臺北高等行政法院105年度訴字第675號判決

裁判字號：臺北高等行政法院105年訴字第675號判決

裁判日期：民國105年09月22日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第675號105年9月1日辯論終結原告和平電力股份有限公司代表人 辜成允 （董事長）訴訟代理人 陳惠明 會計師
林瑞彬 律師被告財政部北區國稅局代表人 王綉忠 （局長）訴訟代理人 陳幸梅
王玉嫻 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國105年3月14日台財法字第10513906620號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、程序事項：被告之代表人原為 李慶華 ，於訴訟繫屬中依序變更為 吳英世 、王綉忠，茲據變更後之新任代表人吳英世、王綉忠聲明承受訴訟，均核無不合，應予准許。
二、事實概要：原告民國96年度營利事業所得稅結算申報，列報合於獎勵規定之免稅所得（下稱免稅所得）新臺幣（下同）3,230,754,699元，經被告核定為2,682,339,250元，併同其餘調整，補徵應納稅額138,289,276元。原告對免稅所得之委外加工比率、保險理賠收入、停機損失及財務費用1,424,000元等部分不服，申請復查，未獲變更。原告仍不服，對免稅所得之委外加工比率，及保險理賠收入提起訴願，經財政部99年11月15日台財訴字第09900440930號訴願決定撤銷原處分（復查決定），由被告另為處分。被告重新審查以104年8月11日北區國稅法一字第1040013341號重核復查決定：
追認合於獎勵規定之免稅所得51,218,293元。原告復對免稅所得之保險理賠收入部分不服（即停機損失部分不爭執），提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、本件原告主張：㈠原告為投資興建電廠及購買發電與輸電設備需投入大量資金
而有向銀行借款之必要，依照原告與聯合授信銀行團間簽訂之聯合授信合約第10條規定，系爭年度保險賠償收入447,740,631元，係包含財產損失險理賠收入47,740,721元及營運中斷險理賠收入399,999,910元，前者係針對原告電廠及相關發電及輸電設備等所投保之保險，以降低原告投資計畫設備發生損害時所擔負之相關損失；而後者則係原告未來於電廠營運中斷期間，得以理賠金收入支付相關固定營業成本費用及償還銀行借款之本金及利息。鑑於原告向保險公司投保是向銀行借款用以投資興建電廠及購買發電與輸電設備之必要條件，實為營運投資計畫所必要之行為之一，故保險賠償收入應屬因前揭營運投資計畫所必須之行為，而獲抵償營運活動所發生之損失結果，實難謂「與投資計畫無關」，合先敘明。詳言之，上述營運中斷險理賠固定營業成本費用部分，因固定費用為投資計畫耗用之成本（舉凡經營電廠所需之必要支出，如人事、水電費、維修費用、保險費等營業費用及成本），皆歸屬於與投資計畫產品有關之所得額當中，是原告取得用以支應前開固定費用之理賠金，自難獨立於投資計畫產品之外認屬其他營業外收入；至於營業中斷險其他理賠金部分，由於營運中斷時電廠無法發電而未能產生相關收入，而原告是以發電並售電予台電公司為主要營業收入，因此原告所獲償之營業中斷理賠金當屬預見營業收入如中斷時之替代性收入，且原告仍須將定期繳納當初為興建及營運電廠向銀行融資之款項，因此原告遂將收到還款理賠金返還銀行，由此觀之，返還銀行之本金與利息費用被告既屬與投資計畫有關之支出，是以為順利在營運中斷時仍須履行銀行還款義務之保險行為，顯係執行此投資計畫所必須，其理賠收入難謂與投資計畫無關，原告將上述營運中斷險理賠收入399,999,910元認定係屬與投資計畫之一環並無違誤。