裁判字號：高雄高等行政法院90年訴字第1078號判決
裁判日期：民國90年07月18日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院判決九十年度訴字第一○七八號
原告甲○○訴訟代理人丁○○被告財政部高雄市國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年八月二十五日台財訴第0000000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國（下同）八十七年度綜合所得稅結算申報，列報扶養兒子 林介懷 、 林孔昭 、外甥 李悅 、 林子翔 、外甥女 李耘心 、 林浩安 、姪兒 林育嶒 、 林遠志 及姪女 林育萱 等九人，其中李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志、林育萱等七人，被告 以渠 等未與原告同居一家，無扶養事實為由，予以剔除免稅額共新台幣（以下同）五十萬四千元。原告不服，就原核定剔除七人之免稅額及另主張尚有扶養其母親 林簡賜鳳 部分，申經復查結果，未獲變更，復就扶養李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志、林育萱等七人之免稅額提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
（二）被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：
甲、原告主張之理由：
（一）原告於八十七年度仍設籍於高雄市○○區○○○路○○○號與林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人在同一戶籍，至八十八年六月才遷離高雄，故合於所得稅法施行細則第二十一條之二之規定。且原告常常拿錢給林浩安、林子翔之母 林翠華 ，亦確有扶養之事實。
（二）另依司法院釋字第四一五號解釋，並無要求申報扶養之親屬須同一戶籍，而以有無共同生活之事實為要件；原告與林育嶒、林遠志、林育萱等三人有實際扶養之事實，協助負擔一筆六萬餘元之保險費及不定期拿錢、匯款資助，行之好幾年，只因手上並無存有系爭年度之紀錄，惟仍可由郵局查出，並附上八十八、八十九年度之匯款紀錄，以旁證原告與其弟間有長期共同生活之事實；而林育嶒、林遠志、林育萱等三人居住在嘉義縣梅山鄉山上，其父母收入微薄，雖然勤儉持家，惟若無原告之扶助，日子將更難過，被告未上山實際訪查，即判定未具扶養事實，自有未合云云。
乙、被告主張之理由：
（一）按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：．．．．．．四、家長家屬相互間。」「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定．．．．．．，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。．．．．．．」復為司法院釋字第四一五號解釋所釋示。
（二）查系爭扶養親屬李悅、李耘心為原告之妹丁○○之子女，林子翔、林浩安為原告之妹林翠華之子女，渠等四人本年度與丁○○及其配偶 李志謨 居住於高雄市○○區○○○路○○○號；另林育嶒、林遠志、林育萱為原告之弟 林廣立 之子女，渠等三人本年度與其父母居住於嘉義縣梅山鄉龍眼村三號；而原告任職國防部中山科學研究院，本年度居住於桃園縣龍潭鄉，有被告之復查談話紀錄及問卷附案可稽，是原告與系爭親屬並未以永久共同生活為目的而同居一家，未具備家長家屬關係，難謂符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，核與首揭規定得減除免稅額之要件不符，被告予以剔除系爭扶養親屬免稅額五十萬四千元，洵無違誤。
（三）又查所得稅法施行細則第二十一條之二之規定，業於八十七年六月十日經行政院台（八七）財字第二九○二二號函發布刪除，且所得稅法第十七條第一項第一款第四目關於減除扶養親屬免稅額之「同居一家」規定，本應取決其有無共同生活之客觀事實，林子翔等四人，如前所述，當年度與原告係分居高雄市與桃園龍潭兩地，是縱渠等確與原告同一戶籍，既經查明實際上並未同居一家，所稱即不足採。原告另稱與林育嶒、林遠志、林育萱等三人則實際有扶養之事實，協助負擔一筆六萬餘元之保險費及不定期拿錢、匯款資助等，亦如前述，原告與系爭親屬既未同居一家，即無家長家屬關係，縱有資助，其行為乃念同宗之誼而給與津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法原不能爰為要求扶養之根據，從而原告對姪子女、外甥子女既無生活保持（維持）或生活扶助義務，請求追認系爭親屬免稅額，於法未合，核難採據。
理由
一、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額：㈠納稅義務人及其配偶之直系尊親屬．‧‧‧‧．㈡納稅義務人之子女．
‧‧‧‧．㈢納稅義務人及其配偶之同胞兄弟、姊妹．‧‧‧‧．㈣納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。
