裁判字號：臺北高等行政法院105年訴字第939號判決
裁判日期：民國106年01月12日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決
105年度訴字第939號105年12月29日辯論終結原告 楊瀛洲 訴訟代理人 葉維惇 會計師被告桃園市政府地方稅務局代表人 林延文 （局長）訴訟代理人 張淑惠 上列當事人間地價稅事件，原告不服桃園市政府中華民國105年4月27日府法訴字第1050003300號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告之父 楊來發 民國99年2月16日死亡後所遺坐落改制前桃園縣○○鄉○○○段○○○○○○號土地（面積10,019平方公尺，重測後為桃園市○○區○○段○○○○號，下稱系爭土地）原課徵田賦，經被告查得系爭土地部分為巷道，部分為停車場及空地，已非供農業使用，核與土地稅法第22條課徵田賦之規定不符，且無土地稅減免規則第9條規定之適用，而以原告及其他應繼承人為納稅義務人，依土地稅法第14條及稅捐稽徵法第21條規定，將系爭土地自98年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵98年至102年地價稅共計新臺幣（以下同）56萬1,923元，原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：（一）依建築技術規則建築設計施工編第1條第38款及土地稅減免規則第9條規定，私設通路既為建築基地之一部分，則非屬建築基地一部分之道路用地即無成為私設通路之可能性，若其符合⒈道路土地係無償供公眾通行、⒉土地非屬建造房屋應保留之法定空地兩要件者，應予免徵地價稅。系爭土地之主管機關桃園市○○區公所業已於104年7月17日桃市龍工字第1040021947號函（下稱104年7月17日函）明示系爭土地並未計入建築基地之範圍而非屬建築基地之一部，當非為建築技術規則所規定之「私設通路」。
則改制前桃園縣○○鄉公所既已於99年10月26日龍鄉工字第0990024683號函（下稱99年10月26日函）指出「經現場勘查旨揭地號土地座○於○鄉○○村○○街及其巷弄之部分，目前確為本所養護之公眾通行巷道」，證明系爭土地於系爭年度確為無償供公眾通行使用；該所並於102年9月17日龍鄉工字第1020029033號函（下稱102年9月17日函）指出「本所70年龍鄉建使字第3028號使用執照內，○○○段196-5地號土地登記之不計入法定空地之私設道路面積為8246.40平方公尺。」認定系爭土地非屬法定空地性質，依據土地稅減免規則第9條之規定，系爭土地本應減免地價稅，方屬適法。（二）又系爭土地道路面積為8246.4平方公尺係屬私有無償提供公共巷道用地性質，已如前述，則依土地稅減免規則第22條第5款規定，應由被告依通報資料逕行辦理或用地機關函請被告辦理免稅，而免由土地所有權人另提出免稅申請。故並無訴願決定理由所指稱「又系爭土地私設通路之部分既非『私有無償提供公共巷道』之使用，即無土地稅減免規則第22條第5款規定之適用情形」之情事。並聲明求為判決訴願決定、原處分均撤銷。
三、被告則以：（一）雖系爭土地現況為桃園市○○區○○街巷道，然因系爭土地為改制前桃園縣政府建設局（70）龍鄉建使字第3028號使用執照之建築地點，按司法院釋字第400號解釋理由書意旨，凡係依建築法規提供土地作為公眾通行者，非屬公用地役關係，且系爭土地查無土地所有權人切結土地無償供公眾通行之同意書、公用地役證明核發紀錄等相關無償提供公眾通行之資料，亦無由○○區公所將其列為私有無償提供公共巷道用地造冊移送被告辦理減免地價稅之情事。（二）原告之父楊來發於68年10月間同意將其所有重測前桃園縣○○鄉○○○段196-5、196-6、196-8、196-9、196-
10、196-11、196-37地號等7筆土地，面積共計41,125平方公尺，由聯瑩建設有限公司申請建造執照供建築使用，經主管機關核發建造執照【建築執照號數：（69）建字第5442號】後，並於69年8月1日開工，前揭7筆土地於70年6月12日始為合併及分割登記，再於103年11月1日地籍重測。前揭建築申請案原即係以包含系爭土地在內計7筆土地為建築基地範圍申請建照執照，直至動工期間始進行合併及分割，雖土地經合併分割後已非原始態樣，仍不改其已納入建築執照建築基地範圍而具有建築基地性質。又系爭土地合併分割後面積為10,019平方公尺，是除道路面積8,246.4平方公尺外，尚有1,772.6平方公尺為列屬淨基地面積之部分，為原告所不爭執。按行為時建築法第11條規定，自難謂系爭土地部分為建築基地，部分非建築基地，而應以一宗土地論之。（三）再查系爭土地其中8,246.4平方公尺屬基地內建築物之主要出入口或共同出入口至建築線間之通路，為建築基地上房屋聯外所必經之路，核屬建築技術規則建築設計施工編」第1條第38款所稱「私設通路」，依同條第36款規定，「私設通路」非屬建築法上所稱之「道路」，係為使建築基地與建築線相連接，俾使該建築基地合於建造執照之申請要件而設置，並以供該建築物使用人之進出為主要用途，佐以一定範圍之私設通路得計入法定空地面積之規定，亦得知私設通路是因建築法規規定而設置，且為營建實務上取得建築執照及使用執照之必要條件，並非建築法規所稱之道路。又系爭土地係基於建築法規而設置之私設通路，仍與具有「特別犧牲」公用地役關係之道路土地有別。且○○區公所並無將系爭土地列冊移送被告辦理地價稅減免之情事，原告亦未依土地稅減免規則第24條規定之期限前提出申請，是原處分洵無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本件原告不服被告將系爭土地自98年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵98年至102年地價稅共計56萬1,923元，主張系爭土地道路面積8,246.4平方公尺部分，係屬私有無償提供公共巷道用地，應依土地稅減免規則第9條之規定免除地價稅，是否有據，本院判斷如下：
