裁判字號：臺中高等行政法院97年訴字第41號判決
裁判日期：民國97年04月15日
裁判案由：營業稅罰鍰
臺中高等行政法院判決
97年度訴字第00041號原告清發廢棄物清理有限公司代表人甲○○輔佐人丙○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丁○○上列當事人間因營業稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國96年12月6日台財訴字第09600462150號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告於民國（下同）92年7月至10月及同年9月至10月間進貨，涉嫌取具虛設行號宣穎實業有限公司（以下簡稱宣穎公司）及合心興業有限公司（以下簡稱合心公司）開立之統一發票銷售額新臺幣（下同）2,530,400元及2,078,800元，營業稅額138,010元及103,940元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額230,460元，經財政部臺灣省南區國稅局（以下簡稱南區國稅局）查獲，通報被告審理結果，核定原告應補徵營業稅額230,460元，並按所漏稅額230,460元處2倍之罰鍰460,900元（計至百元止）。原告不服，就罰鍰處分，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造爭點及陳述：
壹、原告方面：
一、聲明：求為判決：撤銷訴願決定及原處分。
二、陳述：㈠原告於92年間與合心公司及宣穎公司交易往來，有該公司出
具之出貨單及發票可稽，原告並開立支票及部分現金予該公司，其相關業務接洽人 李建緯 ，出貨單則由 黃雅如 製作，該二人皆為合心公司及宣穎公司之職員，有該2人薪資所得扣繳憑單可稽，且又依李建緯要求，所支付之支票不須填載抬頭及禁止背書轉讓，此為廢棄物回收業者與再生工廠間習以為常之交易習慣，亦非商業會計法所不許之行為，原處分及訴願決定以支票兌領人非實際銷貨人合心公司及宣穎公司，而否定原告與其交易之事實，被告未查事實真相，原告不予苟同。且李建緯為合心公司負責人 李明順 之胞弟，原查時也提供其戶口名簿供查，足證該公司非虛設行號，原告在交易過程中對於應注意事項已注意，依行政罰法第7條規定，不予處罰。
㈡被告僅依南區國稅局臺南市分局刑事案件移送書，即認定該
2家公司為虛設行號，並認定原告未依法取得憑證，以非實際交易對象所開立之發票，申報扣抵銷項稅額，逕向原告補稅處罰，有違一般處理違章漏稅案件應據事實之原則。又依財政部95年5月23日台財稅第00000000000號令釋意旨，原告系爭交易既經被告查明有進貨事實，亦應免予補稅及處罰。㈢原處分記載本件違章事實為違反加值型及非加值型營業稅法
第19條第1項第1款，依財政部96年3月28日修正發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定「有進貨事實者以營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者，處1倍罰鍰。」及依稅捐稽徵法第1條之1明確規定對於尚未核課確定之案件適用之，本件原告於裁罰處分前已補繳稅款及以書面承認違章事實及承諾繳清罰鍰符合適用之。又本件原處分從未提及合心公司及宣穎公司為虛設行號，復查決定及訴願決定不得對於原告更為不利。又原告取得合心公司及宣穎公司所開立之發票，縱然被認為是不實憑證，被告應分別計算其虛報進項稅額，並分別依上開參考表計算罰鍰，被告合併計算漏稅額，處以高倍數罰鍰，顯屬違法。
貳、被告方面：
一、聲明：求為判決：駁回原告之訴。
二、陳述：㈠本件原告係經營回收資源批發業，於92年7月至10月及9月至
10月間進貨，分別取具虛設行號宣穎公司及合心公司所開立之統一發票金額2,530,400元及2,078,800元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額230,460元，經南區國稅局臺南市分局通報被告所屬員 林稽徵 所核定應補徵營業稅230,460元，並經被告按所漏稅額230,460元處2倍之罰鍰460,900元。原告不服，主張其係從事回收資源業者，其行業特性，無法取得所有進項憑證，故以所得額標準申報營利事業所得稅，是原告無取得虛設行號發票墊高成本之誘因；與宣穎公司及合心公司之交易，皆依規定取得發票並支付價款，且宣穎公司及合心公司僅因經營不善滯欠營業稅款云云。