裁判字號：最高行政法院87年判字第2541號判決
裁判日期：民國87年12月10日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
行政法院判決八十七年度判字第二五四一號
再審原告岱偉實業股份有限公司代表人甲○○再審被告財政部關稅總局右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，再審原告對本院中華民國八十七年五月二十二日八十七年度判字第九六六號判決，提起再審之訴，本院判決如左︰
主文再審之訴駁回。
事實緣再審原告委託旭懋報關有限公司於民國八十四年一月十六日向財政部高雄關稅局申報自印尼進口INDONESIANFINISHEDFANCYFLOORING乙批，報單號碼：ＢＣ＼八四＼Ｕ○三二＼○○○一號，報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第四四一八‧九○‧九○號，互惠稅率百分之二‧五，經該局改列稅則第四四一二‧一一‧二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。再審原告不服，向高雄關稅局聲明異議。經該局加具意見報請再審被告評定異議駁回後，向財政部提起訴願，經遭決定駁回，訴經行政院台八十五訴字第○一○七六號再訴願決定將原決定及原評定均撤銷，由原評定機關另為適法之處分。案經再審被告重為評定，仍駁回其異議。再審原告不服，循序提起行政訴訟，經本院八十七年度判字第九六六號判決（原判決）予以駁回，乃以該判決具有行政訴訟法第二十八條第一款及第十款規定事由，對之提起再審之訴，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨略謂︰一、查系爭同類貨品曾經行政院台八十五訴字第○一二五一號作成再訴願決定，將原決定及原評定均撤銷，並敍明『．．．況系爭來貨所應歸列之「稅則未臻明確」，得否從將來貨歸列「行為時稅則」第四四一八‧三○‧○○號課徵關稅，亦宜一併斟酌』。以上所載完全合於現代法治國家「罪疑從輕」、「事疑從」之法諺，尤其我國目前訴願係隸屬在行政系統之下，行政院訴願委員會之上開「再訴願決定理由」已一語道破「系爭貨品稅則之癥結」，且屬法律上見解，依司法院釋字第三六八號解釋文意旨及財政部令函示：「稅務官司經上級機關撤銷的理由，若屬上級機關的法律見解與稅捐機關不同，則稅捐機關在打輸官司後，不得維持原處分，若屬要求稅捐機關重新查明原因再查處的案件，稅捐機關於查明事實後，才可以維持原處分」，其有違行政法則至明，更違背法律上不溯既往之基本原則，顯然原審適用法則即有違誤。二、原判決引用『．．．及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九號之解釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫、槽榫．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接」，系爭來貨經驗明為已開榫槽之貼面合板加工複合地板，每層單板厚度均未超過六公厘，核與上開註解之解釋相符．．．』云云，按稅則第四四○九號係「免稅率」，而拼花地板更有其「專屬稅則」，豈可爰引四四一二稅則，顯然適用法規有錯誤。三、按本件系爭貨品之稅率問題，財政部關稅總局曾函請我國駐比利時代表處，向世界海關組織關稅合作理事會（ＷＣＯ）查詢結果，據我國駐比利時代表處回函『根據世界海關組織即關稅合作理事會之意見，即類似案件宜驗明用途，並洽請出口國海關提供分類意見，設若仍有歧見，可請秘書處提Ｈ‧Ｓ委員會討論，又拼花地板「木條厚度」以「適宜及實用」為宜，並無須硬性訂定標準』，又根據上開組織之承辦人員謂『該貨品如為可「直接使用之地板成品」，則以歸列四四一八‧九○項目相關號列為宜』，此均有公文書為憑，在「處分當時」原處分機關明知竟棄而不論，而鈞院對此重要證據亦未予斟酌，則在適用法則上，亦將造成重要違誤。四、再就本件判決違背適用法則順序（即「特殊性較具一般性者為優先適用之原則」）：㈠查本件行政院決定書，在其主觀上已認定『經高雄關稅總局查驗結果，來貨為貼面合板加工複合地板．．．』