裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第1096號判決
裁判日期：民國99年02月04日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1096號99年1月21日辯論終結原告台灣畫佳企業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 廖修譽 律師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人乙○○（局長）住同上訴訟代理人丙○○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年4月6日台財訴字第09800075940號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣本件被告依據法務部調查局南部地區機動工作組（下稱調查局南機組）及財政部臺灣省南區國稅局（下稱南區國稅局）通報資料，查獲原告於民國91年6月至12月間進貨，未依規定取得合法憑證，而取具虛設行號 大相 企業有限公司（下稱大相公司）及八旗企業有限公司（下稱八旗公司）開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）24,083,610元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額1,204,179元，經審理違章成立，除核定補徵營業稅額1,204,181元外，並按所漏稅額1,204,179元處以3倍之罰鍰計3,612,500元（計至百元止）。原告不服，向被告申請復查，經被告以97年8月1日北區國稅法一字第0970007518號復查決定（下稱被告97年8月1日復查決定）駁回，復提起訴願，經財政部審理結果，以被告97年8月1日復查決定，係以原告僅就罰鍰處分申請復查，未對補徵營業稅部分作出復查決定，又被告既漏未對補徵營業稅部分之申請復查作成復查決定，則該復查決定關於罰鍰部分之決定自失所附麗，應予撤銷為由，以97年11月7日台財訴字第09700460540號訴願決定（下稱財政部97年11月7日訴願決定）：關於補徵營業稅部分，被告應於收到訴願決定書之次日起2個月內作成復查決定；關於罰鍰部分，原處分（復查決定即被告97年8月1日復查決定）撤銷，由被告另為處分。嗣被告依財政部訴願決定意旨，以97年12月29日北區國稅法一字第0970034962號重核復查決定（下稱原處分），維持原核定補徵營業稅及裁處罰鍰處分。原告仍表不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠按「營業人當期銷項稅額，按減進項稅額後之餘額，為當期
應納或溢付營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…虛報進項稅額者。」為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1項、第19條第1項第1款、第33條第1款及第51條第
5款所明定。又「……為符合司法院大法官會議釋字第33
7號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者……⒉有進貨事實者：⑴……⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條規定補稅並處罰。…」及「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月
9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。……」分別經財政部83年7月9日台財稅第000000000號函（下稱財政部83年7月9日函）及95年5月23日台財稅字第09504535
500號令（下稱95年5月23日令）釋在案。是由上可知，如一廠商依上開法令申報及繳納營業稅，且檢附憑證，顯有進、銷貨之情形，縱稽徵機關認營業人係取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，亦不得逕按財政部83年7月9日函辦理補稅處罰。
㈡本件原告係於91年1月成立，以電腦設備安裝、精密儀器、
電子材料、事務性機器、一般儀器及電子零組件等之生產販售為主業，此有營利事業登記證、公司變更登記表影本可查。自成立後，原告皆聘請會計記帳人員依規定申報相關稅捐並繳納稅款，有原告91年至94年營利事業所得稅網路報書影本可稽。而原告91年度共計營業收入總額為27,861,731元（即開立發票總額），扣除退回及折讓後，收入淨額為26,684,377元。而當年度營業成本為26,260,232元，此係以進項發票送交記帳人員後為查核之計算。而原告於當年度亦依規定就加值型營業稅為申報，亦已依規定繳納加值型營業稅，有91年度401表影本可查。
㈢然95年8月時，原告收獲被告不附理由之單照號碼0000000
營業稅核定稅額繳款書，而被告因未附核定繳納理由，且被告係言原告如先繳納屆時收獲理由書而為救濟時是無滯納金之問題，是原告方於繳納期限屆至前之95年10月20日為繳納。然繳納後，原告遲未接獲核定理由書，於96年5月底方接獲被告96年4月26日北區國稅中和三字第0961011522號函並附96年4月18日96年度財營業字第Z000000000000000號營業稅違章罰鍰處分書及罰鍰繳款書，方得知本件被告所稱違章事由，係指稱原告以虛設行號之發票為進貨憑證，虛報進項，而欲減免稅捐。原告不服，即於96年6月15日之法定期間內就針對原補繳處分及罰鍰處分提出救濟，就此過程，皆有書面可證。
㈣依行政程序法第96條第1項第2款規定，行政處分以書面為