申經被告復查決定維持原處分。原告猶表不服，仍執前詞提起訴願外，並主張原告與合心公司及宣穎公司之交易往來，相關業務接洽人為該公司職員李建緯，且李建緯為合心公司負責人李明順之胞弟，出貨單則由經辦黃雅如製作，兩人皆為該公司職員，另依李建緯之要求，所支付之支票不須填載抬頭及禁止背書轉讓，此為廢棄物回收業與再生工廠間習以為常之交易習慣，被告以支票兌領人非合心公司，而否定原告與其交易之事實，顯屬草率之認定，又財政部96年3月28日修正發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定「有進貨事實者以營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者，處1倍之罰鍰。」，被告仍處以2倍之罰鍰，顯有違法之虞云云。案經財政部訴願決定駁回其訴願。
㈡原告訴訟意旨略謂：
⒈原告與合心公司及宣穎公司之交易往來，其相關業務接洽
人李建緯，出貨單則由黃雅如製作，該二人皆為合心公司及宣穎公司之職員，有該2人薪資所得扣繳憑單可稽，且又依李建緯要求，所支付之支票不須填載抬頭及禁止背書轉讓，此為廢棄物回收業者與再生工廠間習以為常之交易習慣，被告以支票兌領人非合心公司及宣穎公司，而否定原告與其交易之事實。再者，被告僅依南區國稅局臺南市分局刑事案件移送書，即認定該2家公司為虛設行號，並逕向原告補稅處罰，有違一般處理違章漏稅案件應據事實之原則。且原告在交易過程中對於應注意事項已注意，依行政罰法第7條規定，不予處罰。又依財政部95年5月23日台財稅第00000000000號令釋意旨，原告系爭交易既經被告查明有進貨事實，亦應免予補稅及處罰。
⒉依財政部96年3月28日修正發布「稅務違章案件裁罰金額
或倍數參考表」規定「有進貨事實者以營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者，處1倍罰鍰。」及依稅捐稽徵法第1條之1規定，本件應依前開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定處1倍罰鍰，被告仍以2倍罰鍰顯有違法之虞，又被告應分別按原告取得合心公司及宣穎公司開立之統一發票，分別計算其虛報進項稅額並分別依上開參考表計算罰鍰，被告合併計算漏稅額顯屬違法。
㈢合心公司及宣穎公司92年7月至10月無實際買賣行為，卻基
於幫助他人逃漏稅捐之犯意，虛開統一發票供他人作為進項憑證以申報扣抵銷項稅額，有南區國稅局臺南市分局刑事案件移送書可稽，另依合心公司及宣穎公司申報主要進項來源分別為高宇興實業有限公司、金滿意企業有限公司、鴻蓉企業有限公司及頂欣商行、金滿意企業有限公司、國勤開發建設有限公司等營業人所開立之發票，而該等營業人全經所轄稅捐稽徵機關通報為虛設行號，且所經營之營業項目為景觀設計、乳製品批發、原動機批發業及其他食品什貨零售、乳製品批發、不動產投資興建等業，核均與原告進貨內容－塑膠廢料無關；再依合心公司及宣穎公司營業稅稅籍登記資料及申報營業稅情形，合心公司於92年6月11日設立，於92年7月至10月開立大量發票之後，至93年4月14日申請停業前之申報銷售稅額及進項稅額皆為0元，而宣穎公司於91年12月26日設立後即於93年11月擅自歇業他遷不明，其92年1月至4月間開立統一發票銷售額僅780,939元，卻自92年5月至12月止營業額暴增134,493,363元，顯見合心公司及宣穎公司非屬正常營業之公司，原告訴稱該2家公司非屬虛設行號之營業人及確實向其進貨等語核無足採，亦無原告所訴僅單憑南區國稅局臺南市分局刑事案件移送書即認定合心公司及宣穎公司為虛設行號之情形。次依原告提示合心公司及宣穎公司出貨單、簽收單及支票影本等資料，查原告對於系爭每筆貨款，一部分係以支票，另一部分係以現金支付，且該支票係以未禁止背書方式轉讓，顯與一般交易常情未合，再查上開支票發票人為尚宜塑膠商行及長生廢棄物清理有限公司，非原告，且未載明受款人之姓名或商號，又實際兌領人為 陳錫松 、 吳水木 、 康秀蓮 、 劉鴻模 、 吳許麗珠 及 宋壬癸 等人，非合心公司及宣穎公司，依原告所提示資料並無法證明該付款確係給付合心公司及宣穎公司。從而，原告以非實際交易對象之合心公司及宣穎公司所開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額，縱無故意，亦難謂無過失，自不能免罰；至原告訴稱被告既認定原告有進貨事實，依財政部95年5月23日台財稅第00000000000號令釋規定應免予補稅處罰乙節，查上開令釋之適用要件為被告無法查明營業人確無向其進貨，惟被告已就原告提供之支付價款資料及合心公司、宣穎公司之營業情形查核認定原告確實無向合心公司及宣穎公司進貨，故無該令釋之適用。