裁判字號：最高行政法院90年判字第240號判決
裁判日期：民國90年02月15日
裁判案由：有關稅捐事務
最高行政法院判決九十年度判字第二四○號
原告乙○○訴訟代理人甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人楊 重華 右當事人間因有關稅捐事務事件，原告不服行政院中華民國八十八年九月十四日台八十八訴字第三四五六二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告係麟園事業有限公司（以下簡稱麟園公司）負責人，亦即行為時所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，該公司於民國八十二年一月一日至同年十二月三十一日給付佣金所得新臺幣（下同）二四、三八四、七三一元，未依行為時所得稅法第八十八條、第九十二條規定於給付時，依規定扣繳稅款二、四三八、四七三元。案經財政部賦稅署查獲，移經被告所屬臺中市分局於八十六年十二月五日以中區國稅中市資字第八六○四一九五八號函，限原告於八十六年十二月三十一日前補繳應扣未扣稅款及補報八十二年度扣繳憑單。原告雖於八十六年十二月三十日補繳稅款，惟未依限補報扣繳憑單，被告乃依同法第一百十四條第一款後段規定，按應扣未扣稅款處三倍之罰鍰計七、三一五、四○○元。原告不服，申經復查結果，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、扣繳義務人如有左列情形之一者，分別依各該款規定處罰：（一）扣繳義務人未依第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍罰鍰，其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰，所得稅法第一百十四條訂有明文。原告八十二年度給付佣金所得二四、三八四、七三一元，未依法扣繳稅款二、四三八、四七三元。案經財政部賦稅署稽核組查獲，原告已依限於八十六年十二月三十日補繳應扣未扣稅款，嗣因原告係從事傳銷事業，給付直銷商佣金所得方式，係由最高之上線直銷商轉發給其體系之下線直銷商，而直銷商人數眾多且時隔久遠，資料未保存完整，無法於被告臺中市分局規定之期限內補報扣繳憑單，乃陳請立法委員 余玲雅 於八十七年一月三日發函邀集財政部賦稅署楊副署長重華、中區國稅局朱局長 正雄 、中區國稅局臺中市分局黃分局長 紹珍 及原告等，於八十七年二月五日上午十點半在立法院青島會館二樓會議室召開稅務協談會，屆時當天（八十七年二月五日）由財政部賦稅署王署長 得山 、稽核組王組長、稽核組四科黃科長、稽核組四科張稽核、中區國稅局臺中市分局郭秘書及原告等協調結論，同意允於緩三個月（即八十七年五月五日）提供扣繳資料補報，以上均有立法委員余玲雅國會辦公室開會通知單及會議記錄可稽，其稅務協談結論之法律效力及拘束力，應不容否認，且原告信賴財稅最高主管機關稅務協談結論（於八十七年五月五日申報，未趕在八十七年二月五日申報）之效力而依結論意旨辦理，反而被被告、財政部及行政院之再訴願決定引為違反稅法規定之事證，讓原告情何以堪？二、原告遵照稅務協談結論，依限於八十七年五月五日以媒體申報方式，檢送申報磁片向被告臺中市分局補申報扣繳資料（依稅務行政慣例，法律上視同業已如期履行申報之義務），豈料被告於八十七年五月七日卻發出按三倍裁處罰緩之處分書，嗣後被告臺中市分局復於八十七年五月十三日以中區國稅中市資字第八七○一七四一一號函通知，因係屬以前年度給付之免繳資料，不適用有關媒體申報作業要點之規定，而退還原申報磁片，要求改按一般申報程序以人工申報方式辦理補報。原告除於八十七年五月二十五日依法申請復查外，又日夜趕工以人工方式重行填報扣繳資料，並於八十七年六月四日於補正復查申請書附件時，一併補正申報完成，尚無違誤，豈料被告首先否認立法委員余玲雅與財政部賦稅署王署長共同主持之稅務協談結論之法律效力及拘束力，嗣又不認定原告八十七年五月五日如期申報之義務履行效果（八十七年六月四日僅係補正書件），違法強按未於限期內補報扣繳憑單之規定，裁處三倍罰鍰，認事用法，損害原告權益至巨。三、依據行政院再訴願決定書理由及財政部訴願決定理由第二點意旨，完全否定立法委員余玲雅所召集與財政部賦稅署稅務協談結論之效力，則財政部早在稅務協商時已明知逾期申報，又故意作出同意延緩三個月申報之協商結論，豈非故意欺騙原告？