之者，應記載主旨、事實、理由及法令依據，且被告之單照號碼0000000營業稅核定稅額繳款書係屬課與繳稅義務之非受益處分，自應檢附行政程序法第96條第1項第2款規定訂定之主旨、事實、理由及法令依據，方屬合法。惟原告雖先於期限內為繳納，然獲該理由內容後方發現此行政處分為違法（且係經由罰鍰理由得知，該單照號碼0000000營業稅核定稅額繳款書原處分書之理由迄今未補正），雖該單照號碼上之救濟期間已過，惟此適用法規顯有錯誤此重大違法瑕疵既存，且原告係自收受罰鍰處分書方為得知，是就此部分與罰鍰同時提出撤銷聲請，符合行政程序法128條第1項第3款適用行政訴訟法273條第1項第1款之規定，是本件原複查時提出應撤銷該單照號碼0000000營業稅核定稅額繳款書之原處分之請求，並未違法，而應為實質審理。是今原重核復查決定、訴願決定皆稱「……本件原核定補徵營業稅額繳款書之限繳日期為95年10月20日，已於95年8月11日合法送達，有原告之受雇人 呂秀娟 簽收之繳款書第4聯回執聯影本可稽，復查申請之末日應為95年11月19日（星期日，順延至20日），原告遲至96年6月15日始提出申請，已逾申請復查法定不變期間為由，乃從程序上駁回此部分復查之申請。揆諸首揭法條規定，並無不合……」之理由，而未視該繳款書理由書迄今未附之違法事由，將該部分以程序不合駁回，顯與法令規定不合，是就關於此部分，原告主張關於原補徵營業稅處分，及重核複查決定及訴願決定關於駁回原告聲請之部分，應皆為撤銷。
㈤又本件原補稅處分核定補徵營業稅額為1,204,181元，而被
告認定理由卻稱「原告於91年6月至12月間進貨，未依規定取得合法憑證，而以虛設行號大相公司及八旗公司所虛開立之不實統一發票，銷售額合計24,083,610元，營業稅額1,204,179元」，是其處分主文及理由內容金額顯不相符，顯然違法，亦屬原補稅處分應撤銷之理由。
㈥營業稅法施行細則第52條第1項規定：「本法第51條第5款
所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」因之，依營業稅法第19條第1項第1款及第51條第5款規定，凡購進之貨物已依規定取得並保存第33條所列之憑證者，即得據之列報進項稅額而扣抵銷項稅額，自無虛報進項稅額問題，而毋庸對之科處罰鍰。
㈦又依鈞院97年度訴字2771號判決意旨：「……按一稽徵機關
查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」亦經財政部95年5月23日函釋在案。依此函釋，稽徵機關對於營業人無向涉嫌虛設行號者進貨的事實，負有調查及舉證之責任。如營業人已提出相當證據證明其有進貨之事實，而稽徵機關無法提出確切反證加以推翻者，即應認定其有進貨事實，而免予補稅處罰。原告於91年1月成立後，皆聘請會計記帳人員依規定申報相關稅捐並繳納稅款，當時與原告往來之公司背景，皆有查核，而針對進貨所開立之進項發票，亦有對照其所屬之營業屬性。而大相公司依網路登記公司資料查詢，係為電器批發業、電子材料批發業、電器零售業；另八旗公司亦同為電器批發業、電子材料批發業、電器零售業，是當時原告於進貨後自廠商處收受上2公司發票，並無不妥。被告雖引用臺灣臺南地方法院（下稱臺南法院）93年度重訴字第14號判決稱，因 呂仲謙 已承認大相公司與八旗公司係虛設行號之公司，是其所開立發票自為虛報。然觀之該判決，係指該人係買賣發票，而交由其買受客戶使用，而其運用，或有可能替未有發票之客戶於實際交易時交付予該客戶之買家、或有製造經營業績，而非代表大相公司、八旗公司之發票，全無交易之可能。事實上，當時原告往來之接洽人員，係為當時自稱為大相公司業務主任 林文強 ，當時原告係支付價金進貨，而該發票金額只要等同進貨金額，該發票形式係為真正，且原告查核當時亦確有該家公司存在，原告怎能知悉上開發票之公司係為虛設商號？且自91年5月起至12月份，共計進項發票為24,487,824元，而銷項發票為24,999,249元，相減總計511,
425元，以此計算純益率，係為2.04%（511,425／24,999,249），就一剛創業之公司而言，亦屬合理。事實上，依97年度之擴大書審純益計算，原告之家電批發業也僅有5%，是當時依銷項發票與進項發票之數量為比較，原告所為，亦無任何異常之處，是原告怎會懷疑供貨廠商提供之發票？且原告91年度共計營業收入總額為27,861,731元（即開立發票總額），扣除退回及折讓後，收入淨額為26,684,377元。而當年度營業成本為26,260,232元，而此係以進項發票送交記帳人員查核後所為之計算，在在顯示，即便被告以臺南法院93年度重訴字第14號判決認大相公司與八旗公司係為虛設之不實公司，亦無法與原告係為虛購發票而為抵充劃上等號，蓋原告出貨皆需有貨品，其成本皆要有進貨，而非以不實之服務即可開立。
㈧又八旗公司部分，被告稱原告將該91年7月2日編號NZ0000
0000之發票金額7,142元八旗公司所開立之發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額357元，係因該公司為虛設行號，故應列入。然原告與八旗公司早於原告91年1月設立後之91年
2月即有實際往來，往來銷售金額799,980元，有八旗公司進銷項交易對象彙加明細表可稽，至91年6月該公司尚有與桃苗租賃有線公司、全國加油站股份有限公司等知名公司實際往來，且上開發票金額7,142元係為一般支付現金之合理金額，今原處分僅憑臺灣臺南地方法院檢察署（下稱臺南地檢署）起訴書、臺南法院判決書、調查局南機組刑事案件移送書、通報函、談話筆錄等資料，未細查八旗公司確有部分營業之情形，而逕認原告係使用虛設行號之不實發票而為進項申報部分，實有違反財政部95年5月23日令釋之情形。
㈨另關於被告指稱原告以大相公司發票虛報進項者，亦有不符
