告僅以該合約中載有約定價格，即速斷以「原告係接受委託從事代工，一切產品均依指示生產，無研發事實」為由，全盤否認系爭研究與發展支出，被告此一推論不僅主觀率斷，亦與事實嚴重不符。觀諸我國半導體產業之主要經營型態，係以「專業積體電路製造服務」（即所謂晶圓代工，OEM）為主，即台灣半導體業者以最先進之機台設備和最精密優良之技術為國外半導體大廠代工製造晶片，並非自行生產或行銷自有品牌產品。多年來，晶圓製程技術由80年代之微米製程進步到目前之奈米製程，此演進即是我國業者長期投入研究發展之成果，更將我國高科技電子產業推升至國際水準。倘依被告之說法，凡受託代工業者均屬於無技術研發能力之低階廠商，則我國半導體業者又如何能長期滿足國外大廠之委託加工訂單？顯然，被告一味主張原告係接受客戶之指示代工生產，故無自行研究發展之能力，應係不了解實務上專業代工廠商之作業模式及產業特性，以致嚴重限縮促進產業升級條例獎勵範圍。
（2）況原告具體研究發展之事實，已有33項生產技術獲得專利權登記有案可資明證，被告卻對此視而不見，逕以原告與美商通用公司簽訂之委託加工合約，反向間接推論「原告無研究發展事實」，其推論顯然錯誤不足採信，且昧於事實之主觀意念率斷否決本件系爭研究發展投資抵減。
３、又本件研發行為發生於00年度，按行為當時財政部89年4月21日台財稅字第0890453102號函所發布之「公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法審查要點」（下稱89年投資抵減辦法審查要點）規定納稅義務人僅須提供研究計畫、紀錄或報告，以供稅捐稽徵單位研判納稅義務人是否確有研發之事實，稅捐稽徵機關如有疑義，可洽中央目的事業主管機關請求協助認定該研發計畫、紀錄或報告是否屬研究發展之範圍，並未要求原告檢附研發人員之完整工時紀錄；況除工時記錄外，尚有其他資料足以佐證研發事實，工時記錄絕非唯一判斷研發事實之依據：
（1）相關計畫之專利說明如下：
①研發計畫4－溝渠式 蕭基 二極體產品效能提升：
A.相關專利「溝槽式金氧半終止結構」之申請日期為89年
9月5日，係於本計畫之執行期間89年4月至90年12月內，並無被告所稱係於研發項目前即已完成之不合理情形。
B.前項專利之發明人之一 龔璞如 係原告該研發計畫之專案負責人兼主要執行人員，專利權乃為原告與財團法人工業技術研究院共有，有中華民國專利資訊網之核准公告專利公報資料可參，足證該專利之申請人為財團法人工業技術研究院及原告。
②研發計畫5－D-PAK封裝項目：
相關專利「功率元件晶片封裝及其製造方法」之專利申請日期為89年5月29日，係於本計畫執行期間89年1月至92年12月乃是正常現象，且專利之申請只需有新創見即可，無須有實體完成，故並無矛盾不合理之處。而D-PA
K封裝產品實驗紀錄暨報告，有原告專案負責人 林光漢 於90年間依工作進度提出之報告共13份可參。
（2）各項計畫分述如下：①研發計畫1－MUR系列高速切換整流器製程建立：
A.此計畫成功後推出之MURS320產品，在其產品試產報告（即PDQ，ProductDesignQualification）第1頁中之Comment中提到此系列200volt之產品主要用高濃度之白金在920℃製程（higherPtdopingtemperature
920℃,singlemoatprocessbuiltintoSMCpackag
e）以達到此計畫中逆向回復時間小於35ns之要求，此即為該計畫之關鍵技術，原告產品可運用於汽車工業、手機業、電腦工業，使客戶產品之用電效率提高。
B.J.T.Lo（即 羅繼忠 之英文名）為當時前段生產部晶圓製造廠之處長，M.L.Chou（即 周邁倫 之英文名）為當時後段生產部組裝測試廠之處長，FrankLin（即林亮宏）係隸屬材料控制部 王文信 處長，主管物料規劃事宜，MikeKnowles（即 諾邁克 英文名）係品質保證處長，原告「90年度研究發展相關資料（一）」（下稱相關資料㈠）第1頁之組織圖。
C.PDQ係由相關部門主管確認該產品之試產結果報告，故由相關部門主管會簽，絕非由研發部門即可進行產品試產，故會簽人員亦橫跨各部門。另原告相關資料㈠第39頁係於90年3月13日MURS320產品試產經相關部門會簽之PDQ報告，詳載各相關單位之負責人簽名，此為一證實該產品確有研發試產事實之重要證明文件。至於MURS
320產品結構、物性、實驗抽樣記錄，亦可參原告相關資料㈠第41頁至第69頁。
②研發計畫2－1500VDAMPER二極體良率改善：
A.研發階段中發現，Damper二極體的生產良率並不高，約莫在75%。為探究其原因，原告經過不斷地分析，終於發現P-N接面的深淺、磷/硼擴散完的濃度分析、晶格缺陷分佈均會直接影響到耐電壓之高低及順向電壓降之大小。更嚴重的是，由於P-N接面的深淺不一，造成白金擴散分佈更不均勻，造成逆向恢復時間（trr）的特性分佈散亂使trr的良率無法有效提升。在確認影響Damper二極體良率的真正原因之後，下一步就是思考如何改善現有生產技術，提升良率。在此關鍵技術乃是利用磷/硼離子植入來取代傳統之磷/硼紙擴散技術。磷/硼離子植入（P/BIvnImplantion）技術之特性乃是藉由離子植入機，精準的控制磷/硼之植入能量、濃度與總量，進而達到精準控制P-N接面的深淺、濃度分佈及晶格缺陷的分佈。如此更可避免白金擴散造成的二次分佈，使trr分佈趨於集中，達到trr的良率大量提升。
經實驗結果發現，離子植入技術造成良率在耐電壓、順向電壓降及trr均得到改善，由現行的75%可大幅提高到95%。
B.90年1月15日PDQ係經此研究計畫進行DTV56F試產報告，試產報告由生產、品管、研發排程相關主管會簽，此可參原告相關資料㈠第1頁之公司組織圖。
C.原告所提供與財團法人工業技術研究院簽訂之合作開發合約書，內文確為原告與財團法人工業技術研究院所簽定，且發票均由財團法人工業技術研究院開立予原告，因原告係由國外母公司美商通用公司100%投資設立，當時由原告母公司派任MikeSmiley擔任財務經理，故由MikeSmiley代表原告與財團法人工業技術研究院簽約是合理的，而立約人處因MikeSmiley由美商通用公司派任，故書寫為原告之母公司名，而非原告之公司名，但不可抹滅的是原告相關員工投入相關研究活動。
③研發計畫0－000-000伏蕭基二極體能力改進：
A.這是原告第一次使用highBarrier高能障推出之產品，各種不同之產品皆會高於一般值（0.720eV）之產品，例如：MBR10H150CT使用Barrierheight0.850eV，SS3H10使用Barrierheight0.770eV，MBR（B/F）30H100CT使用Barrierheight0.820eV，MBRF20H200CT使用Barrierheight0.850eV，此為重要關鍵因子，使得蕭基二極體在高電壓下有較小的漏電流，此製程改善可推出上述低耗能、高信賴度之產品。
B.參原告相關資料㈠第113頁至第168頁產品試產PDQ，依原告內部規定，由相關部會（研發、前段生產、後段生產、品管、物料排程）會簽，此乃說明確有產品試產過程。
C.100-200伏蕭基二極體能力改進計畫研發人員與MUR系列高速切換整流器製程建立計畫之研發人員相同，乃因兩計畫係由同一計畫主持人 蔡鴻平 及相關人員負責所致。
④研發計畫4－溝渠式蕭基二極體產品效能提升：
A.關鍵技術：係應用溝槽式金氧半終止結構，該發明係提供一溝槽終止結構，可配合任一種溝槽式金氧半元件而形成不同耐高壓的功率電晶體結構，例如蕭基（Schottky）二極體、雙擴散型金氧半電晶體（DMOS）、或絕緣閘極雙極性電晶體。製作步驟包含:形成溝槽於矽基板之中，成長閘極氧化層，回填複晶矽層，並以非等向性蝕刻形成間隙壁（spacer），再沉積氧化滑，以光阻及蝕刻定義接觸區，再形成金屬層與光阻及蝕刻定義電極，因此，由於係金氧半結構與終止結構同時形成，製程簡單，所需光罩數量為三個，少於傳統區域氧化層加護環的終止結構方式，且溝槽式終止結構可以使元件於逆偏操作時的空乏區平坦化，而使得崩漬電壓不致於受終止結構的影響而降低，因而提高產品的良率。
B.原告所提供與財團法人工業技術研究院簽訂之合作開發合約書，內文確為原告與財團法人工業技術研究院所簽定，相關發票均由財團法人工業技術研究院開立予原告，款項均由原告帳戶匯付財團法人工業技術研究院。該合約以中文為主，英文為輔，至於原告之相關資料㈠第
190頁立約人處，因原告係由母公司美商通用公司100%投資設立，簽約時母公司派任WilliamJohnNelson擔任總經理一職，並向經濟部商業司登記在案，因Willia
mJohnNelson係由美商通用公司派任，總經理代表原告與財團法人工業技術研究院簽約是合理的，故儘管原告相關資料㈠出現美商通用公司之名而非原告之公司名，但並無法抹滅該組人員的研發投入與研發成果。
C.原告相關資料㈠第192頁所載之89年12月20日僅為Barr
ierSchottky與財團法人工業技術研究院合作部分之預定完成日期，並非原告實際計畫完成日期，更非原告相關產品試產成功日期，故與本計畫研發時程（89年4月至90年12月）並無不符情事。
⑤研發計畫6－非打線式金氧半導體場效電晶體：
MOSFET市場上於當時的技術皆以打線的方式來連接晶片上之接點，此計畫之目的在於使用焊接的方式完成，而非以打線之方式，此即為本計畫之關鍵性技術。原告於「90年度研究發展相關資料（二）」（下稱相關資料㈡）第263頁提到可降低元件導通阻抗（即PDSON）30%以上從而減少功率耗損，提升元件效率。而相關資料㈡第283頁即為利用此技術製成之MOSFET其RDSON值皆比打線式（W/B）改善13至20%，即為此計畫之階段性成果。
⑥研發計畫7－功率晶粒尺寸封裝技術開發：
原告相關資料㈡第345頁簡報中之圖示即為當時工程人員所設計之原型產品，乃實體的呈現相關導線架的設計符合當時計畫的目的。