，既認定為複合地板，即應依貨品性質、用途予以歸類方是，設若此一大原則無法堅守，則進口貨品繁多，可任意認定用途，更可朝令夕改，隨心所欲矣。且行政院決定書所敍理由，均係論及加工合板及其他合板之類，在此所應確認者，即合板或加工合板均屬於「材料或半成品」，其用途五花八門，各取所需，此乃真正重心之所在，故而稅率應較高。而再審原告所進口之「銘木拼花地板」已成「定型」，且屬「成品」，僅作地板為其唯一用途，原處分機關焉可恣意擴充解釋之﹖何以捨棄行之多年之四四一八‧三○‧○○號之註解，而莫明所以引用至四四○九節之註解，且按該節要屬免稅。足證原處分機關引用H.S無關之解釋加以拼湊，以印證其判斷，而對系爭貨物性質及稅則四四一八之註解則略而不論，方致作成錯誤決定，而鈞院原判未予審酌，即有違證據法則與經驗法則。㈡再查依H.S解釋準則一：
『類、章及分章之標題，僅為便於查考而設，其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之。』，依此準則精神，按四四一二．一一‧二○號明定為『加工合板類』，完全未論及拼花地板類，而四四一八節則明示已組成之「拼花地板」，從而依此稅則精神，斷不容原處分機關以其主觀並超越行政裁量權而作出錯誤認定，此舉已嚴重侵及民眾權益，而本件系爭貨品正合於稅則四四一八‧三○‧○○號，故應適用四四一八節之規定殆無疑義。五、末查本案貨品之稅則分類見解變更，主管機關係依財政部七十五年四月十九日台財關字第七五○五三三八○號函示：「如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已「明文修訂」外，應先報部核定」，並謂本件報奉財政部核准後始據以改估云云，查系爭貨品進口是從「七十八年」即已開始，而其答辯書所引用者乃「七十五年」之函件，直到八十三年八月份始認定不適當，由稅則四四一八號，稅率二‧五，冒然改採稅則四四一二號，稅率二十，尤其經歷八年，已進口之系爭貨品批數不知凡幾之後，再引用七十五年之函件解釋，難道主管機關從未思及其處分之「適法性」﹖在此尤其應闡明者，行政命令絕不能任其違背牴觸相關法律，既然系爭貨品未明文修訂，豈容行政命令優於法律之適用，其適用法則顯然有誤。為此請廢棄原判決等語。
再審被告答辯意旨略謂︰一、查再審原告另案進口相同物品（報單號碼ＢＤ＼八三＼六一一二＼○○○七號及ＢＤ＼八三＼六一五○＼○○二一號）經行政院台八十五訴字第○一二五一號再訴願決定：「原決定及評定均撤銷，由原核定機關另為適當處分」，並指明：「．．．允宜由原評定機關委請專業機構先行驗明來貨是否為拼花地板後，再行歸列所應歸屬之稅則」。案經高雄關稅局依該訴願決定意旨檢附貨樣送請台灣省林業試驗所鑑定結果，貨品與該局查驗結果相符，與本案同屬化粧合板加工複合地板，並均予歸列稅則四四一二節，此乃事實認定非屬法律上見解，再審原告所稱顯係斷章取義。二、查依「國際商品統一分類制度註解」中文版（八十二年七月版，以下簡稱Ｈ‧Ｓ註解）第五五四、五五五頁對稅則第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇詮釋：「上述任何種類之板材可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工」及同註解第五五一頁有關稅則第四四○九節之詮釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫、槽榫．．．或類似加工），不論是否經鉋平、砂磨或指接」。本案來貨經高雄關稅局核明為以五層單板膠合而成，以柳桉合板為基材，上貼銘木薄片敷面，四面已開榫槽（凹凸槽），屬化妝合板加工複合地板，其加工層次，核符上開註解之論釋，亦即屬稅則第四四一二節「加工合板」範疇，自應歸列稅則第四四一二節項下。三、查木質拼花地板製造過程，前經再審被告函請我國駐比利時代表處查詢結果，為樹材裁切成一定規格，經拼花排板後熱壓膠合，各層木理方向相互垂直，再直剖（由中間剖，一分之二），核屬實木拼花製品，此與來貨係在合板上貼拼花之薄片單板（厚度不超過0.6mm），顯有不同。且本案來貨依再審原告於原訴願書所述之製造過程及加工情形，係在素面合板上貼拼花之薄片單板，四面並開榫槽，核屬稅則第四四一二節範疇，高雄關稅局參據「Ｈ‧Ｓ註解」之詮釋將來貨歸列於稅則第四四一二節加工合板項下，並無不當。