財政部95年5月23日令處。依財政部95年5月23日令被告暫行處理原則（下稱暫行處理原則），其中關於營業人確無向涉嫌虛設行號進貨者，在已提示帳簿、憑證等相關資料部份，原告已提出帳冊及憑證，自不符合㈠之規定。又因查原告當時係販售光碟機業者，自須有實體之進貨，方得出貨，且關於訂單、契約、出貨單、付款記錄，皆有提出，是亦不符合㈡之規定。又被指稱涉嫌虛設行號之大相公司，其已申報之進項憑證，並非百分之百係虛設行號，依被告查得，大相公司有向百永有限公司（下稱百永公司）下單委製西屋牌影音光碟機，且有訂單、貨物稅憑證、發票為憑，且其中接洽者亦為大相公司之業務主任林文強，有大相公司與百永公司契約書可查，而該批貨物亦為原告出售予太尹電化商品公司（下稱太尹公司）之產品一部分，亦有原告與太尹公司契約書稽，是大相公司確有進貨之事實，非為百分之百取自其他虛設行號，不符合暫行處理原則第㈢項之規定；而原告係一貫主張有向大相公司實際進貨，是亦不符合暫行處理原則㈣之規定。然被告卻未依該暫行處理原則認定原告確未無向涉嫌虛設行號進貨，反認定應處以補稅及罰鍰，顯於法未合。㈩事實上，原告當時往來之接洽人員，係為當時自稱其為大相
公司業務主任之林文強，而由被告所獲與百吉公司查得之資料，其下單委製之廠商代表亦為林文強；而於鈞院98年11月
3日準備程庭時，經傳證人 原百永 公司（嗣更名為勝利勝利公司）代表人丁○○亦明確指稱，其除有跟大相公司作過生意外，亦是作DVD買賣，而係由其公司做好整機（包含報稅、完稅）之後賣給大相公司；另亦明確指稱接觸的人是林文強，當時數量是3,200台，品牌應該為西屋WDV-5302K，而係賣給大相公司，雖然原告有來看貨，但是否賣給原告，並不清楚；而於合約上有載明訂金、看貨、出貨3階段收款，大相公司確實有付款，但係付現或給支票，尚不清楚要回去找等語為證述。而由此證人之證詞，足見顯見原告所述係屬實在。是今在在顯示，即便被告以臺南法院93年重訴字第14號判決認大相公司與八旗公司係為虛設之不實公司，然亦無法與原告公司係為虛購發票而為抵充劃上等號。
又事實上，被告指稱於其所屬中和稽徵所原調查時，經請原
告提供與大相公司及八旗公司交易之相關帳簿、憑證等資料查核，而當時原告提供帳簿、存貨明細帳、合約書、銀行取款憑條及匯款水單等資料，係查核原告係經上海商業儲蓄銀行以外幣匯款至香港HONKKONGCHARTERLEEELECTERICALINVENTIONCO.、COSMICDIGITALTECHONLOGYCO.LTD、潤澤電子有限公司及LANSOWA、LIUZHENWEN等個人，另指稱原告當時亦僅說明應大相公司要求將原依合約開立之120日遠期支票取回，直接向大相公司之大陸廠商支付外幣折合新臺幣計15,533,578元等，八旗公司之進貨則以現金支付貨款等云云，而認定原告與大相公司及八旗公司交易事實不足採信。但查，如依被告說法，自91年6月起至12月份，原告共計有不實進項發票為24,083,610元，但如依原告提供之401表可知，相對之銷項發票係確有24,999,249元，換言之，被告於未調查之下，係指稱該銷項發票，除915,639元，其餘全無進貨成本，全係原告憑空生出，此顯然忽視原告係出售實體家電之事實，而與商業常情不符。且關於進貨及付款，原告僅知依商業程序進貨，然後依客戶當時之指示內容付款銷帳，是原告提供之會計沖帳紀錄，自以銀行取款憑條及匯款水單等資料為憑，亦無違反商業上之常態。今被告僅以原告未直接給大相公司即稱原告無此交易，而無視該合約書及銷帳紀錄，顯不符其自身所頒布之審核原則。
退萬步言，依97年之擴大書審純益計算，原告之家電批發業
也僅有5%純益率，如該91年度5月至12月銷項發票係確有24,999,249元，純益率為5%，是指該成本可扣除95%，而其所得僅有1,249,962元，而依此全額繳納加值型營業稅5%，亦僅有62,498元；此實為在該營業額下，原告當時應納之營業稅全數。而今被告卻以大相公司及八旗公司全數發票之總額為計算補繳及裁罰，補徵營業稅額1,204,181元外更處以3倍之罰鍰計3,612,500元，亦與原應繳納稅額差距過大，顯不符比例原則。且事實上，大相公司及八旗公司其違法出售發票，係其自身之違法，原告獲得該2公司之發票，係於不知情之下，亦為受害人，今被告卻再課以高額罰緩，顯係不瞭解原告此行業別之商業生態。
綜上論述，原告主張確有91年6月至12月進如大相公司、八
旗公司發金額所示之貨品，應堪採信。又依財政部95年5月23日函釋意旨，稽徵機關對於營業人無向涉嫌虛設行號者進貨之事實，負有調查及舉證之責任，本件原告既已提出相當證據證明其有進貨及付款之事實，而稽徵機關無法提出確切反證加以推翻者，即應認定其有進貨事實，而免予補稅處罰。從而，被告以原告進貨未依規定取得進項憑證，卻取具非實際交易對象所開立之統一發票，充作進項憑證並申報扣抵銷項稅額，原處分核定補徵營業稅額1,204,181元，另處以
3倍之罰鍰計3,612,500元，認事用法，均有違誤，訴願決定就不利原告部分，未予糾正，仍予維持，亦有未合。
聲明求為判決：訴願決定、重核復查決定、罰鍰處分及原補徵營業稅均撤銷；訴訟費用由被告負擔。
三、被告抗辯則以：㈠本稅：
⒈按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格
式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。
」為稅捐稽徵法第35條第1項第1款所明定。
⒉原告於96年6月15日向被告所屬中和稽徵所申請復查，復查
申請書雖書有「對於補徵營業稅及科處罰鍰乙節，提出復查申請」，經被告所屬中和稽徵所承辦人於同年6月21日與原告協談並作成電話紀錄：⑴原告仍堅持提起復查。⑵原告僅對罰鍰提起復查。且查本件原核定補徵營業稅額繳款書之限繳日期為95年10月20日，已於95年8月11日合法送達，有原告受雇人呂秀娟簽收之繳款書第4聯回執聯影本可稽，復查申請之末日應為95年11月19日（星期日，順延至20日），原告遲至96年6月15日始提出申請，已逾申請復查法定不變期間，程序不合；至於原告所稱遲未接獲核定理由書，於接獲違章罰鍰處分書及罰鍰繳款書，始於96年6月15日併罰鍰處分提出行政救濟乙節，經查被告所屬中和稽徵所原於95年5月11日發調查函，經原告提供91年6月至12月營業稅申報書、存貨明係帳及合約書等資料，經被告所屬中和稽徵所依原告所提之相關付款資料，無法認定其與大相公司及八旗公司確有交易事實，復於95年7月11日發輔導函，原告於同年月27日僅出具說明書乙份（副知立法院 邱創進 立法委員）表示願意負擔本稅，盼能從輕斟酌裁處倍數云云，對於原處分調查之內容與事實均有告知原告，且本件亦於95年6月8日於立法院邱創進立法委員辦公室開協調會，併作成協調聯繫報告單1份，另補徵營業稅額繳款書由原告受雇人呂秀娟於95年8月11日簽收領取營業稅核定稅額繳款書，並於95年10月20日繳納，原告稱未知理由，恐係誤解，況該單照編號0000