４、另原告85年、86年、87年、88年及89年度營利事業所得稅案件情形與本件情形完全相同，其中85年、86年、87年及88年四年度案件於日前業經最高行政法院廢棄原審判決在案，分別為94年度判字第01872號、95年度判字第02086號、95年度判字第01139號及96年度判字第00139號判決結果，又89年度部分亦經本院以93年度訴字第01133號判決撤銷訴願決定及原處分在案。易言之，該等法院判決均已認定被告所作之原核定確有違法之處。概論上述判決意旨，係認為原告所從事之研究發展支出，業取得中華民國專利權，確有實際研發之事實及成果，符合創新產品、改進生產技術及改善製程之要件，應可適用促進產業升級條例規定之研發投資抵減，實不應僅拘泥於「委託代工」之型態，即片面推定該研發不符投資抵減要件，故本件應參酌該等判決意旨，准予認列原告系爭年度研究發展支出符合促進產業升級條例規定。
（二）被告主張之理由：
１、按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品或新技術、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之下列費用：一、研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資。二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用…。三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本。…七、委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用。」為投資抵減辦法第2條第1項第1款、第2款、第3款、第4款及第7款所明定。次按「壹、研究與發展支出：…三、研究新產品或新技術事實之認定：…（七）公司依據客戶所要求之規格、圖面、樣品，進行測試製模，或就其現有產品應客戶要求之規格進行修正補強或自行修正，再交由客戶確認後量產，係量產前之準備工作，屬例行性開發市場業務，並無具體性及通盤性之研究計畫及目標，尚非屬研究發展之範圍。」、「二、生產單位為改進下列生產技術或提供勞務技術之費用：…二、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進『前』、『後』之成本差異分析；屬增加產能者，應提出改進『前』、『後』產能差異分析；屬提高產品品質者，應提出改進『前』、『後』產品品質差異分析；屬改善現有產品生產程序或系統者，應提出改進『前』、『後』之生產程序或系統之差異分析。公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。」、「三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用：…二、供研究發展單位研究用之消耗性器材、原材料及樣品等三項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相勾稽，其未提示上述相關文件，或混雜於當年度營業成本內者，無本款之適用。…」、「壹、研究與發展支出：一、研究與發展支出計畫書與報告或紀錄、研發流程圖、參與研究人員完整之工時紀錄、研發費用申報明細表及研發項目列示領料及用料之有關紀錄等相關資料。」、「一、研究與發展單位專門從事研究發展工作及全職人員之薪資：一、公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖及研究人員名冊（應註明姓名、部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任工作細項、在職期間、全年薪資總額），年度研究計畫及報告或研究計畫及紀錄等相關資料。」、「四、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本：購買專供研究發展用之儀器設備清單（註明設備名稱、型號、金額、取得日期、功能、計畫名稱、保管使用人姓名及配置位置等）。」、「
七、委託國內大專校院或研究機構或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用：一、委託國內大專校院或研究機構研究之支付憑證、委託合約及研究機構經政府核准登記之相關證明文件。」為財政部93年10月26日台財稅字第0930453944號令修正發布名稱及全文，並定自00年00月00日生效之「公司研究與發展及人才培訓支出適用投資抵減辦法審查要點（下稱93年投資抵減辦法審查要點）附表項目壹、認定原則三（七）、項目二、認定原則二、項目三、認定原則二及項目壹、應檢附之證明文件一、項目一、應檢附之證明文件一、項目四、應檢附之證明文件、項目七、應檢附之證明文件一所規定。
２、原告係經營其他電子零件及組件製造業，90年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出137,551,877元及可抵減稅額43,479,614元，被告初查以其係依美國總公司美商通用公司之委託從事代工，並無研發事實，否准適用投資抵減，核定均為0元。原告主張系爭年度所進行之研發活動，係以達成生產技術之研究與改良為目的，其中已有多項技術研發成功經申請專利並獲核准在案，亦藉由改進製程技術而達到降低生產成本，原核定以原告係從事代工，並無研發事實為由，否准系爭研究與發展支出適用投資抵減，不僅限縮法令適用投資抵減範圍，更有違法規授權之目的云云，申經復查未獲變更，提起訴願，經財政部95年12月28日台財訴字第09500522350號訴願決定略以，促進產業升級條例旨在促進產業升級，因此，企業應客戶需求改善現有產品不得享受投資抵減，研究發展必須於既有技術生產成品以外，對生產技術或提供勞務技術有所改進，且超乎生產單位原有項目而有助於企業發展者，方可以研發費用享受投資抵減。經就原告提示與美商通用公司簽訂之製造加工合約及相關資料查核，其合約約定：（1）原告應依合約之產品規格、他項條件及美商通用公司隨時提供之其他規格，製造並包裝美商通用公司之產品（合約產品）。（2）售予美商通用公司之各項產品，其採購價格應予同意之標準產品價格（材料、勞工與經常性支出），加標準產品價格總額之10%。（3）原告須嚴格遵守並執行美商通用公司合約所規定產品之一切生產程序與產品品質標準。原告須依美商通用公司之品管檢查程序，定時抽查並測試樣品，並確保合約產品之品質，以符合品質標準與要求。（4）在本合約之前與在合約期限之中，美商通用公司告知原告任何有機密與專業資訊…有關合約產品開發、材料、生產技術與生產程序之資訊，在本合約之期限中及其後10年內，原告應對此種資訊保密。就前述合約所載，原告應依合約所規定之生產程序及產品規格製造生產，是原告既須依美商通用公司之指示製造產品，且於「生產過程中」所產生之有利及不利差異均由美商通用公司所吸收。又原告90年度結算申報並未列報改進生產技術之費用，亦未提示改進「前」、「後」之成本差異分析、產能差異分析、產品品質差異分析、生產程序或系統差異分析等相關資料供核，其所提專利證明文件尚無法逕認確與改進生產技術或產品品質有關，要難遽認為係屬促產條例研究發展獎勵之範疇。被告否准認列研究發展支出，並無不合。
３、本件研究發展支出列報137,551,877元，其各欄項分別為（1）研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資40,482,403元。（2）具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用74,969,978元。（3）專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本20,091,888元。（4）委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用2,007,608元。
４、原告雖主張「原告於系爭年度所投入之研究與發展工作，係以達成新生產技術之研發與改良為目的，亦藉由改進製程技術而降低生產成本」，惟原告提示之產品技術改進報告（C'TOTALQUALITYMANAGEMENT）內容係屬對一般客戶延期交貨、準時交貨、顧客抱怨、問題解決時間…員工訓練時數、員工離職率…新產品營業額達成率等細項之測定值；另依提示研究發展相關資料NO.5新產品營業額達成率比較表、90年度各月分產品營業額明細表及全球（含亞洲、日本、大陸、歐洲、美國…）銷售產品營業額明細表等資料查核，其性質上均非屬前揭投資抵減辦法第2條第1項第2款規定（1）提高原有機器設備效能。（2）製造或自行設計生產機器設備。（3）改善儀器之性能。（4）改善現有產品之生產程序或系統。（5）設計新產品之生產程序或系統。（6）發展新原料或組件。（7）提高能源使用效率及廢熱之再利用。（8）公害防治或處理技術之設計等「改進生產技術」之8大項目範疇。甚且原告未能依據前揭93年投資抵減辦法審查要點規定提示改進「前」、「後」之成本差異分析、產能差異分析、產品品質差異分析、生產程序或系統差異分析、單位成本、單位售價、全年銷售量及具體績效等相關資料，以資證明訴稱改進製程技術而降低生產成本之主張。
５、原告90年度研發計畫及合約係與財團法人工業技術研究院簽定之（1）BarrierSchottky元件設計與製程開發契約書。（2）1500VPlanarPassivation設計與製程開發合約書。經查上述2項合約，立約人甲方簽署：GeneralSemiconductor,Inc.，地址：10MelvilleParkRoadMelville,NewYork00000-0000U.S.A係美商通用公司，而非原告，顯係該研究發展事項是專為美商通用公司而為，原告據以列報為研究發展項目即與首揭規定有違。且其中BarrierSchottky元件設計與製程開發契約書，完成時間為89年12月20日，核非屬90年度之研究發展項目。