且被告從未告知以前年度給付之扣免繳資料不得採用媒體申報，財政部財稅資料中心頒訂之「綜合所得稅課稅資料媒體申報作業要點」係稽徵機關內部文件，並未對外發布，原告無從知悉該限制規定，而依限於八十七年五月五日以媒體申報方式補報，至於被告發文通知補正，並不影響原告業已依限補正之法律效力，豈可一概否認？稅捐課徵之事實繁雜，非原有之法令條文所足以規範，乃有行政命令及稅務協商之制度以資補救，現再訴願決定及訴願決定均堅持原有法令規定，而排除稅務協商結果之法律效力，豈非故意設下陷阱，讓原告因信賴國家合法公開之體制而受害？四、再退一步言，縱然稅務協商之法律效力被惡意抹煞，而被告於八十七年五月七日才發出罰鍰處分書，亦即處罰核定之日期為八十七年五月七日，而原告於八十七年五月五日即依正常申報程序以媒體申報方式檢送申報磁片，向被告之臺中市分局申報，應已符合財政部八十八年八月七日台財稅第000000000號函修正「稅務違章減免處罰標準」改按扣繳稅額處一倍罰鍰之規定，至於被告通知改用人工申報方式辦理補報，乃係申報內容之補正，並不能否定原告早在裁罰核定日（八十七年五月七日）前之八十七年五月五日已辦理補申報之事實，故懇請准予適用財政部八十八年八月七日台財稅第000000000號函改按扣繳稅額一倍裁處罰鍰，以維法律尊嚴及原告之合法權益，況所得稅法第一百十四條第二款，業經總統於九十年一月三日公布施行。該款已將處罰倍數加上最高金額及最低金額之限制，本件應比照適用。為此，請求撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂：一、本件原告係麟園事業有限公司負責人，亦即所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，對於該公司八十二年一月一日至八十二年十二月三十一日給付納稅義務人之佣金所得計二四、三八四、七三一元，未依同法第八十八條、第九十二條規定扣繳所得稅款二、四三八、四七三元。案經財政部賦稅署查獲，被告臺中市分局乃於八十六年十二月五日中區國稅中市資字第八六○四一九五八號函，限其於八十六年十二月三十一日前補繳應扣未扣稅款及補報八十二年度扣繳憑單，原告雖於八十六年十二月三十日補繳應扣未扣稅款，惟未依限補報扣繳憑單，被告遂依所得稅法第一百十四條第一款規定，按應扣未扣之稅款二、四三八、四七三元裁處三倍之罰鍰計七、三一五、四○○元。原告不服，復查主張該公司從事傳銷事業，因未諳稅法規定，八十二年度給付直銷商佣金所得疏忽未依法扣繳稅款及申報扣繳憑單，經被告通知補繳稅款及補報扣繳憑單，惟因直銷商人數眾多，整理費時，扣繳憑單無法於限期內辦理補報，故於八十七年二月十日具文申請延緩三個月補報，並於八十七年五月五日完成補申報手續，稅款因已依限於八十六年十二月三十日補繳完竣，應按應扣未扣稅款裁處一倍罰鍰等語。申經被告復查決定以扣繳義務人違反所得稅法第八十八條規定之扣繳義務，應分別按違反事實之差異，予以不同之處罰，業經所得稅法第一百十四條明定在案，本案原告既不能舉證證明自己無過失，且系爭八十二年度給付總額二
四、三八四、七三一元，原告未依被告臺中市分局八十六年十二月五日中區國稅中市資字第八六○四一九五八號函規定於八十六年十二月二十二日至八十六年十二月三十一日期限內申報扣繳憑單，亦為原告所不否認，是原告違章事證明確，原查以原告未於期限內補報扣繳憑單，按原告應扣未扣之稅款二、四三八、四七三元裁處三倍罰鍰
七、三一五、四○○元，洵無不合；又原告僅於八十七年五月五日檢附磁片乙片，並未依規定完成補申報手續，嗣於八十七年六月五日被告受理復查案後，始檢附各類所得資料申報書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單等扣繳資料向被告辦理補報，是原告主張業於申請延期三個月期限內完成系爭扣繳憑單之補申報手續乙節，顯屬飾詞等由，遂駁回其復查之申請，訴願、再訴願亦持被告相同理由，均予駁回。二、查原告係麟園事業有限公司負責人，對於該公司八十二年度給付納稅義務人佣金所得，雖已依規定補繳扣繳稅款，惟未依限申報扣繳憑單，且於八十七年五月五日亦未依規定程序檢附各類所得資料申報書及各類所得扣繳暨免扣繳憑單等扣繳資料辦理補申報，亦為原告所不否認，是被告依所得稅法第八十八條第一項第二款、第九十二條第一款及第一百十四條第一款規定按應扣未扣稅款裁處三倍罰鍰，洵無不合，原告復執前詞主張應按一倍裁罰，殊無可採，請判決駁回原告之訴等語。