000號繳款書亦載明對核定之稅額如有不服，應於繳納期間屆滿翌日起算30日內，向被告申請復查。被告已盡提示原告救濟程序之義務。
㈡罰鍰：
⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨
物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業……虛報進項稅額者。」為營業稅法第19條第1項第1款及第51條第5款所明定。次按「營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第5款規定之案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無涉。營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1項第1款、第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及擇一從重處罰……本部83年
7月9日台財稅第000000000號函、84年3月24日台財稅第000000000號函、84年5月23日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令，自即日起廢止。」為財政部98年12月7日台財稅字第09804577370號令（下稱財政部98年12月7日令）所明釋。
⒉原告於首揭期間進貨，取具虛設行號大相公司及八旗公司開
立之統一發票56紙（大相公司開立之統一發票55紙銷售額合計24,076,468元、八旗公司開立之統一發票1紙銷售額7,14
2元），作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額1,204,179元，經調查局南機組及南區國稅局查獲，有臺南地檢署檢察官起訴書、臺南法院判決書、調查局南機組刑事案件移送書、通報函、談話筆錄及統一發票及專案申請調檔統一發票查核清單等資料影本可稽。依調查局南機組刑事案件移送書、臺南地檢署檢察官起訴書及臺南法院判決書等資料所載，呂仲謙係分別支付45萬元及5萬元購買他人經營不善之大相公司及八旗公司，於涉案期間90年11月至91年12月間明知無實際從事營業之行為，在無銷貨情形下，虛偽開立不實統一發票販售予有實際營業之公司商號賺取不法利益，並製作不實之出貨單及廠商支付證明，作為有實際交易之假象，幫助他人逃漏營業稅，不法情事已載明甚詳，且經臺南法院判決呂仲謙有罪在案，原告自無可能向渠等公司進貨。原告雖主張係透過大相公司業務主任林文強代表簽約等，惟查大相公司及八旗公司於91年間取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率分別達98.9﹪及98.4﹪，有大相公司及八旗公司進項來源明細可稽，另大相公司於90年至92年間並無僱用林文強，有該公司90至92年度綜合所得稅BAN給付清單可稽，原告對持有大相公司及八旗公司統一發票前來請款者毫無所悉，並收受以渠等公司名義開立統一發票作為進項憑證，顯未盡查證義務，自難謂無過失，其主張核不足採，原按所漏稅額1,204,179元處3倍罰鍰3,612,500元並無違誤。
⒊98年11月3日準備程序庭時，經傳證人原百永（更名為勝利
勝利）公司代表人丁○○稱，⑴有跟大相公司作過生意，是作DVD買賣，由勝利勝利公司做好整機（包含報稅、完稅）之後賣給大相公司。⑵接觸的人是林文強先生，數量是3,20
0台，品牌應該為西屋WDV-5302K，係賣給大相公司，雖然原告有來看貨，但是否賣給原告，並不清楚。⑶合約上載明訂金、看貨、出貨3階段收款，大相公司付現或給支票，尚不清楚要回去找等語。經查大相公司於91年間取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率分別達98.9﹪，僅取得非虛設行號勝利勝利公司統一發票2紙銷售額2,400,
400元（只申報扣抵1紙銷售額1,600,000元）。另依據原告所附之進出貨明細表，其取得大相公司進貨12,292部影音光碟機，雖證人勝利勝利公司負責人丁○○稱賣給大相公司數量是3,200台，其物流及金流尚稱不清楚待查，亦稱尚難證明此批貨確有由大相公司出售給原告。
⒋另被告所屬中和稽徵所原調查時，經請原告提供與大相公司
及八旗公司交易之相關帳簿、憑證等資料查核、經原告提供帳簿、存貨明細帳、合約書、銀行取款憑條及匯款水單等資料，經被告所屬中和稽徵所依原告所提之相關付款資料，查核其係經上海商業儲蓄銀行以外幣匯款至香港HONKKONGCHARTERLEEELECTERICALINVENTIONCO.、COSMICDIGITALTECHONLOGYCO.LTD、潤澤電子有限公司及LANSOWA、LIUZHENWEN等個人，另原告提供相關資料，說明應大相公司要求將原依合約開立之120日遠期支票取回，直接向大相公司之大陸廠商支付外幣折合新臺幣計15,533,578元等，八旗公司之進貨則以現金支付貨款，被告所屬中和稽徵所依原告所提之相關事證及資金流程，就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核並作成查簽紀錄，尚難認定原告與大相公司及八旗公司確有交易事實，原告有虛報進項稅額之事實，並已生逃漏之結果，其主張免罰，尚難採認，原按所漏稅額1,204,179元處3倍罰鍰3,612,500元並無違誤。