另財產損失險理賠收入47,740,721元，係因泰利風災及渦輪機葉片斷裂致有財產損失，誠如上述，原告向保險公司投保是向銀行借款用以投資興建電廠及購買發電與輸電設備之必要條件，如被告認向銀行借款係與投資計畫有關之活動，豈能將與銀行借款合約具高度相關性之財產損失險理賠收入切割至與投資計畫無關之收入，被告此舉顯不符合收入費用配合原則；原告因泰利風災及渦輪機葉片斷裂致有財產損失及營業中斷損失，依保險合約分別可收到理賠收入12,617,988元及436,500,000元，而有關渦輪機葉片斷裂因有涉及營運中斷之賠償，國泰世紀產物保險股份有限公司等八家產險公司委由香港商羅便士國際保險公證人股份有限公司台灣分公司（下稱香港商羅便士國際保險公證人）就營業中斷事實之存在及損失金額進行仲裁，其仲裁結果原告可獲得436,500,000元之理賠收入，足可證實原告確有是項損失之產生。原告之財產損失及營業中斷損失皆是包含在原告免稅所得計算之全年所得額中，而從上述保險合約及仲裁結果可知，是項損失確與理賠收入具有因果關係，是以如財產損失及營業中斷損失係與投資計畫有關之損費，則理賠收入也應視為與投資計畫有關之收入，才符合收入費用配合原則；反之，如理賠收入被視作與投資計畫無關之非營業收入，而被排除免稅所得之外時，其可歸屬至理賠收入之相關成本費用則將於免稅營業
收入項下減除，導致最後免稅所得多扣除了非屬與投資計畫無關之損費，而造成成本費用係屬免稅收入之一部，但理賠收入卻不屬免稅收入之一部之不合理之情事，不但未符合收入費用配合原則，亦將侵蝕原告之免稅所得，實有不公；而如營利事業非享有免稅待遇（即全數所得應稅）之情形下，理賠收入是否扣除相關損費並不影響最終課稅所得。惟如營利事業享有免稅待遇，在全數所得享有免稅下，當理賠收入（非淨所得）被視作與投資計畫無關之非營業收入而被排除免稅所得之外時，其可歸屬至理賠收入之相關成本費用則將於免稅營業收入項下減除，導致最後免稅所得多扣除了非屬與投資計畫無關之損費，而造成免稅所得減少之不合理情形。是如理賠收入考量相關納入營業成本費用申報之損費，則方能反應實質之免稅效益，以符合免稅所得之收入成本配合原則，故為合理歸屬該理賠收入之相關成本費用，雖依常理理賠收入絕不至於高於投保人所能舉證之損費，惟為能符合免稅所得計算公式註一之一之規定，原告認為如能將保險理賠收入轉列於其他營業收入項下，透過收入比例排除理賠收入之課稅所得適用免稅之優惠，以反映營運中斷期間相關固定營業成本及營業費用歸屬至應稅所得項下減除以符合所得稅法第24條之規定，是以如以委外加工比1.7%計算免稅所得，及保險理賠收入係與投資計劃相關下，原告系爭年度免稅所得至少應為3,051,323,436元。
㈡保險理賠收入之保險標的確為原告受獎勵之機器設備，與受
獎勵之機器設備相關成本費用皆已申報相關成本費用，如將保險理賠收入全數視為與免稅所得無關實不合理：
1.依原告所提供之共同承保保險合約可知，財產險投保標的包括原告之機器設備，另原告93年10月1日至94年10月1日及94年10月1日至95年10月1日發電設備及輸電設備投保明細如證物十一，可由投保明細之資產編號第6碼至第8碼英文代碼對應至原告完工證明核准之機器設備清單之資產編號前3碼英文代碼，由該資產編號英文代碼可知原告投保之發電設備及輸電設備即為完工證明核准之機器設備，惟因核准之機器設備部分有新增資產或報廢資產之情事，因此承保保險合約各保險標的之保險金額與完工證明核准之機器設備金額有所差異；核對原告93年10月1日至94年10月1日及94年10月1日至95年10月1日發電設備及輸電設備投保明細之總額，至承保保險合約第5頁之保險標的Section1第2項GenerationEquipment及第3項TransmissionLineEquipmentinsidetheplant，可證保險項目係包含免稅項目之機器設備。再從保險編號核對至保險理賠收入金額，亦可證原告所獲賠之財產損失險理賠收入47,740,721元（包括94年9月泰利風災理賠款10,536,021元、94年11月葉片斷裂理賠款36,499,980元及其他理賠款704,720元）與受核准之免稅機器設備相關，另從香港商羅便士國際保險公證人財產險求償金額計算表中，有關人力投入及維修零件成本等均帳列原告營業成本、營業費用及固定資產，如全數將理賠收入歸屬與免稅所得無關實不合理。