但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。
」所得稅法第十七條第一項第一款定有明文。次按「左列親屬互負扶養之義務：
一、直系血親相互間。二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」亦為民法第一千一百十四條所明定。
又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定，‧‧‧．．．得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，．．．．．．」，復有司法院釋字第四一五號解釋可參。而此號解釋之解釋理由書更明白表示：「．．．．．．所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定：『納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者』，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，明示此項免稅額之享有，無論受扶養者為其他親屬或家屬，除確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件。所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準，．．．．．．。」
二、本件原告八十七年度綜合所得稅結算申報，列報扶養兒子林介懷、林孔昭、外甥李悅、林子翔、外甥女李耘心、林浩安、姪兒林育嶒、林遠志及姪女林育萱等九人，其中列報李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志、林育萱等七人，經被告以渠等未與原告同居一家，與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定不合，予以剔除免稅額共五十萬四千元等情，已經兩造分別陳明在卷；而原告提起本件訴訟，無非以其於八十七年度與林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人在同一戶籍，合於所得稅法施行細則第二十一條之二之規定；且對該七人確有扶養之事實等語，資為爭執。爰分述如下：
（一）查原告所舉之所得稅法施行細則第二十一條之二「本法第十七條第一項第一款第四目關於減除扶養親屬免稅額之規定，其為納稅義務人之其他親屬或家屬者，應以與納稅義務人或其配偶同一戶籍，且確係受納稅義務人扶養者為限。」之規定，業經八十五年十一月八日之司法院釋字第四一五號解釋認其中關於同一戶籍部分有違憲法第十九條租稅法律主義，宣告與解釋意旨不符部分應不予援用；該規定並經行政院於本件八十七年度所得稅申報前之八十七年六月十日以台（八七）財字第二九○二二號函發布刪除；且依上述所得稅法施行細則第二十一條之二規定，亦非謂僅須同一戶籍即符合所得法第十七條第一項第一款第四目關於減除扶養親屬免稅額之規定，故原告執上述所得稅法施行細則第二十一條之二規定，主張其八十七年度與林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人在同一戶籍，應准其扶養此部分親屬免稅額之列報云云，自有誤會，不足採取。
（二）又依前開所述，所得稅法第十七條第一項第一款免稅額之列報，係以該款所列舉四目之親屬為範圍，本件原告所列報扶養之親屬李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志及林育萱等七人分別為其甥子女及姪子女，並非所得稅法第十七條第一項第一款第一目至第三目所規範之親屬範圍，故本件首需審酌者乃原告所列報扶養之上述親屬七人是否屬所得稅法第十七條第一項第一款第四目所規範得列報為扶養親屬之範圍。查得依所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定為扶養親屬免稅額之列報，除該親屬確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件，已如前述。而所謂家，民法上係採實質要件主義，以永久共同生活為目的而同居一家為其認定標準。茲就原告所列報扶養之親屬李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志及林育萱等七人，是否符合此目規定，分述如下：