㈢聲明求為判決：駁回原告之訴；訴訟費用由原告負擔。
四、兩造之爭點為原告就補徵營業稅部分有無逾申請復查之法定不變期間；又原告與大相公司、八旗公司間是否有交易事實？原告有無取具虛設行號大相公司及八旗公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額？被告核定補徵稅額並科處罰鍰，是否適法有據。
五、經查：
甲、關於補徵營業稅部分：㈠按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格
式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查：依核定稅額通知書所載有應納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期間屆滿翌日起算30日內，申請復查。
」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。」稅捐稽徵法第35條第1項第1款、第39條第1項定有明文。又「官署於受理訴願時，應先從程序上加以審核，合於法定程序者，方能進而為實體上之審理。其不合法定程序而無可補正者，即應予以駁回。」為改制前行政法院49年判字1號判例所明定。
㈡查本件原告係於96年6月15日向被告所屬中和稽徵所申請復
查，為兩造所不爭，復有復查申請書附原處分卷可按（參見原處分卷第489頁），可堪信為真正。然查本件原核定補徵營業稅額繳款書之限繳日期為95年10月20日，已於95年8月11日合法送達原告，且該編號0000000號繳款書上亦載明對核定之稅額如有不服，應於繳納期間屆滿翌日起算30日內，向被告申請復查，有原告受雇人呂秀娟簽收之繳款書第4聯回執聯影本附原處分卷可稽（參見原處分卷第441頁），可見上揭營業稅額核定稅額繳款書業已合法送達原告，且被告已盡提示原告救濟程序之義務。則依此可知復查申請之末日應為95年11月19日（因係星期日，順延至20日），惟原告遲至96年6月15日始提出本件復查之申請，已逾申請復查法定不變期間，程序即有未合。
㈢原告固主張其遲未接獲核定理由書，於接獲違章罰鍰處分書
及罰鍰繳款書，始知該核處理由，故於96年6月15日併罰鍰處分提出行政救濟云云，然查被告所屬中和稽徵所於95年5月11日發調查函予原告，經原告提供91年6月至12月營業稅申報書、存貨明係帳及合約書等資料，被告所屬中和稽徵所認依原告所提之相關付款資料，無法認定其與大相公司及八旗公司確有交易事實，復於95年7月11日發輔導函予原告，原告於95年7月27日出具說明書乙份（副知立法院邱創進立法委員）表示願意負擔本稅，盼能從輕斟酌裁罰倍數云云（參見原處分卷第73、第77至353頁、第508至509頁、第15頁），由上可知，被告對於原處分調查之內容與事實均有告知原告，且本件於被告核定補徵營業稅前，亦於95年6月8日於立法院邱創進立法委員辦公室開協調會，併作成協調聯繫報告單1份（參見原處分卷第75至76頁），而補徵營業稅額繳款書係由原告受雇人呂秀娟於95年8月11日簽收領取營業稅核定稅額繳款書，並已於95年10月20日繳納該稅款在案（參見原處分卷第441頁），可見原告對於被告作成核定補徵營業稅處分之理由應可知悉，則原告主張其未知理由云云，應係誤解，核不足採。茲按「書面之行政處分，有下列各款情形之一者，得不記明理由：……處分相對人或利害關係人無待處分機關之說明已知悉或可知悉作成處分之理由者。」行政程序法第97條第2款定有明文。是本件被告就此部分所為核定補徵原告營業稅處分，尚難認有何違法之處，原告主張該處分未載理由，有重大瑕疵云云，不足採信。
㈣從而，原告提起本件復查之申請，已逾申請復查之法定不變
期間，已如上述，則原處分以此為由，從程序上駁回原告復查之申請，核無不合，訴願決定就此部分予以駁回，亦無違誤，原告復就此部分提起本件行政訴訟，乃無理由，應予駁回。
乙、關於罰鍰處分部分：㈠按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期
應納或溢付營業稅額。……進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第33條所列之憑證者。」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：……虛報進項稅額者。」營業稅法第15條、第19條第1項第1款、第33條第1款及第51條第5款定有明文。次按「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」亦為同法施行細則第52條第1項所明定。核該51條規定意旨，係就漏稅行為所為之處罰規定，因此，對同條項第
5款之「虛報進項稅額者」加以處罰，乃以有此行為，並因而發生漏稅之事實為處罰要件，俾防止漏稅，以達正確課稅之目的。上開施行細則規定，內容符合立法意旨，且未逾越母法規定之範圍，本院自得適用。
㈡本件被告查獲原告於91年6月至12月間進貨，未依規定取得
合法憑證，而取具虛設行號大相公司及八旗公司開立之統一發票56紙（大相公司開立之統一發票55紙銷售額合計24,076,468元、八旗公司開立之統一發票1紙銷售額7,142元），銷售額合計24,083,610元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額1,204,179元，經調查局南機組及南區國稅局查獲，並經被告審理原告虛報進項稅額之違章成立，乃核定補徵營業稅1,204,181元外，並按所漏稅額1,204,179元處以3倍之罰鍰計3,612,500元。原告不服被告上揭核定，提起復查，未獲變更，復提起訴願，經財政部97年11月7日訴願決定「關於補徵營業稅部分，被告應於收到訴願決定書之次日起2個月內作成復查決定；關於罰鍰部分，原處分（復查決定）撤銷，由被告另為處分」，嗣被告依財政部訴願決定意旨，以原處分維持原核定補徵營業稅及裁處罰鍰處分。原告仍表不服，提起訴願，經遭駁回之事實，為兩造所不爭，復有臺南地檢署檢察官92年度偵字第9551號起訴書、臺南法院93年度重訴字第14號判決書、調查局南機組刑事案件移送書、通報函、呂仲謙調查筆錄及統一發票及專案申請調檔統一發票查核清單等資料影本附原處分卷可稽（參見原處分卷第42至57頁、第368至374頁、第1至6頁、第363至366頁、第16至17頁）。原告不服被告原處分，主張其確有向大相公司及八旗公司進貨之事實，原告沒有逃漏稅捐情事云云。是本院應審究者乃原告是否有向大相公司及八旗公司進貨之事實；原告有無取具虛設行號大相公司及八旗公司所開立之統一發票，充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額；被告所為核定補徵稅額及所處罰鍰，有無違誤等問題。
