裁判字號：臺灣高等法院98年上更(一)字第302號刑事判決
裁判日期：民國98年08月19日
裁判案由：違反稅捐稽徵法
臺灣高等法院刑事判決98年度上更(一)字第302號上訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告甲○○
(原名林雪娥)輔佐人乙○○選任辯護人 鍾耀盛 律師上列上訴人因被告違反稅捐稽徵法案件，不服臺灣臺北地方法院九十四年度訴字第七二一號，中華民國九十四年十月十九日第一審判決（起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署九十三年度偵字第二０八八八號），提起上訴，判決後經最高法院發回更審，本院判決如下：
主文原判決關於甲○○短報扣繳稅捐陸罪及定執行刑均撤銷。
甲○○被訴短報扣繳稅捐罪部分免訴。
理由
一、按刑事訴訟法第三百零二條第一款規定，案件曾經判決確定者，應諭知免訴之判決，此項訴訟法上所謂一事不再理之原則，關於實質上一罪或裁判上一罪，均有其適用。刑法所定之想像競合犯或修正前所定之連續犯、牽連犯，均係裁判上之一罪，其一部分犯罪事實曾經判決確定者，其效力當然及於全部。然此所謂一部分犯罪事實曾經判決確定者，其效力及於全部，係指已經判決確定之部分及未經判決部分，均構成犯罪，並有連續犯、牽連犯或想像競合犯之關係者而言；對未經判決部分，即應諭知免訴之判決，不得再予論科（最高法院六十年台非字第七七號判例；九十五年台非字第九九號、九十六年台上四六一一號判決參照）。
二、本案公訴意旨略以：被告甲○○（原名林雪娥）係獨資商號「一番館」之負責人，為商業會計法所稱之商業負責人及稅法上之扣繳義務人，負有據實製作各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）之義務，緣於民國八十五年九月一日起向 楊宗修 、丙○○之祖母 楊朱緞 （已歿）承租楊宗修、丙○○二人共有之房屋以經營一番館餐廳，約定至九十二年八月卅一日止，每月租金新臺幣（下同）六萬元，惟自九十一年十一月一日起，租金調降至五萬八千元，二人並通謀租金每月申報為三萬元，以幫助楊宗修及丙○○逃漏稅捐，被告即基於填製不實會計憑證之概括犯意，連續填製楊宗修、丙○○分別於八十六年至九十一年之領取租賃所得各十八萬元之扣繳憑單，進而持向財政部臺北市國稅局（下稱國稅局）中南稽徵所辦理結算申報一番館各該年度之營利事業所得稅，並交付楊宗修申報租賃所得，楊宗修即持該扣繳憑單向國稅局大安分局申報綜合所有稅，被告以此不正當方法連續六年幫助楊宗修逃漏綜合所得稅七萬九千八百七十九元，足生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性。另被告明知扣繳義務人於給付租金時，應依各類所得扣繳率標準之規定，按月扣取租金所得百分之十之代扣稅款，並應於每月十日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，詎承前幫助楊宗修逃漏稅捐之概括之犯意，自八十六年一月起每月均以前開不正當方法短報扣取稅款三千元，六年共計短報代扣稅款二十一萬六千元。因認被告涉犯商業會計法第七十一條第一款之不實填製會計憑証，稅捐稽稽法第四十二條第一項之短報扣繳稅捐、第四十三條第一項幫助逃漏稅等罪。
三、被告對公訴人起訴之前揭犯行均供承不諱，核與告訴人丙○○、証人丁○○、戊○○之指証系爭房屋是 楊朱鍛 決定及處理出租相關事宜，租金則存於楊宗修帳戶，供作家庭生活費用等情大致相符。且短報租金，乃使一番館本身之營利事業所得稅增加，被告不僅無利且須增加支出，故若非應出租人要求，承租之被告要無可能為此損己行為。此外，復有租賃契約書四件、楊宗修、丙○○扣繳憑單十二件、一番館營利事業所得稅結算申報書七件、楊宗修綜合所得稅結算申報書十一件、楊宗修中國國際商銀大同分行帳戶存提明細等在卷可按，乃本案被告不實登載扣繳憑單及一番館之營利事業所得稅結算申報書，並持以行使，並幫助楊宗修、丙○○逃漏綜合所得稅之事証，至臻明確，被告行使業務登載不實文書、短報扣繳稅捐及幫助逃漏稅之犯行，均堪認定。
四、惟被告行為後，刑法於於九十四年一月七日修正公布，九十五年七月一日施行，按刑法第二條第一項規定：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為之法律」。而新修正刑法業已廢除連續犯及牽連犯之規定，然比較修正前後，自以修正前常連續犯、牽連犯均仍以一罪論，為有利被告。另按稅捐稽徵法第四十二條第一項之短報扣繳稅捐之犯罪主體為稅捐之「代徵人」或「扣繳義務人」。而租金所得之所得稅扣繳義務人，為機關、團體、學校之責應扣繳單位主管、事業負責人、破產財團之破產管理人及執行業務者，所得稅法第八十九條第一項第二款定有明文。又商業登記法所稱之商業負責人，在獨資組織為出資人或法定代理人；亦為該法第十條第一項所明定。是獨資之商號給付租金時，租金所得之所得稅扣繳義務人應為商號之負責人（出資人或法定代理人），非商號本身。
五、本案被告所犯前揭連續行使不實登載扣繳憑單及一番館之營利事業所得稅結算申報書之業務文書罪，及連續幫助楊宗修、丙○○逃漏綜合所得稅罪，業經本院前審依刑法修正前連續犯及牽連犯之規定，從一重論以一連續幫助逃漏稅捐罪，判處拘役三十日，緩刑二年，確定在案。而就短報扣繳部分，被告自承短報租金為承租之條件，並依法於給付租金時，即依各類所得扣繳率標準之規定，按月扣取短報租金所得百分之十代扣稅款，於次月十日前將所扣稅款向國庫繳清，嗣於年度並依以填製扣繳憑單，其逐月所為，時間密接，構成要件同一，顯係基於概括犯意為之，應依修正前連續犯之規定論以一罪。又被告此短報扣繳犯行與前揭已判決確定之行使業務登載不實文書及幫助逃漏稅二犯行間，亦有方法、結果之牽連關係，依刑法修正前牽連犯之規定，應為裁判上一罪，惟前開二罪既經判決確定，揆諸首揭判例說明，被告短報扣繳部分之犯行，即應為免訴之判決。原判決誤以短報之扣繳義務人為獨資商號，認被告僅為代罰性質，致無從依牽連犯與前開行使業務登載不實文書及幫助逃漏稅部分論以一罪，而另予論罪處刑，容有違誤。公訴人上訴雖未指摘及此，然原判決有關被告短報扣繳部部分既有違誤，自應由本院就被告短報扣繳及定應執行刑部分均撤銷，並諭知被訴短報扣繳部分免訴，以符法制。
六、據上論斷，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第三百零二條第一款，判決如主文。
本案經檢察官林炳雄到庭執行職務。
中華民國九十八年八月十九日
刑事第四庭審判長法官陳筱珮
法官周煙平法官陳玉雲以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官陳思云中華民國98年8月25日