６、另原告訴稱其已取具33項生產技術，獲得專利權登記有案可資明證云云。按原告提示之經濟部專利核准公告案資料查詢畫面，渠等資料顯示其專利申請之日期涵蓋自80年8月30日至92年4月4日期間長達10年餘，該等專利與系爭90年間從事之研究發展有何關連，原告未能合理說明及提示具體且完整可供勾稽查核之研究發展計畫及紀錄或報告等證明資料供核，甚且申請日期屬89年度以前之專利達30項，依首揭規定，無投資抵減之適用。
７、原告90年度列報研究發展單位專業研究人員薪資40,482,
403元，依提示之研究發展人員名冊含 陸彩雲 等45名，因原告未能依據前揭93年投資抵減辦法審查要點規定提示各研發人員參與之研發計畫、完整之工時紀錄、擔任工作細項之對照表及可與研發計畫相互勾稽之研究紀錄及報告，且原告90年度研發計畫及合約，僅係前述與財團法人工業技術研究院簽訂之（1）BarrierSchottky元件設計與製程開發契約書。（2）1500VPlanarPassivation設計與製程開發合約書。被告尚難據以認定原告列報之研究發展人員於90年度確有研究與發展之事實。又原告90年度列報供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品費用74,969,978元；專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本20,091,888元，因原告未能依據前揭「93年投資抵減辦法審查要點規定提示相關憑證及能與研究計畫及紀錄相勾稽之文件，被告無從審酌。從而被告否准認列系爭研究與發展支出，並無不妥，原告所訴委無足採。
８、按原告補提示之（1）MUR系列高速切換整流器製程建立。（2）1500VDAMPER二極體良率改善。（3）000-000伏蕭基二極體能力改進。（4）溝渠式蕭基二極體產品效能提升。（5）D-PAK封裝產品。（6）非打線式金氧半導體場效電晶體。（7）功率晶粒尺寸封裝技術開發等7項研發計畫內容，仍未能提供系爭研發人員陸彩雲等45人之完整工時紀錄，俾憑勾稽渠等人員參與之研發計畫，是尚難核認該等人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。就上開7項研發計畫內容查核說明如下：
（1）MUR系列高速切換整流器製程建立，按該研發之原始計畫內容係配合MUR系列高速切換整流器產品量產計畫，由於現有產品線逆向回復時間約50ns，而因應高速切換市場需求，必須將其特性提升30%到35ns以提升效率，則其關鍵技術如何在既有技術產品外確實對生產技術或提供勞務技術有所改進且超乎生產單位原有功能進而有助於企業發展？況原告僅提供90年3月13日實驗紀錄，而該紀錄文件之英文簽名者J.T.Lo、M.L.Chou、Frank
Lin及MikeKnowles等人，均非研發組織圖列示之研發人員，是該紀錄文件無法採信。次按原告僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明，惟本項研發計畫參與人員包括蔡鴻平、 邱曬惠 、 林慶鳳 、 鄭鈺靜 、 廖錦玫 、 劉宗良 、 楊淑菁 、 汪海寧 、 陳美玲 及 林家慶 等10人，其職稱含技術員1人、助理技術員3人、研發處經理1人、高級工程師2人及研發工程師3人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄資料，付之闕如，尚難核認該等研發人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。
（2）1500VDAMPER二極體良率改善，按該研發之原始計畫內容係改善1500VDAMPER二極體製造方法，使良率由現行75%達到95%，則其關鍵技術如何在既有技術產品外確實對生產技術或提供勞務技術有所改進且超乎生產單位原有功能進而有助於企業發展？況原告僅提供90年1月15日實驗紀錄，而該紀錄文件之英文簽名者J.T.Lo、M.
L.Chou、FrankLin及MikeKnowles等人，均非研發組織圖列示之研發人員，是該紀錄文件無法採信。又本項研發計畫所附與財團法人工業技術研究院簽定之合作開發合約書，立約人甲方簽署：GeneralSemiconductor,Inc.，地址：10MelvilleParkRoadMelville,NewYork00000-0000U.S.A係美商通用公司，而非原告，顯係該研究發展事項是專為美商通用公司而為，原告據以列報為研究發展項目即與促進產業升級條規定有違。
次按原告僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明，惟本項研發計畫參與人員包括 林光瀛 、陸彩雲、 游麗珠 、 吳小玉 、 孫慶民 、 王慧雯 、 鄧玉龍 、 袁美玉 、 陳志遠 、 高隆慶 及 陳玉衡 等11人，其職稱含高級技術員2人、技術員2人、研發處副理1人、助理工程師2人、研發工程師3人及高級工程師1人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄資料，付之闕如，尚難核認該等研發人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。
（0）000-000伏蕭基二極體能力改進，按該研發之原始計畫內容係針對高成長市場之新型直流交換式電源供應器需求，藉改善製程產出低耗能、高信賴度之產品，則其關鍵技術如何在既有技術產品外確實對生產技術或提供勞務技術有所改進且超乎生產單位原有功能進而有助於企業發展？況原告提供90年5月17日及90年3月20日實驗紀錄，而該紀錄文件之英文簽名者J.T.Lo、M.L.Chou、FrankLin及MikeKnowles等人，均非研發組織圖列示之研發人員，是該紀錄文件無法採信。另本項研發計畫參與人員包括蔡鴻平等10人與前述MUR系列高速切換整流器製程建立之研發項目人員相同，是渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄資料，付之闕如，尚難核認該等研發人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。
（4）溝渠式蕭基二極體產品效能提升，按該研發之原始計畫內容，係應用溝渠式結構及特殊設計材料，以達成非常低阻抗特性蕭基二極體，改善幅度可達55%，則其關鍵技術如何在既有技術產品外確實對生產技術或提供勞務技術有所改進且超乎生產單位原有功能進而有助於企業發展？況本項研發計畫所附與財團法人工業技術研究院簽定之合作開發合約書，立約人甲方簽署：GeneralSemiconductor,Inc.，地址：10MelvilleParkRoadMelville,NewYork00000-0000U.S.A係美商通用公司，而非原告。顯係該研究發展事項是專為美商通用公司而為，原告據以列報為研究發展項目即與促進產業升級條例規定有違。次按BarrierSchottky元件設計與製程開發契約書，其完成時間為89年12月20日，核非屬90年度。原告僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明，惟本項研發計畫參與人員包括龔璞如、 余秀華 、 游美雯 、 許順發 、 彭洪姣 及 黃俊仁 等6人，其職稱含技術員1人、助理技術員2人、主任工程師2人及研發處經理1人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄資料，付之闕如，尚難核認該等研發人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。
（5）D-PAK封裝產品，本項研發計畫參與人員包括林光漢、 沈雲 、 雷帝文 、 陳致掞 及 林宗煌 等5人，其職稱含技術員1人、助理工程師1人、研發處副理1人、研發工程師1人及助理工程師1人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄資料，均付之闕如，尚難核認該等研發人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。
（6）非打線式金氧半導體場效電晶體，研發目的係將市場一般之打線式金氧半導體場效電晶體，改進為非打線式金氧半導體場效電晶體，以降低導通阻抗提高產品效能，則其關鍵技術如何在既有技術產品外確實對生產技術或提供勞務技術有所改進且超乎生產單位原有功能進而有助於企業發展？本項研發計畫參與人員包括 徐正陸 、 高雲香 、 高惠美 、 鄺莉珠 、 蒲萊恩 、 王芬蘭 及 鄒定基 等7人，其職稱含高級技術員1人、助理技術員2人、研發處副理1人、研發處經理1人、主任工程師1人及高級工程師1人，渠等人員於本項研計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄資料，付之闕如，尚難核認該等研發人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。
（7）功率晶粒尺寸封裝技術開發，按原告補附之研發實驗記錄，其內容為簡報或圖示，並無具體研發紀錄。況本項研發計畫參與人員包括 蕭希元 、 凌惠貞 、 盧立全 及 江子瑜 等4人，其職稱含技術員1人、助理工程師1人、主任工程師1人及助理工程師1人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄資料，付之闕如，尚難核認該等研發人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。