2.由共同承保保險合約可知，營運中斷險投保目的主要為於發生重大損失時可彌補原告已發生之固定營運成本、營運費用以及因投資興建電廠及購買發電與輸電設備向銀行借款之還款支出暨相關利息，原告因渦輪機葉片斷裂致有營運中斷及財產損失之情事，故國泰世紀產物保險股份有限公司等八家產險公司委由香港商羅便士國際保險公證人就營業中斷事實之存在及損失金額進行仲裁，其仲裁結果原告可獲得995,306,205元之理賠收入，原告並於96年度收到第一期之賠償收入，足可證實原告申報理賠收入之金額並未扣除其向保險公司主張之損失；依香港商羅便士國際保險公證人專業判斷，於計算保險理賠收入之底稿，原告因渦輪機葉片斷裂應獲有賠償收入共計995,306,205元（營運中斷險830,301,469元及財產險165,004,736元）。
3.原告於96年度另有支付台電公司違約金17,530,750元（即申報之停機損失），被告以「核係基於銷售行為發生，依與台電公司訂定之供電合約條件，就未達保證發電度數所支付違約金」，而將停機損失視為與免稅所得有關。香港商羅便士國際保險公證人於計算各期預計收入損失時，亦將支付予台電公司之違約金（容量費率3%）納入計算考量，顯見原告之營運中斷險之理賠收入和支付予台電公司之違約金（即停機損失）有關，茲因原告支付給台電公司之違約金會影響原告之營運中斷險保險理賠收入，是如被告認停機損失與免稅所得有關，就無法將營運中斷險之保險理賠收入視為與免稅所得無關。
4.再者，原告投保營運中斷險之目的本就在於防患未然，茲因原告於營運過程中有無法減少之固定成本產生（如設備之折舊、租金費用、還款支出及利息費用等），為避免日後營業中斷導致無收入但仍需支付固定成本之支出情形下，原告透過承保營運中斷險以供未來於營運中斷無法產生出售電力收入時，可透過保險理賠收入來支應本應出售電力所產生之所得，因此原告投保之原由亦也是「基於銷售行為」所產生之結果，原告不可能明知營運中斷之嚴重性，卻不採行相關避險應變措施，故可合理推論營運中斷險之理賠收入與免稅所得相關；且如原告並未投保相關營運中斷險，於營運中斷期間不但無收入補貼相關成本費用還需支付台電公司無法正常供電之違約金，則原告為降低相關營運成本費用，可能施行無薪假等行為以降低無法產生售電收入期間之成本支出，顯見無論是營運中斷之保險理賠收入或是支付給台電公司之違約金（停機損失），其源頭皆是「基於銷售行為」所產生之結果，難謂與免稅所得無關。
㈢退步言，誠如上說明，營運中斷險投保目的主要為於發生重
大損失時可彌補原告已發生之固定營運成本、營運費用以及因投資興建電廠及購買發電與輸電設備向銀行借款之還款支出暨相關利息，且從香港商羅便士國際保險公證人於計算理賠金額時，是採用收入損失比計算損失期間之平均成本費用，顯見系爭年度之全年所得額中應有一定比例之成本費用與保險理賠收入有關，故於計算系爭年度之免稅收入時，被告不應只將保險理賠收入視為與免稅收入無關，也應將與保險理賠收入相關之成本費用一併視為無關。是如參考免稅所得之計算公式，以全年所得額中所有業內業外之成本費用乘上系爭年度之機器比及非委外比後，得出符合投資計畫之產品銷貨（勞務）成本費用金額，再依保險理賠收入佔全年度收入之比例來合理計算應歸屬至保險理賠收入相關之成本費用金額為313,742,059元【計算式：（營業成本10,136,217,281元+營業費用及損失174,896,036元+業外損失及費用795,703,629元-核定與投資計畫無關之業外損失及費用13,713,300元）*機器比93.25%*（1-委外比1.7%）*（447,740,631元/14,511,395,993元）】，依此而計算出之免稅所得額為3,025,638,105元應為合理且適法等情。並聲明求為判決撤銷訴願決定及重核復查決定有關免稅所得計算關於與投資計畫無關之保險理賠收入認定部分。
四、被告則以：㈠促進產業升級條例之立法目的乃為因應工業發展轉變時機，
期在國際化、自由化、制度化及提高國民生活品質之經濟政策下全面促進我國產業升級，以健全經濟發展。又適用（行為時）促進產業升級條例第8條之1規定，關於免稅所得之計算方法，法律並無明文，財政部為使稽徵機關有一致性之處理原則，發布「促進產業升級條例第8條之1免稅所得計算公式」（包含：重要投資事業5年免稅所得之計算及重要科技事業服務業者5年免稅所得之計算），以作為審查適用（行為時）促進產業升級條例第8條之1規定，選擇免徵營利事業所得稅者租稅優惠免稅所得之計算，係財政部本於職權，就執行租稅減免優惠法律所為之細節性、技術性之行政規則，符合首揭行為時促產條例第8條之1規範旨趣，並未逾越母法規定，與法律保留原則無違，稅捐稽徵機關辦理相關案件，自得予適用。