復查日本關稅週報第二○八二號亦載明類似貨物「FANCYFLOOROFWOOD」應分類於稅則第四四一二節項下。四、本案來貨經高雄關稅局依行政院再訴願決定意旨送請臺灣省林業試驗所鑑定結果為「係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之地板用途板料。按海關進口稅則四四一八‧三○‧○○所陳述之木製拼花地板係由一層或多層木材之支撐物上之拼花『木條』所構成者。本案所稱拼花部分為不超過六公厘之『單板』，與『木條』認定上有所差別。」，則本案貨名鑑定結果，核與高雄關稅局查驗結果相符，係由五層單板膠合而成，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製舌榫之加工合板，屬化妝合板加工複合地板，依其製造過程、結構及加工情形，核屬合板形態，符合Ｈ‧Ｓ註解中文版第五五四頁及第五五五頁之詮譯，而木製拼花地板列有專屬稅則第四四一八節，兩者貨品品目不同。至於稅則第四四一二節合板，雖可能加工成稅則第四四○九節所敍述之形式，惟仍歸屬於稅則第四四一二節加工合板項下。易言之，本案來貨雖經開槽、製舌榫等製成稅則第四四○九節形式，惟仍應歸列稅則第四四一二節。復查前開註解已明示拼花地板，係由置於一層或多層木材之支撐物上之拼花木板所構成，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯有不同。且系爭貨物業經臺灣省林業試驗所鑑定：「．．．可供壁板、家具面板或地板等不同用途，使用者而定」，則再審原告稱系爭貨物僅作地板為其唯一用途乙節，並無可採。五、按財政部七十五年四月十九日台財關字第七五○五三三八號函示旨意，係要求海關核定稅則時，如擬變更以往所歸列之分類號列，宜審慎行事，並逐級審核，以確保進口人權益之措施。又依鈞院七十年判字第六二九號判決所揭：「系爭貨品海關所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品或其他案外人進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件相同即不在審究之列，原告自不能因海關於本件以外之分類有誤而主張本件亦必應隨之為相同之錯誤。」之意旨，以往相同貨品縱有不同分類，對本案稅則之核定亦無拘束力。復查本案系爭貨物業經財政部函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，應歸列稅則第四四一二節相關項下，足見本案核列之稅號應屬正確。三、綜上所述，再審原告所陳理由均無可採，且相同案件業經鈞院八十七年度判字第六二四號判決駁回在案，本案原處分，仍請予維持等語。
理由按行政訴訟法第二十八條第一款所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背或與解釋判例有所牴觸者而言，至於法律上見解之歧異，再審原告縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。又同條第十款所謂「當事人發見未經斟酌之重要證物者」，則係指該項證物，在前訴訟程序中即已存在，而當事人不知其存在或不能予以使用，現始發現或得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。若對已經斟酌之證物有所爭執，則無該款之適用。迭經本院著有判例。本件再審原告因進口貨物核定稅則號別事件，不服本院八十七年度判字第九六六號判決，提起再審之訴，關於其主張原判決有行政訴訟法第二十八條第一款適用法規顯有錯誤之再審事由部分，經查原判決駁回再審原告在前訴訟程序之訴係以：「㈠、原告（即再審原告，下同）前案進口相同物品（報單號碼ＢＤ＼八三＼六一一二＼○○○七號及ＢＤ＼八三＼六一五○＼○○二一號）雖經行政院台八十五訴字第○一二五一號再訴願決定書決定：「原決定及評定均撤銷，由原評定機關另為適當處分」，並敍明：「．．．允宜由原評定機關委請專業機構先行驗明來貨是否為拼花地板後，再行歸列所應歸屬之稅則，．．．」。