末查本件違章情形係原告取得涉嫌虛設行號-合心公司及宣穎公司所開立之憑證申報扣抵，依修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額處2倍罰鍰460,900並無違誤，原告主張應分別計算漏稅額及處1倍罰鍰等情顯有誤解，是其所訴無足可採。原處分及其訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴。
理由
一、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。˙˙˙進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、˙˙˙五、虛報進項稅額者。」及「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為行為時營業稅法及加值型及非加值型營業稅法(以下稱營業稅法)第15條第1項、第19條第1項第1款、第33條第1款、第51條第5款及同法施行細則第52條所明定。次按「核釋營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則。說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第337號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票所為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：1.˙˙˙2.有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。˙˙˙。」復經財政部83年7月9日台財稅第000000000號函釋在案。
二、本件原告係經營回收資源批發業，於92年7月至10月及9月至10月間進貨，涉嫌取具虛設行號宣穎公司及合心公司所開立之統一發票金額2,530,400元及2,078,800元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額230,460元，經南區國稅局查獲，通報被告，審理結果，核定原告應補徵營業稅230,460元，並按所漏稅額230,460元處2倍之罰鍰460,900元（計至百元止）等情，有宣穎公司及合心公司所開立之統一發票影本（見原處分卷第51、56、64、72、81、90、98、104、114頁）、財政部臺灣省南區國稅局臺南市分局移送函（見原處分卷第37頁）、原告違章承諾書（見原處分卷第130頁）、財政部臺灣省中區國稅局違章案件罰鍰繳款書（見原處分卷第144頁）等附原處分卷可稽，堪信為真實。
三、原告雖主張：與合心公司及宣穎公司之交易往來，其相關業務接洽人李建緯，出貨單則由黃雅如製作，該二人皆為合心公司及宣穎公司之職員，有該2人薪資所得扣繳憑單可稽，且又依李建緯要求，所支付之支票不須填載抬頭及禁止背書轉讓，此為廢棄物回收業者與再生工廠間習以為常之交易習慣，被告以支票兌領人非合心公司及宣穎公司，而否定原告與其交易之事實。再者，被告僅依南區國稅局臺南市分局刑事案件移送書，即認定該2家公司為虛設行號，並逕向原告補稅處罰，有違一般處理違章漏稅案件應據事實之原則。且原告在交易過程中對於應注意事項已注意，依行政罰法第7條規定，不予處罰。又依財政部95年5月23日台財稅第00000000000號令釋意旨，原告系爭交易既經被告查明有進貨事實，亦應免予補稅及處罰。又依財政部96年3月28日修正發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定「有進貨事實者以營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者，處1倍罰鍰。」及依稅捐稽徵法第1條之1規定，本件應依前開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定處1倍罰鍰，被告仍以2倍罰鍰顯有違法之虞，又被告應分別按原告取得合心公司及宣穎公司開立之統一發票，分別計算其虛報進項稅額並分別依上開參考表計算罰鍰，被告合併計算漏稅額顯屬違法云云。
