裁判字號：最高行政法院90年判字第235號判決
裁判日期：民國90年02月15日
裁判案由：營利事業所得稅
最高行政法院判決九十年度判字第二三五號
原告臺灣優生股份有限公司代表人甲○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛 和右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年九月十日台八十八訴字第三四二一○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，列報廣告費新台幣（下同）二○、三九
一、四一四元，被告初查，以其中三、一六○、○二四元係招待經銷商赴國外旅遊，屬交際費性質，乃核轉交際費項下查核，剔除交際費超限二、九八二、九七一元，核定交際費八七二、五五三元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、原告於八十五年度舉辦回饋促銷活動，內容以購買產品達到一定金額時，即招待經銷商國外旅遊一名。此種為促銷產品所支付之費用，應以廣告費列支，並無不合，且原告亦因此項促銷活動，較上一年度增加三十九、一五％之營業額。二、系爭費用，原告並非於交易成立時支付，而於事後所為之獎勵招待；其支付之目的，係為刺激購買慾，拓展行銷，提高銷售量，非僅是單純維持良好商業關係或推廣業務；且原告並非因系爭費用之支出而有直接相關之收入，其支付對象更非特定之人，依交際費與廣告費之性質及鈞院七十四年判字第一七三一號判例意旨，系爭費用具有實質上廣告性質。三、財政部六十九年四月十九日台財稅第三三一七一號函僅在指引營利事業招待經銷商出國觀光旅遊之費用「可」按交際費認列，要非此項費用即為交際費而「應」按交際費認列，故並無「禁止」營利事業採用「交際費」以外之會計科目列報。本件招待經銷商出國旅遊係事後支付，不符交際費列支之規定，營利事業遵守「會計科目設置原則」，就系爭支出以適宜之廣告費科目列帳，自屬允當；是以營利事業檢具有關憑證，稽徵機關自應予以核認，被告卻認「應」列為交際費，自有不當。四、本件原告所支付之費用，若非屬廣告費，依營業稅法施行細則第二十三條、營利事業所得稅查核準則第二十條、財政部七十二年二月二十三日台財稅第三一一八六號及財政部七十五年四月二十五日台財稅第0000000號函釋規定，亦應屬獎勵金性質，且原告已實際支付，參酌鈞院七十八年度判字第二一六九號判決意旨，自應以銷貨折讓處理。被告既不認列系爭費用為廣告費，亦未以銷貨折讓處理，顯有違法不當之情事，請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：一、原告招待經銷商出國觀光旅遊所支付之費用，核屬業務上直接支付之交際應酬費用，原查按交際費認列，並無不合；又原告所舉財政部七十二年二月二十三日台財稅第三一一八六號函釋係針對國民儲蓄券贈送客戶，與本件案情不同，本案並無該函釋之適用。二、依營利事業所得稅查核準則第二條第一項、第二項規定及司法院釋字第四二○號解釋，原告要難以其已遵守會計科目設置之原則，以及財政部六十九年台財稅字第三三一七一號函釋僅載可按交際費認列，並未載明應按交際費認列，而得免依其支付性質為交際費，核轉交際費用項下查核，並無不妥。又系爭費用依被告卷附資料係其經銷商經購買其產品達一定金額交易成立時即招待經銷商國外旅遊，乃以銷售業績為準，自屬與業務有關，且有助於銷貨之增加，實係因銷貨而支付之交際費用（參照鈞院八十一年度判字第一○九號判決），與所舉鈞院五十四年判字第一六六號判例係於歲暮時依顧客交易成績，事後酬贈情形不同，所訴並無足採，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「業務上直接支付之交際應酬費用，其經取得確實單據者，得分別依左列之限度，列為費用或損失：一、以進貨為目的，於進貨時直接支付之交際應酬費用：全年進貨貨價在三千萬元以下者，以不超過全年進貨貨價千分之一點五為限；經核准使用藍色申報書者，以不超全年進貨貨價千分之二為限。全年進貨貨價在三千萬元至一億五千萬元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之一為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之一點五為限；全年進貨貨價超過一億五千萬元至六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之零點五為限，經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之一為限。全年進貨貨價超過六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之零點二五為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之零點五為限。二、以銷貨為目的，於銷貨時直接所支付之交際應酬費用：全年銷貨貨價在三千萬元以下者，以不超過全年銷貨貨價千分之四點五為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過全年銷貨貨價千分之六為限。全年銷貨貨價在三千萬元至一億五千萬元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之三為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之四為限。全年銷貨貨價超過一億五千萬元至六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之二為限，經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之三為限。全年銷貨貨價超過六億元者，超過部分所支付之交際應酬費用，以不超過千分之一為限；經核准使用藍色申報書者，以不超過千分之一點五為限。」為行為時所得稅法第二十四條第一項、第三十七條第一項第一款及第二款所明定。又「營利事業招待經銷商或與業務有關之顧客出國觀光旅遊所支付之費用，可按交際費認列。」復為財政部六十九年四月十九日台財稅字第三三一七一號函釋有案。本件原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，列報廣告費二○、三九一、四一四元，被告初查，以其中三、一六○、○二四元係招待經銷商赴國外旅遊，屬交際費性質，乃核轉交際費項下查核，剔除交際費超限二、九八二、九七一元，核定交際費八七二、五五三元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：原告八十五年度招待經銷商國外旅遊係為拓展營業而支付之費用，並非業務上直接支付之交際酬費，而財政部六十九年四月十九日台財稅第三三一七一號函僅在指引營利事業招待經銷商出國觀光旅遊之費用可按交際費認列，並無禁止採用交際費以外之會計科目列報。再者，原告所支付之費用，若非屬廣告費，依鈞院七十八年度判字第二一六九號判決意旨，亦應以銷貨折讓處理，被告不予認列為廣告費，又未以銷貨折讓處理，有違法不當之情事云云。經查，查營利事業所得稅查核準則第二條第一項及第二項規定：「營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規定辦理，其未經規定者，依有關法令之規定辦理。營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報或核課所得稅時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業升級條例、促進產業升級條例施行細則、中小企業發展條例、本準則暨有關法令之規定未符者，均應於申報書內自行調整之。」又涉及稅稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之，司法院釋字第四二○號解釋可資參照。本件原告其八十五年度營利事業所得稅結算申報書列報廣告費中之三、一六○、○二四元，乃奬勵優良經銷商出國旅遊之費用，其招待經銷商出國旅遊，係以銷售業績為準，自屬與業務有關，且有助於銷貨之增加，實係因銷貨而支付之交際費用，依所得稅法第三十七條規定之交際費，係依業務性質及目的而訂定限額，如進貨、銷貨、運輸等，原告為促進業務成長舉辦之招待經銷商出國旅遊活動，雖訂定合約、設定條件，但其所發生之費用性質，乃以銷貨為目的之交際費用。被告將之核轉交際費項下查核，剔除超限部分交際費二、九八二、九七一元，核定交際費八七二、五五三元。揆諸首揭規定，核無違誤。一再訴願決定，遞予維持，亦無不核。原告所訴各節均無可取。應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年二月十五日
最高行政法院第五庭
審判長法官廖政雄
法官蔡進田法官趙永康法官林清祥法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官彭秀玲中華民國九十年二月十六日