９、依原告補提供之研發組織、研發計畫及相關專利一覽表，其中（1）研發計畫項目4（溝渠式蕭基二極體產品效能提升）其相關專利為「溝槽式金氧半終止結構」（專利證號143720），惟查其專利之申請日期為89年9月5日，係在本件研發項目之前即已完成，則該專利尚難佐證本件研發計畫項目4之研發事實，甚且專利權人為財團法人工業技術研究院並非原告。（2）研發計畫項目5（D-PAK封裝產品）其相關專利為「功率元件晶片封裝及其製造方法」（專利證號138981），惟查其專利之申請日期為89年5月29日，係在本件研發項目之前即已完成，則該專利尚難佐證本件研發計畫項目5之研發事實，況原告結算申報研究發展相關資料6、計畫及合約明細並未列示本項D-PA
K封裝產品之研發計畫，是否為臨訟補據，無法釐清。
10、另原告補附之研究發展費用明細表㈠、㈡、㈢、㈣冊，其內容係序時明細帳頁及INVOICE等資料，惟該資料內容無法與本件各項研究計畫互相勾稽，補附之相關進項憑證其數量無法與各項研發項目領料及用料紀錄核對，故無從審酌。
理由
一、本件被告代表人於訴訟進行中由 凌忠嫄 變更為陳文宗，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：原告係以生產電子零件及電子設備等產品為主要業務，主要受母公司美商通用器材公司委託製造。而原告為增加生產優勢及提高產品競爭力，乃設有研究發展部門專事研究新產品或新技術、改進生產技術、及改善製程等研發活動。原告於系爭年度所投入之研究與發展工作，係以達成新生產技術之研發與改良為目的，亦藉由改進製程技術而降低生產成本，進而提升代工產品附加價值，符合政府獎勵企業投資研究與發展之立意。因此，原告爰以促進產業升級條例及投資抵減辦法為法源依據，申報系爭年度研究發展部門所投入之研究與發展支出137,551,877元與投資抵減金額43,479,614元，並無違誤。況原告具體研究發展之事實，已有33項生產技術獲得專利權登記有案可證，原處分以原告係受託從事代工，並無研發事實為由，否准系爭研究與發展支出適用投資抵減，於法無據，且嚴重限縮法令適用投資抵減之範圍。又本件系爭研發行為發生於00年，依行為時適用之89年投資抵減辦法審查要點僅規定納稅義務人須提供研究計畫、紀錄或報告，供稅捐稽徵單位查核，稅捐稽徵機關如有疑義，可洽中央目的事業主管機關請求協助認定該研發計畫、紀錄或報告是否屬研究發展之範圍，並未要求原告檢附研發人員之完整工時紀錄，工時記錄絕非唯一判斷研發事實之依據，為此，依行政訴訟法第4條第1項規定，提起行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
三、被告則以：原告係經營其他電子零件及組件製造業，受美國總公司美商通用公司之委託從事代工，並無研發事實，而審酌原告與美商通用公司間製造加工合約約定，原告應依合約所規定之生產程序及產品規格製造生產，即依美商通用公司之指示製造產品，且生產過程中所產生之有利及不利差異均由美商通用公司所吸收，另又原告90年度結算申報並未列報改進生產技術之費用，亦未提示改進「前」、「後」之成本差異分析、產能差異分析、產品品質差異分析、生產程序或系統差異分析等相關資料供核，其所提專利證明文件尚無法逕認確與改進生產技術或產品品質有關，要難遽認為係屬促產條例研究發展獎勵之範疇。被告否准認列研究發展支出，並無不合。況原告提示之產品技術改進報告內容係屬對一般客戶延期交貨、準時交貨、顧客報怨、問題解決時間…員工訓練時數、員工離職率、新產品營業額達成率等細項之測定值；另依提示研究發展相關資料NO.5新產品營業額達成率比較表、90年度各月分產品營業額明細表及全球銷售產品營業額明細表等資料查核，其性質上均非屬投資抵減辦法第2條第1項第2款規定之8大項目範疇，且原告未能依據93年投資抵減辦法審查要點規定提示改進「前」、「後」之成本差異分析、產能差異分析、產品品質差異分析、生產程序或系統差異分析、單位成本、單位售價、全年銷售量及具體績效等相關資料，證明訴稱改進製程技術而降低生產成本之主張；另原告90年度研發計畫及合約係與財團法人工業技術研究院簽定之2項合約，立約人為美商通用公司，而非原告，該研究發展事項顯是專為美商通用公司而為，且其中BarrierSchottky元件設計與製程開發契約書，完成時間為89年12月20日，核非屬90年度之研究發展項目，原告據以列報為研系爭年度究發展項目即與首揭規定有違。再者原告提示之經濟部專利核准公告案資料顯示其專利申請之日期涵蓋自80年8月30日至92年4月4日期間長達10年餘，該等專利與系爭90年間從事之研究發展有何關連，原告未能合理說明及提示具體且完整可供勾稽查核之研究發展計畫及紀錄或報告等證明資料供核，甚且申請日期屬89年度以前之專利達30項，亦無投資抵減之適用。另原告補提示之7項研發計畫內容，仍未能提供系爭研發人員陸彩雲等45人之完整工時紀錄，俾憑勾稽渠等參與之研發計畫，尚難核認該等人員有實際並專門從事研究發展工作之事實。末按原告90年度列報供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品費用74,969,978元；專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本20,091,888元，因原告未能依據93年投資抵減辦法審查要點規定提示相關憑證及能與研究計畫及紀錄相勾稽之文件，無從審酌，從而被告否准認列系爭研究與發展支出，並無不妥等語，資為抗辯。
四、本件原告為其他電子零件及組件製造業者，受美國母公司美商通用公司委託從事代工製造整流器等產品；其於辦理90年度營利事業所得稅結算申報，列報研究與發展支出137,551,
877元及可抵減稅額43,479,614元，經被告以原告係經營其他電子零件及組件製造業，受美國母公司美商通用公司委託從事代工，並無研發事實，故否准適用投資抵減，核定研究與發展支出、可抵減稅額均為0元，應補稅額30,362,459元。原告不服，循序申請復查及提起訴願均遭駁回等情，為兩造所不爭執，且有原告公司基本資料查詢、原告與美商通用公司製造合約書、90年度營利事業所得稅結算申報書、營利事業所得稅查核簽證申報查核報告書、被告重點查核審查報告書、退查報告書、營利事業所得稅結算核定通知書、核定稅額繳款書等件分別附本院卷、相關資料㈠、原處分卷可稽，洵堪認定。
五、至於兩造爭執：原告申報之研發營業成本與費用支出有無投資抵減之適用等項，本院判斷如下：
（一）按促進產業升級條例之立法目的，乃為因應工業發展轉變時機，期在國際化、自由化、制度化及提高國民生活品質之經濟政策下全面促進我國產業升級，以健全經濟發展（行為時促進產業升級條例第1條第1項規定及立法理由參照），是促進產業升級條例有關研究發展投資抵減之制定，旨在鼓勵國內企業對生產技術之進階研究與發展，以期對現有產品及生產技術作重大突破，達成產業升級，提升國際競爭力，促進經濟發展，業者研究與發展之支出自以針對己身產業升級所為者為限，始得適用該條例予以抵減；又產業升級乃自比較觀點而言，業者研發之產品、技術如非供其使用，而係供外國公司（含其母公司）使用，而其研發之產品或技術供他人製造、使用，復未取得合理之權利金或其他合理之報酬，則其所研發之產品及技術既未能藉專供其使用收益之方式以保競爭及經濟優勢，實無助於我國產業國際競爭力之提升，進而達成產業升級之目的，或藉之取得經濟利益，促進經濟發展，顯不符促進產業升級條例之立法獎勵目的，自不在該條例獎勵之範圍。又我國關於研發抵減稅捐之法規範，雖未對「研發」予以定義，然為執行上開法規範而制定之研究與發展投資抵減辦法審查要點對之則揭明為研發新產品之技術、改進生產之技術、改進提供勞務之技術、改善製程之技術，是適用投資抵減之研發，應符合：有境內之研究資源投入活動，活動內容具創新高度（具冒險性及不確定性），且有助於我國產業（業者）國際競爭力及經濟優勢之提升等要件，合先說明。
（二）次按「本辦法所稱研究與發展之支出，包括公司為研究新產品、改進生產技術，改進提供勞務技術及改善製程所支出之左列費用：一、研究發展單位專業研究人員之薪資。
二、生產單位改進生產技術或提供勞務技術之費用。三、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用。四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本。五、專供研究發展單位用建築物之折舊費用或租金。六、專為研究發展購買之專利權、專用技術及著作權之當年度攤折費用。但按產品生產或銷售數量、金額支付一定比例之價款或定期支付一定金額之價款不包括在內。七、委託國內大專院校或研究機構研究或聘請國內大專院校教授或研究機構研究人員之費用。八、其他經中央目的事業主管機關及財政部專案認定屬研究與發展之支出。」、「公司依本辦法規定投資於研究與發展、人才培訓及建立國際品牌形象之支出，應於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時依規定格式填報，並依左列規定檢附有關證明文件，送請公司所在地之稅捐稽徵機關核定其數額。一、研究與發展支出：（一）公司之組織系統圖及研究人員名冊。（二）當年度購置專供研究與發展用之儀器設備或研究用之應用軟體清單。（三）研究發展單位配置圖及其使用面積占建築物總面積之比率說明書。（四）購置專利權、專用技術、著作權之契約或證明文件及其攤折計算表。（五）研究計畫及記錄或報告。（六）其他有關證明文件。」為行為時適用投資抵減辦法第2條、第9條所明定，從而，公司依上開辦法規定投資於研究與發展之支出，於辦理當年度營利事業所得稅結算申報時，應提出之證明文件，固包括該辦法第9條第1項第1款至5款所示之證明文件，惟並不以此為限，是該條項乃有第6款「其他有關證明文件」概括規定之設，務求所提資料可得證明申報之支出確係投資於促進產業升級之研究與發展為已足，是公司所提之資料，名稱上與前開辦法第9條第1項第
1款至5款縱屬相符，惟其實質內容如不足證明前揭事項，自仍有提出其他有關證明文件以資證明之必要。