㈡原告係經營電力供應業，於89年度經經濟部核准新投資創立
生產電能投資計畫，選定以95年1月1日為延遲免稅之始日（投資計畫完成日91年9月6日），自95年1月1日起連續5年內免徵營利事業所得稅，享受免稅產品為生產電能（電力供應），採用全部機器設備比計算免稅所得，96年度營利事業所得稅結算申報，列報與經核准並完成之投資計畫產品無關之非營業收入28,968,455元，被告以原告本年度所收取保險賠償收入447,740,631元，係為預防災害造成災害財物損失所投保，核屬與投資計畫無關，乃予併計核定與經核准並完成之投資計畫產品無關之非營業收入476,709,086元(28,968,455+447,740,631)。原告主張系爭保險理賠收入447,740,631元，包含財產損失險理賠收入47,740,721元及營運中斷險理賠收入399,999,910元，均與投資計畫有關，及原告承保保險合約之保險項目雖包含免稅項目之機器設備，且保險理賠收入金額，亦包含免稅項目之機器設備；又香港商羅便士國際保險公證人於計算保險理賠收入之底稿，並無重大不合理云云，然系爭財產損失險理賠收入47,740,721元及營運中斷險理賠收入399,999,910元，均非原告因「銷售貨物或勞務」所生之營業收入，更非原告基於投資計畫「提供之產品」獲致之所得，其投保原因係原告投資建廠時向銀行借款，為免因災害而造成銀行債權受有損害，應銀行要求投保，屬為預防災害造成財物損失之保險，從而，被告認定系爭財產損失險理賠收入47,740,721元及營運中斷險理賠收入399,999,910元為與投資計畫產品無關之收入，核無不合。原告所訴，僅為承保保險合約之保險項目標的及理賠收入計算方式，其與是否屬投資計畫產品相關之收入，係屬二事，顯有誤解。
㈢原告主張支付台電公司違約金17,530,750元（即申報之停機
損失），依香港商羅便士國際保險公證人計算各期預計收入損失時，亦將之納入計算考量，顯見原告之營運中斷險之理賠收入和支付予台電公司之違約金（即停機損失）有關，是以如被告認停機損失與免稅所得有關，就無法將營運中斷險之保險理賠收入視為與免稅所得無關等語。惟原告支付台電公司未達保證售電度數違約金17,530,750元，依據原告與台電公司之簽訂之購售電合約書之約定，係基於銷售免稅產品發生，與經核准並完成投資計畫產品（勞務）有關。而依原告提示之保險理賠收入明細及理賠接受書所載，96年度列報保險賠償收入447,740,631元，分別源於93年納坦颱風及94年海棠颱風損失受償所產生，並非投資計畫提供之產品或勞務獲致之所得，是停機損失與保險賠償，並無相對應之關聯性，尚無收入成本配合原則之適用。
㈣原告復主張如無法將保險理賠收入447,740,631元，直接歸
屬與免稅收入有關，於計算免稅收入時，亦應以收入比來合理歸屬與保險賠償收入有關之成本費用，一併視為無關，方屬合理等，惟依財政部91年5月20日台財稅字第0910451619號令附促進產業升級條例第8條之1免稅所得計算公式，系爭保險理賠收入應作為當期非營業收入列帳，尚非費用科目之減項，是以原告前揭營業成本及相關費用如經查核屬實，被告原本應准予列為當年度全年所得額計算科目，即縱無前揭保險賠償收入，原告仍應支付前揭營業成本及相關費用，且免稅所得之計算由全年所得額減除與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業收入時，並無減除相關成本費用之規定，原告所訴，亦有誤解等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
五、歸納兩造上開聲明及陳述意旨，本件主要爭議在於被告以保險理賠收入447,740,631元，非屬免稅獎勵之收入項目，核定原告96年度營利事業所得稅結算申報，合於獎勵規定之免稅所得為2,737,903,742元，是否適法有據？爰判斷如下。