㈢原告固主張其確有與大相公司及八旗公司為交易，惟按民事
訴訟法第277條前段規定：「當事人主張有利於自己之事實者，就其事實有舉證之責任。」行政訴訟法第136條規定：
「除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」其立法理由謂：「行政訴訟之種類增多，其舉證責任自應視其訴訟種類是否與公益有關而異。按舉證責任，可分主觀舉證責任與客觀舉證責任。前者指當事人一方，為免於敗訴，就有爭執之事實，有向法院提出證據之行為責任；後者指法院於審理最後階段，要件事實存否仍屬不明時，法院假定其事實存在或不存在，所生對當事人不利益之結果責任。本法於撤銷訴訟或其他維護公益之訴訟，明定法院應依職權調查證據，故當事人並無主觀舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件事實不明之情形，故仍有客觀之舉證責任。至其餘訴訟，當事人仍有提出證據之主觀舉證責任，爰規定除本法有規定者外，民事訴訟法第277條之規定於本節準用之。」從立法理由觀察，其判定行政訴訟是否有舉證責任的問題，端以該訴訟類型是否涉及公益為斷，像撤銷訴訟或其他維護公益的訴訟，因有公益色彩，法律乃明文規定法院負有調查證據的職責，故當事人並無主觀的舉證責任（按其定義係指證據提出責任），應由法院依職權調查可以證明訟爭事實的證據。反之，若不具有公益性質，例如與民事訴訟法相同的確認及給付訴訟，則仍有證據提出責任。惟不管是否為有關公益性質的訴訟，亦無論是否採行職權調查主義，其證據的調查不免時有所盡，要件事實真偽不明的情形仍有可能發生，故需有客觀的舉證責任，為此乃規定本法仍準用民事訴訟法第277條。另參酌司法院釋字第537號解釋：「……因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」因此，有關課稅處分之要件事實，其為課稅公法關係發生者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開說明，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟進項稅額為計算營業人實際應納或溢付營業稅額應行扣減之項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，若納稅義務人不提示憑證，從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，法院即無從依職權調查，自應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。是不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告於91年6月至12月間進貨，取得大相公司及八旗公司統一發票所表彰之交易之事實倘有不明，自應由原告負客觀舉證責任，先此敘明。
㈣按所謂「虛設行號」係指依法登記之營業人，無進貨事實，
而同意由他人利用其名義以他人之進貨作為其本身之進貨者；或營業人無銷貨之事實，而代他人開立銷貨統一發票或將空白統一發票交付他人使用，以他人之銷貨作為本身之銷貨者；或營業人無銷貨之事實，開立統一發票供他人作為進貨或費用憑證者而言（參考財政部高雄市國稅局93年3月2日財高國稅法字第0930000406號函令意旨）。查依調查局南機組查獲呂仲謙以人頭設立無實際營業之公司，並支付45萬元及5萬元購買他人經營不善之大相公司及八旗公司，於90年11月至91年12月間明知並無實際從事營業之行為，在無銷貨情形下，虛偽開立不實統一發票販售予有實際營業之公司商號賺取不法利益，並製作不實之出貨單及廠商支付證明，作為有實際交易之假象，幫助他人逃漏營業稅案，經移送臺南地察署偵查終結，以臺南地檢署92年度偵字第9551號起訴書提起公訴，並經臺南地院93年度重訴字第14號判決，對呂仲謙處有期徒刑2年在案，經本院調閱該案卷查明屬實，且有上揭起訴書、判決書附原處分卷可按，且大相公司及八旗公司確屬呂仲謙所買受無實際從事營業之公司一節，業據呂仲謙於上揭案件調查中陳述甚詳，是大相公司及八旗公司既經稽徵機關依職權善盡調查之能事及刑事判決結果，認定系爭期間無進銷貨之事實，原告91年6月至12月間進貨，自無與該2公司有交易之可能。則原告未依規定取得合法憑證，而以非實際交易對象之大相公司及八旗公司所開立之統一發票充抵，被告因此認原告違章事證明確，核屬有據。
㈤原告主張其確有向大相公司及八旗公司進貨並支付貨款之事
實，並主張其係透過大相公司業務主任林文強代表簽約云云，惟查大相公司及八旗公司於91年間取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率分別達98.9﹪及98.4﹪，有大相公司及八旗公司進項來源明細附原處分卷可稽，且大相公司於90年至92年間並無僱用林文強，有該公司90至92年度綜合所得稅BAN給付清單附原處分卷足憑（參見原處分卷第382、第415、第424至426頁），則難認林文強確係受僱於大相公司之員工，其何能代表大相公司與原告簽約實有疑慮。至原告固主張其透過大相公司代表林文強代表簽約一節，原百永公司代表人丁○○可為證云云，茲據本院傳詢證人丁○○（原百永公司代表人，百永公司現更名為勝利勝利公司）到庭證述略以，伊公司有跟大相公司作過生意，是作