（三）又按「壹、研究與發展支出：認定原則：一研究與發展支出係指公司為研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程所支出之費用。二公司從事研究與發展需研提具體研究計畫，稅捐稽徵機關於查核時，應就公司檢附之證明文件，核實認定是否屬研究與發展之範圍，尚不以有無研發成果為認定之依據。三研究新產品事實之認定：(一)如該項產品向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，應將申請結果提示稅捐稽徵機關，作為認定之依據。(二)研究新產品因故未向我國經濟部智慧財產局或外國類似之政府機構申請專利或其他智慧財產權，或其研究計畫因故無法完成者，應說明研究發展過程及其具體成果或研究發展過程及放棄繼續研究之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核。(三)研究新產品階段中所發生之測試如屬原形開發之設計、檢討、功能、安全及耐久性等測試，或藥品、醫療器材在國內、外業經實驗室及動物實驗研究，有相當文獻發表，可在人體施行試驗或在國外主要國家仍在人體試驗階段，在國內所施行之試驗，應屬研究與發展之範圍。(四)引進新產品之後所從事之各種測試(例如：安全、耐久性)或藥品、醫療器材於國外生產國已核准上市，但其安全性與療效未經我國認可，尚需施行之試驗，係屬消費者測試，尚非屬研究與發展之範圍。(五)研究新產品階段中為符合國外相關單位之認證要求所支出之測試費用，得核實認定適用投資抵減；至於上述階段後因銷售行為所支出之認證測試費用，則不得適用。(六)原型設計完成後為確定顧客接受程度所從事試製、檢視及評價等活動之支出，得核實認定適用投資抵減，但試製產品之收入，應自上述支出項下扣除，以其餘額適用投資抵減。試製產品如併同其他產品銷售者，其上述相關支出，則不得適用。
四、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程活動包含：(一)提高原有機器設備效能。(二)製造或自行設計生產機器設備。(三)改善儀器之性能。(四)改善現有產品的生產程序或系統。(五)設計新產品的生產程序或系統。(六)發展新原料或組件。(七)提高能源使用效率及廢熱之再使用。(八)公害防治或處理技術之設計。」、「一、研究發展單位專業研究人員之薪資一研究發展單位係指專門從事研究新產品、改進生產技術、改進提供勞務技術及改善製程之單位而言，其名稱、組織層級及數量不限，查核時應就公司申報所檢附之證明文件，查明是否屬研究與發展之範圍，作為認定之依據。二、專業研究人員係指配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，包括研究發展單位之主管及該單位內直接參與研發專案進行之各階主管在內。但研究發展單位之其他行政、助理、市場調查、統計及管制等人員及其主管，則非屬專業研究人員之範圍。三、專業研究人員之學歷僅供認定參考，另應考量其專業背景，故人員學歷與研究工作不相當時，公司應提示該人員之專業背景資料〔如各種檢定考試及格證書、工作經歷等相關文件〕，供稅捐稽徵機關查核。四、「薪資支出」之認定以所得稅法第十四條第一項第三類及營利事業所得稅查核準則第七十一條規定之範圍為準，並按實際從事研究發展工作之月份所領取之薪資為限，故非屬按月提撥(列)或支付之退休金、退職金、養老金、資遣費及獎金，應按當年度實際從事研究發展工作之月份比例計算。」、「二、改進生產技術或或提供勞務技術之費用：一、公司生產單位適用本款之支出，以從事本審查要點項目壹認定原則四所規定活動之支出為限。二、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術如有具體成果，其屬降低成本者，應提出改進「前」、「後」之成本差異分析，屬增加產能者，應提出改進「前」、「後」產能差異分析，屬提高產品品質者，應提出改進「前」、「後」產品品質差異分析。公司申請適用本款之費用，應予併入相關製造成本內，並計算其產品每單位成本、售價及差異分析。三、公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術，其改進計畫因故無法完成或改進並無具體成果者，應說明技術改進過程及放棄繼續改進之具體原因，並提供相關詳細證明資料以供查核。四、公司研究發展單位以外之員工，依據公司訂定之相關獎勵辦法，對該公司生產單位改進生產技術或提供勞務技術提出建議案，經公司採用確有具體績效，且經稅捐稽徵機關查明屬實，公司所核發之獎金，得適用投資抵減。」、「三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用：一、本款費用限於研究發展單位專供研究用之消耗性器材、原材料及樣品三項，非屬上述三項之費用，例如文具用品、交際費、旅費、修繕費、水電費、郵電費…等，均非本款適用之範圍。二、供研究發展單位研究用之消耗性器材、原材料及樣品等三項，應按其逐次購買、進料或領用之時序逐筆詳實記載，並保存相關憑證，且能與研究計畫及紀錄或研究計畫及報告相勾稽，其未提示上述相關文件，或混雜於當年度營業成本內者，無本款之適用。期末已請領而尚未耗用之消耗性器材、原材料及樣品應轉為盤存，非屬本款支出之範圍。」、「四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本：一、僅限於專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本，並依年度研究計畫及各項研究紀錄或報告查核確屬該年度研究計畫所必需購置之儀器設備或研究用應用軟體。
二、購買業經規格化、商品化之套裝軟體專供研究發展單位研究用、可認定屬本款之購置軟體。」、「七、委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院教授或研究機構研究人員之費用：一、所稱研究機構，包括政府之研究機構、中央衛生主管機關核准之準醫學中心以上之教學醫院、經政府核准登記有案以研究為主要目的之財團法人、社團法人及其所屬研究機構。二、公司委託國內大專校院或研究機構或聘請國內大專校院教授或研究機構研究人員從事研究，該校院、機構或個人將其受託研究項目複委託非本款規定之校院、機構或個人進行研究者，該公司給付該研究項目之款項，無本款之適用。三、對大專校院或研究機構繳交之會費或捐贈款項，無本款之適用。四、公司參加各級政府機關專案計畫而與相關研究機構共同研發或公司從事配合各級政府機構之研究發展計畫(例如：
經濟部主導性新產品開發計畫、業界科技專案等)之支出，得按抵減辦法第二條各款規定分別適用投資抵減，惟公司因參加該專案計畫而自各級政府機關領取之補助款，應列為公司收入。」為89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/
一、研究發展單位專業研究人員之薪資、二、改進生產技術或或提供勞務技術之費用、三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用、四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本、七、委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院教授或研究機構研究人員之費用規定所明定，而上開審查要點係財政部基於職權，就公司依88年12月31日修正前促進產業升級條例第6條第1項第3款及公司研究與發展人才培訓及建立國際品牌形象支出適用投資抵減辦法規定，所屬關於投資抵減之支出進行查核作業步驟所為釋示，未逾越法律規定，自得援用。
（四）本件原告經營其他電子零件及組件製造，受美國總公司美商通用公司之委託從事代工生產整流器等產品（製造契約附表1附相關資料㈠第29至31頁參照），且以此為主要業務，而本件系爭研發事實與研發營業成本與費用支出係針對代工產品而為各情，為原告所自承，有營利事業所得稅查核簽證申報查核報告書附原處分卷第546頁、第552頁、96年10月31日言詞辯論筆錄附卷第139頁可參，從而，本件有關原告申報之研發營業成本與費用支出有無投資抵減之適用自僅以原告之代工業務為審查範圍，不待贅言。
（五）按「第1條製造之產品：1.1乙方（即原告）應依本合約之產品規格、他項條件及甲方（即美商通用公司）隨時提供之其他規格，製造並包裝如附表l所有甲方之產品(合約產品)1.2甲方得隨時請求乙方製造並包裝表1所列以外之產品。若乙方同意該額外產品應視同表1所列合約產品之一部分，除雙方另有協議外，此產品之採購價格應依照第3.1條計算方式，並付給乙方採購價格之部分。1.3乙方應依甲方隨時發給乙方訂單(訂單)之指示，以製造、包裝和裝運合約產品。各訂單應受本合約條款之管制。每一訂單應詳述所製造合約產品名稱與數量、方式與希望交貨日期、目的地和製造、包裝與標籤之說明。」、「第2條製造與包裝之原料：2.1乙方應基於甲方所開出之訂單，自費採購製造和包裝合約產品所需之一切原料及包裝材料。該材料應符合甲方所提供之規格。2.2甲方同意以甲方標準產品之總額加百分之十(10)之價格，將原料和/或包裝材料售予乙方。」、「第3條價格：3.1售予甲方之各項產品，其採購價格(採購價格)應予同意之標準產品價格(材料、勞工與經常性支出)，加標準產品價格總額之百分之十(10)。材料費應包括材料之一切單據，不論是向甲方採購或向第三者購進。勞工是指之產品製造與包裝之直接勞工。…」、「第4條產品之品管4.1乙方須嚴格遵守並執行甲方合約所規定產品之一切生產程序與產品品質標準。乙方須依甲方之品管檢查程序，定時抽查並測試樣品，並確保合約產品之品質，以符合甲方之品質標準與要求。當發給通用書予乙方，甲方有權在任何時段進入乙方之廠房檢查合約產品生產相關之工作。