裁判字號：最高行政法院102年裁字第1017號裁定
裁判日期：民國102年07月18日
裁判案由：遺產稅
最高行政法院裁定
102年度裁字第1017號上訴人林首訴訟代理人 廖永煌 律師被上訴人財政部北區國稅局代表人 李慶華 上列當事人間遺產稅事件，上訴人對於中華民國102年3月14日臺北高等行政法院101年度訴字第1430號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、上訴人之父 林新立 於民國98年7月11日死亡，上訴人及繼承人於99年4月12日辦理遺產稅申報，列報農業用地扣除額新臺幣（下同）43,777,539元。被上訴人初查，以其中桃園縣○○鎮○○○段（下稱○○○段）98、135、286、391、582地號等5筆土地，未取得農業用地作農業使用證明書（下稱農地農用證明書），否准扣除，核定農業用地扣除額17,640,835元，遺產總額92,780,057元，遺產淨額58,429,222元，應納遺產稅額5,842,922元。上訴人就上開○○○段5筆土地之農業用地扣除額部分不服，申請復查，經被上訴人以101年3月15日北區國稅法二字第1010015712號復查決定追認農業用地扣除額3,793,466元（○○○段135地號部分），上訴人就○○○段98、391、582地號等3筆土地（下稱系爭3筆土地）之農業用地扣除額部分仍不服，提起訴願、行政訴訟，均遭駁回，遂提起本件上訴。
三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，主張：㈠從行政院農業委員會(下稱農委會）90年2月2日農企字第900
102222號函釋說明二、桃園縣政府100年12月20日府水區字第1000531636號函說明二以觀，系爭3筆土地自69年劃出水利會灌溉區後，因已無定期之灌溉水入，性質上屬於看天池，其功能當然無法與水利會灌溉區之埤塘等量齊觀。系爭土地自始以來即為水利用地之使用型態，不定期供附近農田之灌溉使用，並非如原判決認定系爭3筆土地於清除雜草、灌木等以提供溜池蓄水防洪功能後，始得供農業使用。是原判決認定事實之基礎顯屬錯誤，而有違反論理及經驗法則之判決違背法令。
㈡原判決本應依據主管水利之行政機關之意見為認定事實之判
決基礎，乃就該有利於上訴人之事實均不採，竟另行創設系爭土地應於98年7月11日被繼承人死亡時有供農業使用之事實違憲之條件，並責令上訴人就該事實必須盡舉證之責，而置有利上訴人之桃園縣政府水務局（下稱水務局）102年1月2日桃水區字第1010034573號函之說明於不顧，又未說明不採之理由及法律意見，顯有判決不備理由及判決不適用法規之當然違背法令。
㈢桃園縣政府依其權限所為之事實認定及依法訂定之行政規則
，均有拘束下級機關及署官之效力。是原審輔助參加人桃園縣大溪鎮公所（下稱大溪鎮公所）就系爭土地前4次的現勘所填具「不符合編定類別使用」，既與桃園縣政府所為之認定不同，則參酌行政程序法第15條第1項、第3項規定及本院96年度判字第1916號判決意旨，應以桃園縣政府所為之認定為準，始為合法。乃原判決對於上訴人於原審之主張俱均不採，顯有適用法令之違誤等語。
四、惟查：㈠決定本案勝負之關鍵待證事實為：「98年7月14日被繼承人
林新立亡故時點，上開3筆被編為水利用地之土地，其使用狀況是否能維持『無妨礙灌、排水流通功能』之標準，而可認定為『作農業使用之農業用地』，依遺產及贈與稅法第17條第1項第6款之規定，免徵遺產稅」。
㈡而原判決對此關鍵待證事實之事實判斷及法律涵攝均無違法
可言，其中第16頁⒌以下敘明，……水務局雖以101年9月5日桃水區字第1010016971號函表示：「……就上之函釋（即農委會90年2月2日農企字第900102222號函釋）本案尚符函釋精神，為因農政法令及解釋函諸多，且農政單位未能即時提供參辦，因此才於98年9月1日現勘之時填具『不符合編定類別使用』。」惟水務局上開函亦同時表示：「……99年l月27日簽具『98、391、582地號該等3筆土地符合土地編定類別使用』，係因考量近年來氣候變遷甚大及強降雨情形頻繁，需大量設置滯洪池增加防洪功能，乃至請土地所有權人清除雜草、灌木等以提供溜池蓄水防洪功能。」堪認系爭3筆土地係於清除雜草、灌木等以提供溜池蓄水防洪功能後，始有供農業使用（水利用地使用）之事實。故大溪鎮公所依第5次會勘結果而於99年2月4日核發之農地農用證明書，仍不能證明98年7月11日被繼承人死亡時有供農業使用（水利用地使用）之事實。
㈢事實上本案在桃園縣大溪鎮公所前3次履勘時（98年9月1日
、同年10月15日及同年月27日），即明確認定該3筆土地上均有樹木，而土地上之樹木會妨礙水體之流通乃屬社會一般常識，自不符合農委會90年2月2日農企字第900102222號函釋所指「土地上有雜花野草，但不影響水流通行」之情形，從而原判決之事實認定實與日常經驗法則相符，而無違誤可言。
㈣上訴理由雖以該判決違背法令為由，惟核其上訴理由，係就
原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，而非具體表明合於不適用法規、適用法規不當、或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
五、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國102年7月18日
最高行政法院第四庭
審判長法官黃合文
法官鄭忠仁法官劉介中法官林惠瑜法官帥嘉寶以上正本證明與原本無異中華民國102年7月19日
書記官葛雅慎