DVD買賣，由勝利勝利公司做好整機（包含報稅、完稅）之後賣給大相公司。當初與大相公司接觸的人是契約上之林文強，大概製造3,200台，品牌應該為西屋WDV-5302K，係賣給大相公司，後來看貨的時候，原告有來，因為貨是賣給大相公司，雖然原告有來看貨，但是否賣給原告，伊並不清楚。伊在合約書上有載明訂金、看貨、出貨，分3個階段不同時期之收款，伊有收到這個錢，才有給大相公司貨。至於大相公司付現或給支票，或如何付款，伊現在不清楚，因為時間很久，可否查到，伊不清楚，要回去找等語（參見本院卷第170至172頁）。經查大相公司於91年間取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率分別達98.9﹪，僅取得非虛設行號百永公司統一發票2紙銷售額2,400,400元（只申報扣抵1紙銷售額1,600,000元），惟依卷附原告所附之進出貨明細表可知，原告取得大相公司進貨計達12,292部影音光碟機，雖證人丁○○證稱賣給大相公司數量是3,20
0台，然其表明是否賣給原告並不清楚，且關於該貨物售出之其物流及金流亦於本院98年11月3日詢問時證稱不清楚，須回去再找資料等語，惟因該證人一直未回報該資料，經本院於98年12月間再次發函予該證人請其於5日內提供待查資料，該函文業經該證人配偶於98年12月17日簽名代收（參見本院卷第175至177頁），然迭至本院審理終結止，該證人均未提供上揭資料以利本院查明，難認上揭百永公司售予大相公司之貨品與大相公司出售給原告之貨品，確為同一筆貨品。又據原告 陳明 其向大相公司購得之上揭貨品，亦係出售予太尹公司之產品一部份，有原告與太尹公司之契約書可稽，是大相公司確有進貨之事實，非為百分之百取自其他虛設行號云云，然稽之原告所提出其與太尹公司之契約書觀之，該契約書係於91年6月19日訂定，約定內容略以：立合約書人太尹公司（甲方）與原告（乙方）茲因甲方以委託製造方式向乙方購買電器商品，雙方協議條件如下：……甲方向乙方委製商品時，應開列商品名稱、型別、規格、數量、預定交貨日期，以訂單通知乙方製造。……等語，而立合約書人除甲方太尹公司及其代表人、乙方原告及其代表人印文外，並有乙方連帶保證人百永公司及其代表人丁○○之印文。復參以該契約另附91年6月19日期之委託製造保證書載明略以「頃由太尹公司，委託原告交由百永公司製造影音光碟機，WDV-5100K(H)、WDV-5302K(H)，該製品所使用之商標，業於經濟部智慧財產局登記在案，今後如因使用此商標於委製品上，而發生任何糾紛，全部由委製廠商負一切責任。由百永公司於出廠前，負責完稅及商品檢驗登記」等語，並載明委製廠商為太尹公司、委託廠商為原告、製造廠商為百永公司。則原告與太尹公司關於西屋WDV-5100K、WDV-5302K商品之委託製造廠商既為百永公司，可見百永公司乃直接與原告簽約，則該商品何以由大相公司向百永公司購買後，再由大相公司出售予原告，乃有疑慮。復參酌百永公司與大相公司之委託代製合約書觀之，該大相公司之代表簽約人固載明為該公司業務主任林文強，然大相公司並無僱用林文強之資料，且大相公司係由呂仲謙所買受並無實際從事營業之公司，已如上述，是百永公司何以與未實際從事營業之大相公司簽訂上揭契約，亦顯有疑問。再參以原告與百永公司之訂約日期為91年6月19日，乃在百永公司與大相公司簽訂委託代製合約書之交貨日期（91年7月30日前及91年10月5日）之前，有上揭契約書及合約書附原處分卷可按（參見原處分卷第323頁、第341至342頁、第347至348頁），則原告既早與百永公司簽訂上揭委託製造合約，其直接向百永公司委製上揭商品即可，何須再透過大相公司購得上揭商品，此顯不符常理。且觀諸原告所提出與大相公司所立合約書係於91年8月27日訂立，合約有效期間自91年9月1日起至92年8月31日止，有該合約書附原處分卷可按（參見原處分卷第78至81頁），可見原告與大相公司所訂合約，尚在其與百永公司訂約之後，則原告原本即可直接向百永公司購買商品即可，何以須藉由大相公司向百永公司購買後，再向大相公司購買，此確不符交易常情。況原告所舉上揭由大相公司向百永公司購得商品數量僅3,200台，亦與其所附進出貨明細表所載取得大相公司進貨數量達12,292台顯有差距，是依原告所取具大相公司上揭進貨統一發票數量與原告所舉證人百永公司開立予大相公司進貨之統一發票進數量並不相符，證人丁○○所證該公司與大相公司之交易情形亦有上揭疑慮，且原告對於其取具大相公司上揭統一發票所載進貨情形，與原告與太尹公司所訂上揭契約內容不符，是原告所舉上揭證據及證人丁○○之證言，尚不足為其本件進貨事實確來自大相公司之有利事證。至原告對於其與八旗公司就系爭統一發票進貨之交易確為真正一節，亦未舉證以實其說，則以大相公司及八旗公司既均為呂仲謙以人頭設立無實際營業之公司，該
2公司於91年間並未實際營業，原告何能向該2公司為進貨，又原告所舉代表大相公司與其簽約之林文強，並無確屬受僱於大相公司之證據資料，參諸上揭所指原告與大相公司、百永公司、太尹公司間所訂契約之疑慮，又原告與大相公司之交易金額甚大，交易次數亦有多次，且期間長達半年以上，卻與非實際受僱於大相公司之人為交易，乃與交易常情確有不符，亦難認其已盡查證之責。而原告雖事後提出其上載有林文強為大相公司業務主任之名片，主張其確與大相公司為交易云云，然林文強究是否確有其人，其真實身分為何無從知悉查證，尚難僅憑該事後所提出之名片資料即認原告主張為真正，無從依此即認原告確有與大相公司從事交易。至原告與八旗公司何人交易，該人是否確受僱於八旗公司等情，亦未據原告舉證以實其說，是原告主張其向該2公司進貨云云，顯與事實不符，難以採信。
㈥另查被告所屬中和稽徵所原調查時，經請原告提供與大相公