…」、「第5條保密：5.1在本合約之前與在合約期限之中，甲方告知乙方任何有機密與專業資訊，包括但不限於有關合約產品開發、材料、生產技術與生產程序之資訊，在本合約之期限中及其後十(10)年內，乙方①應對此種資訊保密；與②除乙方員工因工作需要知道該資訊外，不得向任何人士或實體洩漏。」為原告與美商通用公司之製造契約第1條第5條所明定（附相關資料㈠第22頁至36頁），依上開約定可知原告製造產品（含包裝）係依美商通用公司指定之產品規格、他項條件或其他規格為之，美商通用公司就原告應製造合約產品，於訂單上詳述合約產品名稱與數量、方式與希望交貨日期、目的地和製造、包裝與標籤（含一切原料及包裝材料）等事項，原告應嚴格遵守並執行甲方合約所規定產品之一切生產程序與產品品質標準，且須依美商通用公司之品管檢查程序，定時抽查並測試樣品，確保合約產品之品質，美商通用公司有權在任何時段進入原告之廠房檢查合約產品生產相關之工作，是原告於此代工製造業務，就產品規格、原料（材料）、包裝、標籤、生產程序等均應依美商通用公司指示為之，並無自主性。從而，本件原告於上開代工業務（即履行代工契約）範圍內，除前揭無自主性部分外，其餘如就改進製程技術（如提高原有機器設備效能、製造或自行設計生產機器設備、改善儀器之性能）等進行研究與發展，以達產程上縮短工時、減省勞力、增加產量等效能，而合於規定得享有投資抵減之優惠，固不待言，惟因原告係依美商通用公司之指示採購原料（材料），並依其指示之生產程序及規格產製產品，是原告應委託產製之產品否具創新性、市場競爭力及經濟利益，取決於委託人（美商通用公司）決斷，尚非原告所得置啄，原告如越俎代庖逕就產品進行研發，而供他人（含其母公司）使用（原告僅為母公司生產代工產品，並無原告自有產品），未取得合理之權利金或其他合理之報酬，即不能藉專供其使用收益之方式以保競爭及經濟優勢，無助於提升我國產業國際競爭力及經濟利益，促進經濟發展，顯不符促進產業升級條例之立法獎勵目的，自不在該條例獎勵之範圍。
（六）次查，原告代工生產整流器等產品。而整流器是應用二極體將交流電轉換成直流電，二極體則是具有整流作用的電子元件，大部份應用於一般家用電器之電源供應器（整流器）。本件原告主張：伊主要業務係受母公司美商通用公司委託製造，伊於系爭年度投入之研究與發展工作，係為達成新生產技術之研發與改良為目的，藉由改進製程技術而降低生產成本，進而提升代工產品附加價值，符合獎勵投資與發展之立意云云，惟為被告所否認，而查：原告所稱之MUR系列高速切換整流器製程建立、1500VDAMPER二極體良率改善、100-200伏蕭基二極體能力改進、溝渠式蕭基二極體產品效能提升、D-PAK封裝產品、非打線式金氧半導體場效電晶體、功率晶粒尺寸封裝技術開發等7項研發計畫內容，均屬代工產品之研發，非屬改進製程技術之研究與發展，不符促進產業升級條例之立法獎勵目的，且原告亦未能提供系爭研發人員陸彩雲等45人之完整工時紀錄，俾憑勾稽渠等參與之研發計畫情形，茲分就上開7項研發計畫說明如下：
、MUR系列高速切換整流器製程建立部分：
１、依原告所提之MUR系列高速切換整流器製程建立計畫內容以觀，該計畫：⑴製造目的：因應高成長市場需求。⑵計畫內容：MUR系列高速切換整流器產品量產計畫，係針對歐洲的EN00000-0-0諧波規範，所有75W以上輸入之電源供應器應包含功率校正因子Power-Factor-Conection(PFC)，調整輸入電流波型，使其與輸入電壓波形儘可能相似，最理想的功率因素為1(100%)，也就是使整體的用電效率提高，達成環保的要求，該產品使用範圍設定為汽車工業、手機業、電腦工業等等（相關資料㈠第37頁參照）。
是原告此部分之研發乃係針對「電源供應器」而為，使其包含功率校正因子Power-Factor-Conection(PFC)調整輸入電流波型，進而使之用電效率提高，並達成環保的要求，係針對整流器產品而為之研發，非原告代工製程技術之改進，是其代美商通用公司為產品研發，無助於其代工技術之提升，是原告就此部分研發所支出之成本費用，自不在該投資抵減獎勵之範圍。從而，原告就此縱有關於MURS
320產品結構、物性、實驗抽樣記錄及產品試產報告（即
PDQ），亦不足憑以為對原告有利之認定。
２、又按「一、公司之組織系統圖、研究單位配置平面圖及研究人員名冊〔應註明姓名、部門別、學經歷、職稱、職掌、擔任間、全年薪資總額〕，年度研究計畫工作細項、在職期及報告或研究計畫及紀錄等相關資料。二、薪資支出明細表內容包含薪金、俸給、工資、獎金、按期定額給付之交通費及膳宿費、加班費、各種補助費及其他給與…等項目。三、其他有關證明文件，如各種檢定考試及格證書、工作經歷等。」為89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/
一、研究發展單位專業研究人員之薪資/應檢附之明文件所明定，而依行為時適用投資抵減辦法於辦理投資抵減時，應提出之證明文件，固包括該辦法第9條第1項第1款至5款所示之證明文件，惟並不以此為限，務求所提資料可得證明申報之支出確係投資於促進產業升級之研究與發展為已足，已如前述，是公司所提之資料，其實質內容如不足證明前揭事項，自仍有提出其他有關證明文件以資證明之必要。而查本件原告就此部分，僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明（相關資料㈠第9-13頁參照），就本項研發計畫參與人員包括蔡鴻平、邱曬惠、林慶鳳、鄭鈺靜、廖錦玫、劉宗良、楊淑菁、汪海寧、陳美玲及林家慶等10人，其職稱含技術員1人、助理技術員3人、研發處經理1人、高級工程師2人及研發工程師3人，於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄（工作時數、加班情形）等相關證明資料，付之闕如，自難認該等研發人員確屬實際及專門從事研究發展工作之人員，是原告就此主張上開人員為配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，並從事研究發展工作云云，自難憑採。
、1500VDAMPER二極體良率改善部分：
１、依原告所提之15OOVDAMPER二極體良率改善計畫內容以觀，該計畫⑴計畫目的：為配合最新CRT-2000映像管開發高耐壓(1500V)、高水平諧波轉換特性及低阻抗消耗特性之二極體將成為下一世代之二極體新主流。目前產品另一用途為電漿電視高階數位-類比諧調控制器(MOD-528)，整體諧調轉換效能可達到95%以上。⑵計畫內容：1500VDAMPER二極體必須改善其製造方法，才能使現行之良率由現行75%達到95%。透過此製程改善高耐壓特性，同時低阻抗效能亦將提昇約10-15%。此一優越之特性亦將使產品符合全球低耗能之環保需求。此產品除了在CRT-2O00映像管應用上，有卓越的表現外，尚可使用在最新一代電漿電視高階數位-類比諧調控制器(MOD-528)上。由於此產品另具有快速逆向回復時間Fastreverserecoverytime(Trr)特性，使得在高階數位-類比諧調控制器中，諧調因子α可達到0.9999。同時對比反射因子β亦可降低至2.0x10¯6，使得整體諧調轉換效能達到95%以上（相關資料㈠第70頁參照）。是原告此部分之研發雖名為二極體良率改善計畫，實為產製高階數位-類比諧調控制器，開發高耐壓(1500V)、高水平諧波轉換特性及低阻抗消耗特性之二極體，以提高其高耐壓性及符合低耗能之環保的要求，屬高階數位-類比諧調控制器（含零件二極體）產品本身質變之改善，而非原告代工製程技術之改進，是其代美商通用公司為產品研發，就此部分研發所支出之成本費用，揆諸前揭說明，自不在該投資抵減獎勵之範圍。從而，原告就此縱有關於產品實驗記錄及產品試產報告，亦不足憑以為對原告有利之認定。
２、又本項研發計畫原告所提之合作開發合約書中文譯本於前言固將原告列為立約人，惟查，原告並未於合約簽署以與財團法人工業技術研究院達成合意並締約，該約之實際當事人為GeneralSemiconductor,Inc.（美商通用公司，地址：10MelvilleParkRoadMelville,NewYork00000-0000U.S.A）及財團法人工業技術研究院，並由MikeSmiley代表GeneralSemiconductor,Inc.（美商通用公司）與財團法人工業技術研究院簽署合約一事，觀諸合作開發合約書原文本之合約首頁、原文本及中文譯本之契約當事人簽署欄（相關資料㈠第96、95、105頁參照）記載即明，益證原告所稱此部分之研發，實係美商通用公司之產品研發。原告主張MikeSmiley係代表原告與財團法人工業技術研究院簽約云云，並無足採。另原告僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明（相關資料㈠第9-13頁參照），惟本項研發計畫參與人員包括林光瀛、陸彩雲、游麗珠、吳小玉、孫慶民、王慧雯、鄧玉龍、袁美玉、陳志遠、高隆慶及陳玉衡等11人，其職稱含高級技術員2人、技術員2人、研發處副理1人、助理工程師2人、研發工程師3人及高級工程師1人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時（工作時數、加班情形）等相關證明資料，付之闕如，核與前揭89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/一、研究發展單位專業研究人員之薪資/應檢附之明文件規定不符，自難認該等研發人員確屬實際及專門從事研究發展工作之人員（說明如前２），原告就此主張上開人員為配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，並從事研究發展工作云云，自難憑採。
、100-200伏蕭基二極體能力改進部分：
１、依原告所提之100-200伏蕭基二極體能力改進計畫內容以觀，該計畫⑴研發目的：針對高成長市場。⑵計畫內容：100-200伏蕭基二極體能力改進之研究計畫，係針對高成長市場之新型直流交換式電源供應器需求，藉改善製程產出低耗能、高信賴度之產品。該產品使用範圍設定為直流對直流交換式電源供應器、液晶電視、液晶螢幕、noteb