案經高雄關稅局依該訴願決定書意旨檢附貨樣送請臺灣省林業試驗所鑑定結果，核與該局查驗結果相符，與本案同屬化妝合板加工複合地板，並均予歸列稅則四四一二節，行政院據以作成「再訴願駁回」之決定，尚無不當。原告主張，前案行政院再訴願決定書，已將原決定及原評定均撤銷，但在後進口與系爭貨品完全相同之貨品，如今卻遭行政院決定作成「再訴願駁回」之決定，益顯本件行政處分要屬違背法令云云，核不足採。㈡系爭來貨申報貨名為INDONESIANFINISHEDFANCYFLOORING，經高雄關稅局查驗來貨為貼面合板加工複合地板，係由五層單板膠合而成，每層厚度均未超過六公厘，以柳桉合板基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽製舌榫之加工合板，與國際商品統一分類制度（以下簡稱H.S.）註解中文版第五五四頁及第五五五頁對第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇詮釋：「上述任何種類之板材，可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工」相符。且經高雄關稅局報經財政部八十三年六月三十日台財關字第八三○二九五八五二號函同意參據Ｈ‧Ｓ註解歸列行為時稅則第四四一二節加工合板項下適當號別。又系爭來貨經高雄關稅局函請台灣省林業試驗所鑑定並敍明鑑定標準，經該所以八十五年三月一日八五農林試利字第一○九四號函復，略以所送樣品係以不超過六公厘之單板覆貼於素面合板，並經側面開槽加工而成之地板用途板料；行為時稅則第四四一八．三○．○○號之木製拼花地板係由一層或多層木材之支物上之拼花木條所構成者，本案所稱拼花部分為不超過六公厘之「單板」，與「木條」認定上有所差別等語，是系爭來貨屬化妝合板加工複合地板，與拼花地板係由置於一層或多層木材之支撐物上之拼花木條所構成者有別，依其製造過程及加工情形，仍應歸列行為時稅則第四四一二．一一．二○號。又稅則第四四一八．三○．○○號木製拼花地板之製程為原木經鋸裁成木板，再經烘窯烘乾，最後經多面刨機、刨製成型，並開凸凹槽，製成木製實木地板（或木質實木拼花地板），與系爭銘木拼花地板製程：角材－鉋光－定尺－拼接成板材－鉋薄片（○．三－○．六ＭＭ厚度）－貼於素面合板表面－鋸裁成板條－四方開凹凸槽觀之，尚非屬行為時稅則第四四一八．三○．○○號貨物（實木地板或實木拼花地板），而系爭來貨以素面合板為基材，上貼銘木拼花薄片，並非一塊塊實木板條直接拼貼於素面合板上，而是由實木板條拼接成板材，平切薄片（○．三－○．六ＭＭ厚度），再貼於素面合板上，係屬二次加工化妝合板複合地板，系爭來貨歸列行為時稅則第四四一二．一一．二○號，應屬正確。㈢、查另案由柏岱公司所進口貨物之表層厚度為○‧一公分，經核符合財政部八十四年十一月二十五日「研商有關Ｈ‧Ｓ第四四一二及第四四一八節加工地板之稅則分類事宜」會議紀錄結論：「㈠為便於實務上的執行．．．稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花木條構成者為限，做為通案之分類依據」，有該會議紀錄影本在卷可按。而本案系爭貨物表層厚度為○‧六公厘以下，兩者不同，自不宜相提並論。則原告主張柏岱公司自印尼進口同款、同性質之貨品，因不服所核定四四一二稅則號別，經提起異議後，經由基隆關稅局複驗結果，接受原申報稅則即四四一八‧三○‧○○稅率課稅云云，亦無可採。㈣、按木質拼花地板製造過程，前經被告函請我國駐比利時代表處查詢結果，為樹材裁切成一定規格，經拼花排板熱壓膠合，各層木理方向相互垂直，再直剖（由中間剖，一分為二），核屬實木拼花製品，此與來貨係在合板上貼拼花之薄片單板（厚度不超過0.6MM）顯有不同，且來貨經鑑定結果與稅則第四四一八‧三○‧○○號之木製拼花地板不同，詳如前述。另依日本之關稅週報第二○八二號亦載明類似貨物「FANCYFLOOROFWOOD」應分類於稅則第四四一二節項下，有台北駐日經濟文化代表處八十四年四月二十八日日經組第二四三號致財政部函及所附日文關稅週報影本附可稽，足見本案分類應屬正確。則原告主張據我國駐比利時代表處回函謂根據關稅合作理事會之意見，拼花地板木條厚度以適宜及實用為宜，並無須硬性訂定標準，又根據上開組織之承辦人員謂「該貨品如為可直接使用之地板成品，則以歸列四四一八‧九○項目相關號別為宜」云云，尚無可採。