四、惟查合心公司及宣穎公司92年7月至10月無實際買賣行為，卻基於幫助他人逃漏稅捐之犯意，虛開統一發票供他人作為進項憑證以申報扣抵銷項稅額，經南區國稅局查獲，除有刑事案件移送書、臺灣臺南地方法院97年度簡字第189號刑事簡易判決（本院卷第60頁）及全國稅籍異常查詢檔等資料附案可證外，另依合心公司申報主要進項來源分別為高宇興實業有限公司、金滿意企業有限公司、鴻蓉企業有限公司及宣穎公司等，除源自上開同屬涉案之宣穎公司其營業項目係塑膠日用品製造外，其餘係經營景觀設計、乳製品批發及原動機批發業，而宣穎公司雖其營業項目為塑膠日用品製造，惟其進項交易對象為其他食品什貨及乳製品批撥等業，皆與原告進貨之塑膠廢料無關，有合心公司及宣穎公司「進項來源明細排行前100名查詢表附原處分卷可稽（見原處分卷第139至141頁），又系爭貨款支付之支票，發票人為尚宜塑膠商行及長生廢棄物清理有限公司而非原告，且未載明受款人之姓名或商號，又上開支票兌領人為陳錫松、吳水木、康秀蓮、劉鴻模、吳許麗珠及宋壬癸等人，亦有各該支票影本及兌領背書影本（見原處分卷第62頁、70頁、80頁、88頁、96頁、104頁、79頁、103頁），參以原告委託之代理人丙○○（即原告代表人甲○○之父，亦即本件訴訟之輔佐人丙○○）96年6月2日於被告所屬員林稽徵所所作之談話筆錄中亦說明上開支票領受人皆非實際銷貨人（筆錄見原處分卷第118頁、委託書見原處分卷第116頁），足見合心公司及宣穎公司進項交易中並無原告所進之塑膠廢料，該二家公司自非為原告實際交易對象，原告雖提該二公司之出貨單及現金簽收單，尚難遽認為向該二家公司進貨，且原告亦未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，被告以原告取具不實之統一發票，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，違章事實堪以認定。原告主張被告僅依南區國稅局臺南市分局刑事案件移送書，即認定該2家公司為虛設行號，並認定原告未依法取得憑證，以非實際交易對象所開立之發票，申報扣抵銷項稅額，逕向原告補稅處罰，有違一般處理違章漏稅案件應據事實之原則，核屬誤解。原告雖又稱被告既認定原告有進貨事實，依財政部95年5月23日台財稅第00000000000號令釋規定應免予補稅處罰乙節，惟查上開令釋之適用要件為被告無法查明營業人確無向其進貨，惟被告已就原告提供之支付價款資料及合心公司、宣穎公司之營業情形查核認定原告確實無向合心公司及宣穎公司進貨，故無該令釋之適用。至原告另主張依財政部96年3月28日修正發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定「有進貨事實者以營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者，處1倍罰鍰。」及依稅捐稽徵法第1條之1規定，本件應依前開稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定處1倍罰鍰云云。惟依財政部96年3月28日修正發布「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定其屬「取得虛設行號所開立之憑證申報扣抵」者「按所漏稅額處3倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承諾繳清罰鍰者，處2倍之罰鍰；其屬下列違章情事，減輕處罰如下：㈠漏稅額在新臺幣1萬元以下及承諾繳清罰鍰者，處1倍之罰鍰。…」（見本院卷第59頁），本件所漏稅額230,460元，自不合該處1倍之罰鍰之規定。原告之主張俱無可採，從而，原處分以本件違章情形係原告取得涉嫌虛設行號-合心公司及宣穎公司所開立之憑證申報扣抵，依修正後稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按所漏稅額處2倍罰鍰460,900元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請予以撤銷，核無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國97年4月15日
臺中高等行政法院第三庭
審判長法官王茂修
法官莊金昌法官林金本以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中華民國97年4月15日
書記官邱吉雄