ook主要面板、電源轉換器…等等。此能力改進設計概念在於利用晶片製程技術之改良，將原有之二極體電性提升；100-200伏蕭基二極體能力改進成功，通用公司即能推出更好性能的產品，用於新型交換式電源轉換器或家電用品應用。隨著節能與元件微縮之趨勢，此市場估計為一成長快速之市場。（相關資料㈠第111頁參照）。承此，原告此部分之研發為對電源供應器之零件100-200伏蕭基二極體能力之改進，藉以提升原有二極體產品之電性，屬產品本身質變改善範圍，並供通用公司（此應指美商通用公司，因原告生產之產品，均屬代工產品）推出更好性能的產品，用於新型交換式電源轉換器或家電用品應用。而非原告代工製程技術之改進，是其代美商通用公司為產品研發，就此部分研發所支出之成本費用，揆諸前揭說明，自不在該投資抵減獎勵之範圍。從而，原告就此縱有關於產品實驗記錄及產品試產報告，亦不足憑以為對原告有利之認定。
２、又本項計畫參與人員包括蔡鴻平等10人與前述MUR系列高速切換整流器製程建立之研發項目人員相同（相關資料㈠第9-13頁參照），是各該人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄（工作時數、加班情形）等相關證明資料，付之闕如，核與前揭89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/一、研究發展單位專業研究人員之薪資/應檢附之明文件規定不符，自難認該等研發人員確屬實際及專門從事研究發展工作之人員（說明如前２），原告就此主張上開人員為配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，並從事研究發展工作云云，自難憑採。
、溝渠式蕭基二極體產品效能提升部分：
１、依原告所提之溝渠式蕭基二極體產品效能提升計畫內容以觀，該計畫⑴研發目的：新材料和結構開發以提升產品效能及競爭力。⑵計畫內容：蕭基二極體多應用在手提電腦的adopter,openframe電源供應器，桌上型電腦電源供應器，伺服器server…等等。此計畫開發主要是應用溝渠式結構及特殊設計材料，以達成非常低阻抗特性蕭基二極體，其改善幅度可達55%之多。且對於切換速率、突破承受能力、功率耗損的減少等均有顯著作用。特別是功率耗損的減少，可達1至2%的提升，對產品性能已經是非常驚人的改善。上述產品如效能提升成功，通用公司即能推出更高性能的產品，或用於縮小晶片，從而降低相同性能產品之生產成本，當然我們也期望在功率耗損的減少上，有所改善（相關資料㈠第169頁參照）。承此，原告此部分之研發為針對之零件（溝渠式蕭基二極體）所為，以達成低阻抗特性，提升電源供應器產品效能，減少功率耗損，屬產品本身質變改善範圍，並供通用公司（此應指美商通用公司，因原告生產之產品，均屬代工產品）用以推出更高性能的產品。而非原告代工製程技術之改進；是其代美商通用公司為產品研發，就此部分研發所支出之成本費用，揆諸前揭說明，自不在該投資抵減獎勵之範圍。
２、至於上開計畫內容固提及此可用於縮小晶片，從而「降低相同性能產品之生產成本」云云，惟產製何種規格大小之晶片及該晶片使用之元件材料及生產程序等，均取決於美商通用公司，非原告所得決定，已如前述，原告就此並非就代工製程技術予以改善，而係研發有別於舊有產品之新產品，而不同產品並無所謂製作成本高低比較之可言。又因原告收取代工報酬係按各項產品，其採購價格應予同意之標準產品價格（材料、勞工與經常性支出）加標準產品價格總額之10%為之，產製成本低則美商通用公司給付原告之報酬相對亦低，與降低產程所支付之成本無涉，是選擇此種晶片可得降低相同性能產品生產成本之獲益者實為美商通用公司，原告就此所稱此可用於縮小晶片，從而降低相同性能產品之生產成本云云，顯係執相同性能之不同產品予以比較，而非就相同產品之產程成本予以比較，並無可取。從而，原告就此縱有關於產品實驗記錄及產品試產報告，亦不足憑以為對原告有利之認定。
３、又本項研發計畫原告所提之BarrierSchottky元件設計與製程開發契約書中文譯本於前言固將原告列為立約人，惟查，原告並未於合約簽署以與財團法人工業技術研究院達成合意並締約，該約之實際當事人為GeneralSemiconductor,Inc.（美商通用公司，地址：10MelvilleParkRoadMelville,NewYork00000-0000U.S.A）及財團法人工業技術研究院，系爭開發契約書係由WilliamJohnNelson代表GeneralSemiconductor,Inc.（美商通用公司）與財團法人工業技術研究院簽署締定一事，有開發契約書原文本之合約首頁、原文本及中文譯本之契約當事人簽署欄（相關資料㈠第196、190、205頁參照）記載可考，益證此部分之研發實係美商通用公司產品之研發。又契約報酬之給付，第三人非不得代為清償，是原告稱Will
iamJohnNelson係代表原告與財團法人工業技術研究院簽約，伊為契約當事人云云，並無可採。又依BarrierSchottky元件設計與製程開發契約書所載其完成時間為89年12月20日，足見該開發契約所稱之開發行為於系爭年度前業已完成，非屬系爭年度之研發行為。
４、又原告主張此部分取得之相關專利為「溝槽式金氧半終止結構」（專利證號143720），惟查其專利之申請日期為89年9月5日，係在本件研發項目之前即已完成，且專利權人為財團法人工業技術研究院，並非原告，是該專利尚難佐證本件研發計畫項目4之研發事實。另原告僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明（相關資料㈠第9-13頁參照），惟本項研發計畫參與人員包括龔璞如、余秀華、游美雯、許順發、彭洪姣及黃俊仁等6人，其職稱含技術員
1人、助理技術員2人、主任工程師2人及研發處經理1人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄（工作時數、加班情形）等相關證明資料，付之闕如，核與前揭89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/一、研究發展單位專業研究人員之薪資/應檢附之明文件規定不符，自難認該等研發人員確屬實際及專門從事研究發展工作之人員（說明如前２），原告就此主張上開人員為配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，並從事研究發展工作云云，自難憑採。
、D-PAK封裝產品部分：
１、依原告所提之D-PAK封裝產品計畫內容以觀，該計畫⑴研發目的：D-pak封裝產品，針對高成長汽車業市場。⑵計畫內容：D-pak計畫是設計一種新型封裝樣式，用矩陣式的銅片來連接晶片，有別於目前市面競爭者所使用單排銅片之製造方式，來達到大量生產降低成本的目的。客戶以歐洲汽車業廠商為主，例如Siemens,Bosh等大廠，其他應用在DC/DC轉換器，以及數位SetTopBox也有需求。初期以小量的原型製程為主，部分使用廠內現有製程，以達到初期評估之目的。中期待新生產機器到廠，開始作小量的產出以及客戶的小量送樣以及評估。待評估成功，製程一切正常全線就可以大量接單生產。若上述封裝技術開發成功，通用公司即能推出熱傳功能優於競爭對手，更高性能的產品，進而降低相同等級產品之生產成本（相關資料㈡第211頁參照）。承此，原告此部分之研發係為供通用公司（此應指美商通用公司，因原告生產之產品，均屬代工產品）推出熱傳功能優於競爭對手之高性能的產品而為，是其代美商通用公司為產品研發，就此部分研發所支出之成本費用，揆諸前揭說明，自不在該投資抵減獎勵之範圍。至於原告於計畫內容固提及用矩陣式的銅片來連接晶片之技術如開發成功，通用公司即能推出熱傳功能優於競爭對手，更高性能的產品，進而降低相同等級產品之生產成本，惟原告僅為代工製造業務，就產品規格、原料（材料）、包裝、標籤、生產程序等均應依美商通用公司指示為之，並無自主性，已如前述，而原告就此之研發改善，非屬代工製程之改善（因熱傳功能優於競爭對手之高性能的產品尚未研發委製，自無製程之可言），並無所謂製作成本高低比較之可言，原告稱其可降低成本云云，並無可取，其餘理由同前２所述。從而，原告就此縱有關於產品實驗記錄及產品試產報告，亦不足憑以為對原告有利之認定。
２、又原告主張此部分之研發，已取得專利「功率元件晶片封裝及其製造方法」（專利證號138981），惟查其專利之申請日期為89年5月29日，顯見前揭專利研發於本件系爭年度前即已完成，自難佐證本件研發計畫項目5之研發事實。另原告僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明（相關資料㈠第9-13頁參照），本項研發計畫參與人員包括林光漢、沈雲、雷帝文、陳致掞及林宗煌等5人，其職稱含技術員1人、助理工程師1人、研發處副理1人、研發工程師1人及助理工程師1人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄（工作時數、加班情形）等相關證明資料，付之闕如，核與前揭89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/一、研究發展單位專業研究人員之薪資/應檢附之明文件規定不符，自難認該等研發人員確屬實際及專門從事研究發展工作之人員（說明如前２），原告就此主張上開人員為配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，並從事研究發展工作云云，自難憑採。
、非打線式金氧半導體場效電晶體部分：