（一）按土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」第22條規定：「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：……。」又土地稅減免規則第9條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」第22條規定：「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件，向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請：……五、私有無償提供公共巷道用地（應由工務、建設主管機關或各鄉（鎮、市、區）公所建設單位，列冊送稽徵機關辦理）。……。」
（二）次按建築法第42條規定：「建築基地與建築線應相連接，其接連部分之最小寬度，由直轄市、縣（市）主管建築機關統一規定。但因該建築物周圍有廣場或永久性之空地等情形，經直轄市、縣（市）主管建築機關認為安全上無礙者，其寬度得不受限制。」又依建築法第97條授權訂定之建築技術規則建築設計施工編第1條第36款、第38款、第2條及第2條之1復分別規定：「本編建築技術用語，其他各編得適用，其定義如下：……三十六、道路：指依都市計畫法或其他法律公布之道路（得包括人行道及沿道路邊綠帶）或經指定建築線之現有巷道。除另有規定外，不包括私設通路及類似通路。……三十八、私設通路：基地內建築物之主要出入口或共同出入口（共用樓梯出入口）至建築線間之通路；……」、「基地應與建築線相連接，其連接部份之最小長度應在2公尺以上。基地內私設通路之寬度不得小於左列標準：……前項通路長度，自建築線起算計量至建築物最遠一處之出入口或共同入口。」「私設通路長度自建築線起算未超過35公尺部分，得計入法定空地面積。」準此，私設通路既係基地內建築物之主要出入口或共同出入口至建築線間之通路，可知，其係為使建築基地與建築線相連接，俾使該建築基地合於建造執照之申請要件而設置，並以供該建築物使用人之進出為主要用途。
（三）查系爭重測前桃園縣○○鄉○○○段○○○○○○號土地與同地段196-6、196-8、196-9、196-10、196-11、196-37地號等土地，同為改制前桃園縣政府建設局70年龍鄉建使字第3028號使用執照之建築地點，196-5地號土地之面積原為3,112平方公尺，嗣與前揭196-6等6筆土地合併後，面積變更為41,125平方公尺，復再分割出196-43地號至196-65地號土地，面積即為10,019平方公尺。該土地由被繼承人楊來發提供與建商合作，其中不計入法定空地之面積8,
246.4平方公尺，是楊來發提供建商興闢房屋所留設的私設通路等事實，此有相關土地登記謄本、70年龍鄉建使字第3028號使用執照存根及相關圖說、土地使用權同意書等件附於原處分卷可參。足見系爭土地面積8,246.4平方公尺部分，係屬建築技術規則建築設計施工編所稱為與建築線應相連接而設置之私設通路，則其性質上即非建築法上所稱之道路。又建築法第11條第1項前段規定，本法所稱建築基地，為供建築物本身所佔之地面及其所應留設之法定空地。原告提出桃園市○○區公所104年7月17日函（見本院卷第21頁），主張系爭土地並非屬於建築基地，固非無據，惟依前開建築法第42條、第97條及建築技術規則建築設計施工編第1條第36款、第38款、第2條及第2條之1規定，可知，私設通路既係基地內建築物之主要出入口或共同出入口至建築線間之通路，其係為使建築基地與建築線相連接，俾使該建築基地合於建造執照之申請要件而設置，並以供該建築物使用人之進出為主要用途。佐以上述關於「道路」及一定範圍之私設通路得計入法定空地面積之規定，亦得知私設通路是因建築法規規定而設置，並非建築法規所稱之道路。因此，私設通路縱然於設置後，事實上有供不特定多數人通行之情事，亦因其屬為取得建造執照而設置之目的及功能，且非建築法規上之道路之屬性，暨因其係附隨建造執照而產生，得因建造執照之廢止而變動之情狀，自應認其非屬具有特別犧牲性質之無償供公眾通行之道路土地。是尚不因系爭土地是否屬於建築基地之範圍，而受影響。原告雖另主張依○○鄉公所99年10月26日函（見原處分卷第100頁）指出系爭土地目前確為該所養護之公眾通行巷道；以及同所102年9月17日函（見原處分卷第21頁）認定系爭土地道路面積8246.4平方公尺部分非屬法定空地性質等情，依上開說明，亦均難謂其符合土地稅減免規則第9條所謂「無償供公眾通行之道路土地」及第22條第5款「私有無償提供公共巷道用地」之規定。
再者，○○區公所並無將上開土地列冊移送被告辦理地價稅減免之情事，原告亦未依土地稅減免規則第24條規定之期限前提出申請。準此，原告主張系爭土地道路面積8,24
6.4平方公尺部分，係屬私有無償提供公共巷道用地，應依土地稅減免規則第9條之規定免除地價稅，並免由土地所有權人另提出免稅申請云云，自屬無據。
五、從而，被告將系爭土地自98年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法第21條規定，補徵98年至102年地價稅合計56萬1,923元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，核無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國106年1月12日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官陳秀媖
法官蘇嫊娟法官李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國106年1月12日
書記官樓琬蓉