（１）而原告於八十七年度雖係設籍於高雄市○○區○○○路○○○號，與其所申報扶養之林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人在同一戶籍，然此年度原告實際上係居住於桃園縣龍潭之公司宿舍，且其戶籍亦於八十八年六月間遷離高雄；而坐落高雄市○○區○○○路○○○號房屋係由原告之妹丁○○開設李家茶店及供住家使用，原告所申報扶養之林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人實際上亦居住在該地；而該址係以原告之妹丁○○為戶長而於七十八年八月十九日設籍於該地，原告則係於八十四年十二月二十二日始將戶籍遷入該址等情，已經兩造分別陳明在卷，並有戶籍謄本附於原處分卷可稽；原告之戶籍雖於八十四年十二月至八十八年六月間設於高雄市○○區○○○路○○○號，然其係於丁○○一家人設籍後，始將戶籍遷入該地，並於八十八年六月又將戶籍遷離該地，且實際上平日係居住於桃園縣，並未居住該地，故原告與其所申報扶養之林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人實難謂有以永久共同生活為目的而同居一家之情；原告與林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人既無成立一家之事實存在，則其等間自不生所謂家長、家屬關係；況位於高雄市○○區○○○路○○○號一家係以原告之妹丁○○為中心，家中之事是由原告之妹丁○○或丁○○之夫掌理等情，亦據原告訴訟代理人丁○○陳述甚明，則原告並非該家之家長甚明；則原告與其所申報扶養之林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人間並無家長家屬關係，堪予認定，依前開所述，原告申報八十七年度綜合所得稅列報林子翔、林浩安、李耘心、李悅等四人之扶養親屬免稅額，即與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之要件不合。
（２）原告八十七年度綜合所得稅申報另列報之扶養親屬林育嶒、林遠志、林育萱三人為原告之弟林廣立之子女，其三人八十七年度係與其父母居住於嘉義縣梅山鄉龍眼村三號；而原告本人當年度則係設籍於高雄市○○區○○○路○○○號，並任職國防部中山科學研究院，實際居住於桃園縣龍潭鄉等情，有戶籍謄本及問卷附原處分卷可稽；原告於八十七年度既設籍於高雄市○○區○○○路○○○號，實際上則居住桃園縣，甚且如前項所述，原告更於八十八年間將戶籍遷至桃園縣，足見原告與林育嶒、林遠志、林育萱三人並無永久共同生活為目的而同居一家之情，故縱原告有於假日時常返回嘉義縣之情形，亦屬親人探望性質，並不得因此而謂原告實質上有與林育嶒、林遠志、林育萱以共同生活為目的而同居一家，成立家長家屬關係之事實存在；故原告所列報林育嶒、林遠志、林育萱三人之扶養親屬免稅額，亦與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之要件不合。
（三）至原告雖又主張其對所列報之扶養親屬李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志及林育萱等七人，確有扶養之事實存在云云。然查原告係因其子平日交由原告之妹丁○○照顧，故會拿錢給丁○○；而原告亦會拿錢給林子翔、林浩安之母林翠華，林子翔、林浩安係與丁○○同住，而林翠華並未與林子翔、林浩安同住，確實住於何處，原告訴訟代理人丁○○並不記得等情，則據原告訴訟代理人丁○○於本院審理中及被告復查談話筆錄上陳述甚明，故原告交錢給其妹丁○○應係報答丁○○照顧其子之回饋，自非為履行扶養義務關係；另林子翔、林浩安係與丁○○而非其母林翠華同住，原告卻將款項交付林翠華而非丁○○，益見原告縱有交付林翠華款項情事，其性質亦非為扶養林子翔、林浩安，故原告主張有林子翔、林浩安、李耘心、李悅四人之情形，自無可採。況依所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定為扶養親屬免稅額之列報，除該親屬確係受納稅義務人扶養外，尚須符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即以具備家長家屬關係為要件，而原告李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志及林育萱等七人，並不具家長家屬關係，已如前述，故縱原告有協助負擔一筆六萬餘元之保險費及不定期拿錢、匯款資助林育嶒、林遠志及林育萱之情，亦不得因此主張符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目所規定免稅額列報之要件，故原告以有資助林育嶒、林遠志及林育萱之情形，主張被告應准該等扶養親屬之列報云云，亦無可採。
三、綜上所述，原告與所列報之扶養親屬李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志及林育萱等七人並無家長家屬關係存在，而原告列報其等之扶養親屬免稅額核與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定不合；故被告就原告八十七年度綜合所得稅申報，否准原告所列報扶養之李悅、林子翔、李耘心、林浩安、林育嶒、林遠志及林育萱等七人之扶養親屬免稅額五十萬四千元，尚無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，並無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年七月十八日
高雄高等行政法院第一庭
審判長法官陳光秀法官呂佳徵法官楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十年七月十八日
法院書記官藍亮仁