１、依原告所提之非打線式金氧半導體場效電晶體計畫內容以觀，該計畫⑴研發目的：將市場上一般之打線式的金氧半導體場效電晶體改進為非打線式的金氧半導體場效電晶體，以降低導通阻抗提高產品之效能。⑵計畫內容：非打線式金氧半導體場效電晶體產品之研究計畫，係針對目前較高成長市場，改進金氧半導體場效電晶體之效能，該產品使用範圍設定為汽車工業、手機業、電腦工業等等。非打線式金氧半導體場效電晶體產品開發目的，在開發低導通阻抗的金氧半導體場效電晶體產品，由於現行鋁質導線與晶片接觸面所產生的阻抗，一般會佔到整個元件導通阻抗的30%以上，若將此一接面改以接點焊接取代之，預計可大幅降低元件之導通阻抗，減少功率耗損，進而提升元件效率。若上述新型無導線封裝技術開發成功，通用公司即能推出更高性能的產品，或用於縮小晶片，從而降低相同性能產品之生產成本，當然我們也期望在元件的熱傳功能上能有所改善（相關資料㈡第263頁參照）。承此，原告此部分之研發為將市場上打線式的金氧半導體場效電晶體改進為非打線式的金氧半導體場效電晶體，以降低導通阻抗提高產品之效能，屬產品（元件）本身質變改善，並供通用公司（此應指美商通用公司，因原告生產之產品，均屬代工產品）推出更高性能的產品。而非原告代工製程技術之改進；而原告就此部分之研發並記載「因通用公司之母公司（美商通用）為美國威世集團所購併，併購生效日期為西元2001年11月2日，故本計畫相關實驗成功之產品依集團內產品、製程規劃併入新集團內其他事業部。」（相關資料㈡第264頁參照），是原告係代美商通用公司為產品研發甚明，其此部分研發所支出之成本費用，揆諸前揭說明，自不在該投資抵減獎勵之範圍。至於此計畫內容固提及此或可用於縮小晶片，從而降低相同性能產品之生產成本云云，惟此部分之主張並無可採，其餘理由詳如前２、１所述，從而，原告就此縱提出關於產品實驗記錄等資料，亦不足憑以為對原告有利之認定。
２、原告僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明（相關資料㈠第9-13頁參照），本項研發計畫參與人員包括徐正陸、高雲香、高惠美、鄺莉珠、蒲萊恩、王芬蘭及鄒定基等
7人，其職稱含高級技術員1人、助理技術員2人、研發處副理1人、研發處經理1人、主任工程師1人及高級工程師1人，渠等人員於本項研計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄（工作時數、加班情形）等相關證明資料，付之闕如，核與前揭89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/一、研究發展單位專業研究人員之薪資/應檢附之明文件規定不符，自難認該等研發人員確屬實際及專門從事研究發展工作之人員（說明如前２），原告就此主張上開人員為配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，並從事研究發展工作云云，自難憑採。
、功率晶粒尺寸封裝技術開發部分：
１、依原告所提之功率晶粒尺寸封裝技術開發計畫內容以觀，該計畫⑴研發目的：新技術之開發以符合產品之趨勢-輕、薄、短、小。⑵計畫內容：隨著半導體製程技術能力不斷向上提升，半導體晶片的功能日益強大，以致半導體晶片訊號的傳輸量逐漸增加，晶片的腳數亦隨之增加，過去以導線架(Lead-Frame)的封裝形式已逐漸無法滿足市場的需求，因而讓封測產業一路由低階的DIP(DualIn-LinePackage)、SOP(SmallOut-LinePackage))、TSOP等逐漸走向以IC載板的閘球陣列(BGA)、覆晶(FlipChip;FBGA)，乃至於CSP(晶圓尺寸封裝)等高階封裝形式，這是因為來自於終端應用市場的需求，使得封裝技術必須不斷翻新來滿足市場的需要。西元1990年代，在消費性電子訴求輕薄短小的趨勢下，強調比SOP更小更薄的SSOP/TSOP及TQFP/FQFP成為這一世代的封裝主流，不過在晶片、繪圖卡等高階產品閘樹、設計複雜度的影響下，在西元1990年代末期，具備更高腳數且效能佳的BGA(BallGridArray)竄升成為市場主流。最近，來自於手機以及高階電腦架構的需求以及降低成本考量，CSP、FBGA、晶圓級封裝(WaferLevelPackaging;WLP)等取代先前的技術將成為市場主流。通用公司主要之產品為高功率整流器，與IC產品有許多的不同，但是產品的輕薄短小需求還是一樣的，晶片的重新設計將P-N面都放在同一面雖是最終之要求，如此才得以使用IC現有的製程技術生產閘球陣列(BGA)、覆晶(Fli
pChip;FBGA)，乃至於CSP(晶圓尺寸封裝)，本計畫為研究在晶片重新設計將P-N面都放在同一面之前，使用導線架之設計以將P-N兩極都放於產品的同一面之表面黏著產品且符合市場輕薄短小類似CSP(晶圓尺寸封裝)封裝產品（相關資料㈡第329頁參照）。承此，原告此部分之研發重新設計晶片（整流器零件），供通用公司（此應指美商通用公司，因原告生產之產品，均屬代工產品）開發各種輕薄短小之新產品（相關資料㈡第330頁預定產生效益欄之記載參照參照），屬產品本身質變改善範圍，並而非原告代工製程技術之改進，亦即非因接單製造而為製程技術之改進；是原告代美商通用公司為新輕薄短小整流器產品之研發甚明，是其此部分研發所支出之成本費用，揆諸前揭說明，自不在該投資抵減獎勵之範圍。從而，原告就此縱提出關於產品實驗記錄等資料，亦不足憑以為對原告有利之認定。
２、況原告僅依職稱別籠統提供研發部門人員工作說明（相關資料㈠第9-13頁參照），本項研發計畫參與人員包括蕭希元、凌惠貞、盧立全及江子瑜等4人，其職稱含技術員1人、助理工程師1人、主任工程師1人及助理工程師1人，渠等人員於本項研發計畫擔任之工作細項及完整工時紀錄（工作時數、加班情形）等相關證明資料，付之闕如，核與前揭89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/一、研究發展單位專業研究人員之薪資/應檢附之明文件規定不符，自難認該等研發人員確屬實際及專門從事研究發展工作之人員（說明如前２），原告就此主張上開人員為配置於研究發展單位且專門從事研究發展工作之全職人員，並從事研究發展工作云云，自難憑採。
（七）原告訴稱其已取具33項生產技術，獲得專利權登記有案可資明證云云，惟依原告提示之經濟部專利核准公告案資料查詢畫面以觀，上開專利申請之日期涵蓋自80年8月30日至92年4月4日期間長達10年餘，申請日期屬89年度以前之專利達30項，該等專利與系爭90年間從事之研究發展有何關連，未據原告提出具體且完整可供被告勾稽查核之研究發展計畫及紀錄或報告等證明資料，是其執前揭專利資料稱伊系爭年度有研究發展之事實，自有不足。
（八）另按「一、研究計畫及紀錄或研究計畫及報告。二、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之購買及領用等相關帳冊憑證資料。」、「購買專供研究發展用之儀器設備清單(註明設備名稱、型號、金額、取得日期、功能、計畫名稱、保管使用人姓名、配置位置等)及軟體清單。」為89年投資抵減辦法審查要點項目壹、研究與發展支出/認定原則、項目壹、研究與發展支出/三、具有完整進、領料紀錄，並能與研究計畫及紀錄或報告相互勾稽，供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用、四、專供研究發展單位研究用儀器設備或研究用應用軟體之購置成本/應檢附之證明文件所明定。本件原告90年度列報供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品費用74,969,978元、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本20,091,888元，而原告提出之研究發展費用明細表㈠、㈡、㈢、㈣冊，其內容係序時明細帳頁及INVOICE等資料，資料內容無法與本件各項研究計畫互相勾稽，另補附之相關進項憑證其數量亦無法與各項研發項目領料及用料紀錄核對，是其未能依據前揭89年投資抵減辦法審查要點規定提示能與研究計畫及紀錄相勾稽之相關憑證，從而，被告否准認列系爭研究與發展支出，並無不合，原告所訴委無足採。
六、末查，原告所舉最高行政法院94年度判字第01872號、95年度判字第02086號、95年度判字第01139號及96年度判字第00139號判決固認各該第一審判決單純以研發成果及成本費用由美商通用公司吸收，不符合研究與發展投資抵減辦法第
2條之規定或原告就取得之專利標的有助於企業發展之待證事實未有具體成效說明等觀點駁回訴訟有違背論理法則、理由不備之違法及本院應就相關資料為審事實認定，惟並未判認原告各年度列報之研究與發展支出及可抵減稅額應准予認列抵減，不足執為對原告有利之認定。至於本院93年度訴字第01133號判決，乃屬個案之認定，並不生拘束本件之效力，併此敘明。
七、綜上所述，本件原處分就原告90年度列報研究與發展支出137,551,877元（含研究發展單位專門從事研究發展工作之全職人員之薪資40,482,403元、供研究發展單位研究用消耗性器材、原材料及樣品之費用74,969,978元、專供研究發展單位研究用全新儀器設備之購置成本20,091,888元、委託國內大專校院或研究機構研究或聘請國內大專校院專任教師或研究機構研究人員之費用2,007,608元。）及可抵減稅額43,479,614元，否准適用投資抵減，核定研究與發展支出、可抵減稅額均為0元，應補稅額30,362,459元，其認事用法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
八、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
九、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年11月14日
第一庭審判長法官王立杰
法官林惠瑜法官周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年11月14日
書記官何閣梅