司及八旗公司交易之相關帳簿、憑證等資料查核、經原告提供帳簿、存貨明細帳、合約書、銀行取款憑條及匯款水單等資料，經被告所屬中和稽徵所依原告所提之相關付款資料，查核其係經上海商業儲蓄銀行以外幣匯款至香港HONKKONGCHARTERLEEELECTERICALINVENTIONCO.、COSMICDIGITALTECHONLOGYCO.LTD、潤澤電子有限公司及LANSOWA、
LIUZHENWEN等個人，另原告提供相關資料，說明應大相公司要求將原依合約開立之120日遠期支票取回，直接向大相公司之大陸廠商支付外幣折合新臺幣計15,533,578元等情，八旗公司之進貨則以現金支付貨款，被告所屬中和稽徵所依原告所提之相關事證及資金流程，就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核並作成查簽紀錄（參見原處分卷第443至448頁），則由上揭事證可知關於原告給付大相公司之款項，均未由大相公司直接兌領，其支付貨款情形顯與一般常情不符，而八旗公司貨款乃以現金支付，究由何人實際領取該款亦屬無從得知，參酌如上所述，大相公司與八旗公司既均屬未實際營業之公司，難認原告所給付之貨款，確由該2公司領取，且原告並未提出其所給付之貨款，確由大相公司及八旗公司領取之證據資料以實其說，無法認定原告確有與大相公司、八旗公司交易之事實。
㈦本件原告既主張其有與大相公司、八旗公司交易及進貨事實
，依照前開說明，自應負擔客觀的舉證責任，然因原告上開所提示之相關證物，確有疑慮，尚不足以證明其所言為真實，且無法提示其他足資證明確有系爭交易及進貨之有關文件供核，即難謂原告已善盡客觀的舉證責任。此外，本件復查無其他積極證據足資證明上開待證事實，則此無法證明導致事實真偽不明之不利益自應歸諸原告，應認原告與大相公司、八旗公司間之系爭交易並不存在。是以，原告取得大相公司、八旗公司所開立之系爭統一發票，即屬不實之進項憑證，其用以扣抵銷項稅額，自已發生逃漏稅之結果。從而，參諸首揭規定，原告於91年6月至12月間，確無向大相公司、八旗公司進貨，其未依規定取得實際交易對象開立之合法憑證，而以涉嫌虛設行號大相公司及八旗公司所虛開立不實統一發票，銷售額計24,083,610元，作為進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額1,204,179元，其取得不得扣抵進項憑證申報扣抵銷項稅額，已構成虛報進項稅額甚明。
㈧復參依改制前行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議
決議略以：「……營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」本件原告雖有進貨事實，惟未取得真正交易對象所開立之合法憑證，卻以非實際交易對象之虛設行號大相公司及八旗公司所開立之不實統一發票充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核有取得不得扣抵憑證並以該進項稅額扣抵銷項稅額情事，構成虛報進項稅額之違章事證明確。被告核定補徵原告營業稅額，並無違誤。
㈨另按，行政罰法第7條規定：「違反行政法上義務之行為非
出於故意或過失者，不予處罰。法人、設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推定為該等組織之故意、過失。」又同法第45條第1項規定：「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第15條、第16條、第18條第2項、第20條及第22條規定外，均適用之。」本件原告與大相公司、八旗公司實際上並無交易行為，已如上述，原告固主張其不知悉大相公司、八旗公司係虛設行號云云，然查原告於與大相公司、八旗公司交易時，並未驗證實際交易人之身分資料，且未留取該實際交易人之身分及人別資料，復未就該自稱大相公司之人員，有無權限代表或代理大相公司為法律行為予以查證，以明契約權責，即與之交易，是其就實際交易對象應注意能注意而疏未注意查核，致取得虛設行號大相公司、八旗公司所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，依前開說明，原告對取具非實際交易對象開立之發票，縱非故意，亦有應注意、能注意而不注意之過失，仍屬可責。因此，參酌上開規定，原告自應承擔本件違章責任，原告主張其無逃稅故意云云，核不足為免罰之依據。
㈩從而，被告依據原告所取具虛設行號大相公司及八旗公司開
立之統一發票共56紙，銷售額合計24,083,610元，作為進項憑證，持以申報扣抵銷項稅額1,204,179元，除核定補徵營業稅額1,204,181元外，且核原告違章情節並不符合稅務違章案件減免處罰標準之相關減免處罰規定，又原告經輔導後迄未補繳稅款及以書面承認違章事實等情，乃按所漏稅額1,204,179元處以3倍之罰鍰計3,612,500元，經核既未逾越法定裁量範圍，且無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，又其計算金額經核並無錯誤，自難認有何違誤，訴願決定就此部分予以維持亦無不合，原告猶執前詞，訴請撤銷被告所處罰鍰處分，為無理由，應予駁回。
至本件既經被告查明原告與涉案之大相公司及八旗公司間尚
難認定有實際交易之事實，原告復無法證明確有支付進項稅額予實際銷貨人，自無財政部95年5月23日令釋之適用。且財政部95年5月23日令，業經財政部98年12月7日令為廢止，據被告陳明在卷，原告此項主張亦無所據，併敘明之。
本件事證已臻明確，兩造其餘之主張及陳述，核與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國99年2月4日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官黃本仁
法官林妙黛法官陳秀媖上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國99年2月4日
書記官楊子鋒