㈤、本案來貨已檢樣送請臺灣省林業試驗所鑑定貨樣是否為拼花地板或化妝板加工複合地板。據該所鑑定結果，係屬二次加工化妝合板複合地板，自應歸列進口稅則第四四一二‧一一‧二○節。則原告主張其曾檢具由產地國印尼以完全相同之實物送請德國慕尼黑財政總管理局關稅審核機構經審定為四四一八‧三○‧○○號列云云，仍不足採。㈥、另案相同貨物經高雄關稅局送請臺灣省林業試驗所鑑定來貨是否為拼花地板或化妝合板加工複合地板，經該所八十五年五月十三日八五農林試利字第二五八三號函復，略以「貴局送鑑地板樣品．．．，可供壁板、家具面板或地板等用途，視使用者而定」，鑑定結果可供壁板或家具面板或地板等用途，於鑑定報告書上列載甚明，原告主張純為關稅當局臆度之詞，顯與事實不符，不足採信。另查臺灣省林業試驗所係林木研究試驗機構，具專業素養，其鑑定結果自具公信力。㈦、又原告另案進口與系爭來貨相同之銘木拼花地板，業經經濟部國際貿易局函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，認所附貨樣以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，有財政部八十五年十二月二十四日台財訴字第八五二一七九五七九號函附駐比利時代表處八十五年十一月十四日比利字第四七五號簡函影本存訴願可稽，並據該處八十五年十一月二十九日比利字第五○五號簡函復財政部亦敍明世界海關組織於Ｈ‧Ｓ會議中已獲致相同結論，認原告進口之INDONESIANFINISHEDFLOORING貨物，應歸列稅則第四四一二節項下（見本院卷）。是本件系爭貨品，應歸列進口稅則第四四一二‧一一‧二○節，已無疑義。㈧、至所提示國立屏東技術學院林產加工技術系試驗報告之物品名稱為居家用地板，與系爭來貨是否相同，不無疑義，況系爭來貨經台灣省林業試驗所鑑定為化粧合板加工複合地板，已如前述，所稱系爭來貨經試驗為拼花地板，適用於居家地板一節，核不足採。又原處分依實際來貨歸列進口貨物稅則，與法律不溯既往原則無違。」等語為得心證之理由，經核原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並不相違背，與解釋、判例均無相牴觸情形。至再審原告提出之剪報乙則影本，引用司法院釋字第三六八號解釋，主張原處分同類貨品，曾經行政院再訴願決定，將原決定及原評定處分均撤銷，其所持之法律見解，再審被告應受其拘束云云，惟查再審原告另案進口相同物品（報單號碼ＢＤ＼八三＼六一一二＼○○○七號及ＢＤ＼八三＼六一五○＼○○二一號）經行政院台八十五訴字第○一二五一號再訴願決定：「原決定及評定均撤銷，由原核定機關另為適當處分」案經高雄關稅局依該訴願決定意旨檢附貨樣送請台灣省林業試驗所鑑定結果，貨名與該局查驗結果相符，與本案同屬化粧合板加工複合地板，並均予歸列稅則四四一二節，此乃事實認定非屬法律上見解。又木質拼花地板製造過程，前經再審被告函請我國駐比利時代表處查詢結果，為樹材裁切成一定規格，經拼花排板後熱壓膠合，各層木理方向相互垂直，再直剖（由中間剖，一分之二），核屬實木拼花製品，此與來貨係在合板上貼拼花之薄片單板（厚度不超過0.6mm），顯有不同。且本案來貨依再審原告於原訴願書所述之製造過程及加工情形，係在素面合板上貼拼花之薄片單板，四面並開榫槽，核屬稅則第四四一二節範疇，且日本關稅週報第二○八二號亦載明類似貨物「FANCYFL
OOROFWOOD」應分類於稅則第四四一二節項下，高雄關稅局參據「Ｈ‧Ｓ註解」之詮釋將來貨歸列於稅則第四四一二節加工合板項下，並無不當。再審原告執本院前程序對其所提比利時代表處函影本（證五號）載述之前開內容再事爭執，謂原判決對之未加審酌即顯有對足影響於判決之重要證物漏未斟酌云云，揆諸首揭說明，顯非可採。是本件再審之訴，難認為有再審理由，應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。
中華民國八十七年十二月十日
行政法院第四庭
審判長評事 葉振權
評事 吳仁 評事 吳錦龍 評事 林家惠 評事 吳明鴻 右正本 證明與原本無異
法院書記官張惠美中華民國八十七年十二月十日