理由按納稅義務人有機關、團體、事業、或執行業務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、競賽、或機會中奬之奬金或給與、執行業務者之報酬，及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代理人之國外營利事業之所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法扣取稅款，並依第九十二條規定繳納之，為行為時所得稅法第八十八條第一項第二款所明定。該款所定扣繳義務人依同法第八十九條第一項第二款規定為機關、團體之主辦會計人員、事業負責人及執行業務者。扣繳義務人未依同法第八十八條規定扣繳稅款者，除限期責令補繳應扣未扣或短扣之稅款及補報扣繳憑單外，並按應扣未扣或短扣之稅額處一倍罰鍰，其未於限期內補繳應扣未扣或短扣之稅款，或不按實補報扣繳憑單者，應按應扣未扣或短扣之稅額處三倍之罰鍰，復為同法第一百十四條第一款所規定。查，本件原告為所得稅法第八十九條規定之扣繳義務人，八十二年度給付納稅義務人佣金所得二四、三八四、七三一元，未依所得稅法第八十八條及第九十二條規定扣繳稅款二、四三八、四七三元及未依限補報扣繳憑單，案經財政部賦稅署查獲，並經被告審理違章成立，按應扣未扣之稅款裁處三倍罰鍰七、三一五、四○○元（計至百元止）。原告不服，就罰鍰項目，申請復查，未獲變更，遂循序提起行政訴訟，主張：原告八十二年度給付佣金所得，未依所得稅法規定扣繳稅款及補報扣繳憑單一案，惟扣繳稅款已於財政部賦稅署稽核組查獲後，依被告所屬臺中市分局規定期限內繳納完竣，扣繳憑單亦與財政部官員稅務協談結論期限內，即八十七年五月五日補報完成，是違反扣繳義務之處罰應按應扣未扣之稅額處一倍罰鍰，惟被告卻於八十七年五月七日以補報資料尚待補正，即視同未依限申報扣繳資料而按應扣未扣稅額裁處三倍罰鍰，認事用法，損害原告權益。況被告依財政部財稅資料中心頒訂之「綜合所得稅課稅資料媒體申報作業要點」之規定，認原告不得以媒體申報方式補報扣繳憑單，即係以稽徵機關內部文件，否定原告補報效力，於法有違云云。經查，本件原告未依被告八十六年十二月五日中區國稅中市資字第八六○四一九五八號函，限原告於八十六年十二月二十二日至同年月三十一日期限內補繳稅款及申報扣繳憑單。原告雖補繳稅款，惟仍未於期限內補報扣繳憑單（係於被告八十七年度財所得字第八七○○五○○七號處分書，處以罰鍰後始檢附資料補報扣繳憑單）之違章事實為其所不否認，且無法證明其無過失，依行為時所得稅法第一百十四條第一款後段規定即應處以三倍之罰鍰，與修正稅務違章案件減免處罰標準第六條第一項第二款規定，於裁罰處分核定前補報者可減輕處罰之規定不符。原告於其本件違章行為成立後之八十七年二月五日，請託立法院余姓立法委員，邀同財政部賦稅署等稽徵機關人員協商，雖獲得「暫緩裁罰並給予三個月時間辦理補報扣繳憑單」之結論。原告遂依該結論，於同年、月十日向被告所屬臺中市分局申請延緩三個月補報，但該分局以原告之申請，尚乏可准延期之法令規定，且本件違章已移由被告審理為由，否准其申請，有該分局八十七年二月廿七日中區國稅中市資字第八七○○六○七○號書函附原處分卷足稽，原告自不得據此主張補報扣繳憑單之期限延至八十七年五月五日。原告雖於八十七年五月五日檢附磁片一片，補辦申報扣繳憑單手續，縱符合財政部財稅資料中心頒訂之「綜合所得稅課稅資料媒體申報作業要點」規定之媒體申報方式，亦屬違章行為成立後之補報手續，而非於被告所訂期限內補報扣繳憑單，無法脫免其違章責任。從而，依首揭法條意旨，應按應扣未扣稅款裁處三倍罰鍰，而非按一倍裁罰。另本件係扣繳義務人根本未依所得稅法第八十八條規定扣繳稅款；其與同法第一百十四條第二款規定，係依所得稅法扣繳稅款，而僅未依九十二條規定期限按實填報或填發扣繳憑單者不同，本件自無同法第一百十四條第二款之適用。原告主張，核無足採。揆諸首揭說明，本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞聲明撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年二月十五日
最高行政法院第五庭
審判長法官廖政雄
法官蔡進田法官趙永康法官林清祥法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官莊俊亨中華民國九十年二月十五日