六、本院查：㈠按「為促進產業升級，健全經濟發展，特制定本條例。」及
「合於前條規定之重要科技事業及重要投資事業……經其股東會同意選擇適用免徵營利事業所得稅……。前項選擇適用免徵營利事業所得稅者，依下列規定辦理：一、屬新投資創立之事業，自其產品開始銷售之日或開始提供勞務之日起，連續5年內免徵營利事業所得稅。」為行為時促進產業升級條例第1條第1項及第8條之1第1項前段、第2項第1款所明定。
㈡次按財政部91年5月20日台財稅字第0910451619號令附促進
產業升級條例第8條之1免稅所得計算公式壹、二、（一）、4「壹、重要投資事業5年免稅所得之計算：二、不能獨立計算（一）新投資創立：……4.部分產品（勞務）符合經核准並完成之投資計畫且部分委託加工，機器、設備、廠房及工程等非全部屬經核准並完成投資計畫之全新設備清單所載者
（1）投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額×{經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額÷[經核准並完成投資計畫全新設備清單總金額＋經核准並完成投資計畫全新設備清單以外之機器、設備、廠房及工程等（土地除外）總金額＋租（借）機器、設備、廠房及工程等（土地除外）出租（借）人之取得成本]}×{1－[投資計畫之產品（勞務）委託加工成本÷投資計畫之產品（勞務）總製造成本]＝符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額}（2）〔全年所得額－免納或停徵所得稅之所得額－與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之（非營業收入－非營業損失）〕×[符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額÷全部產品銷貨（勞務）收入淨額]＝免稅所得額」、註一之一「（一）非營業收入或非營業損失中，如有應歸屬於營業收入或營業成本或營業費用者，應依所得稅法、營利事業所得稅查核準則及其他相關法律之規定，轉列營業收入或營業成本或營業費用，並據以計算免稅所得適用之相關收入比率及委外加工比率。（二）非營業損益須按科目別逐筆依其內容性質區分與經核准並完成投資計畫產品（勞務）有無關聯。如屬無關聯者，應自免稅所得中減除或加回。」、註五「委託加工免稅所得額計算有關規定，投資計畫之產品或勞務在產製過程中，將某一生產階段委託其他營利事業加工，其委託加工之成本超過該產品或勞務之製造成本30﹪者，該項產品或勞務銷售所得應全部不得享受免稅待遇；如在30﹪以下者，該委託加工產品或勞務應按其委託加工成本與自行製造之成本比例計算，僅就自行製造部分所得，予以免稅待遇。」依上開令附件註1之1釋示，足徵行為時促進產業升級條例係為鼓勵投資重要科技事業、重要投資事業及創業投資事業之之創立或擴充，而以稅捐減免之優惠方法，達到促進產業升級，健全國家經濟發展之立法目的，故稅捐減免優惠之對象，自以因銷售有關獎勵項目之產品或勞務之所得為限。亦即，所謂「免稅所得」係於「免稅期間」以「核准免稅設備」「自行生產」「核准免稅產品」並「銷售」所產生之所得之謂，換言之，公司要享有5年免稅投資計畫者，係利用經核准之機器設備自行施作而達成免稅產品之生產所增加之所得始准予免稅（最高行政法院100年度判字第1245號及第1246號、101年度判字第1077號、103年度判字第496號等判決意旨參照）。又上開免稅所得計算公式，乃稅捐主管機關財政部為利其下級稅捐稽徵機關辦理營利事業所得稅抵減事宜，適用促進產業升級條例第8條之1，關於認定免稅所得，所作解釋法令（含法令之適用）及認定事實準則之行政規則，尚難否定前開免稅所得計算公式之合法性（最高行政法院104年度判字第701號判決意旨參照）。
㈢查原告經營電力供應業，88年度經經濟部核准新投資創立生
產電能投資計畫，計畫展延完成日期至91年12月31日，於92年4月9日發給完成證明，選定以95年1月1日為延遲免稅之始日（投資計畫完成日91年9月6日），自95年1月1日起連續5年內免徵營利事業所得稅（核准函及完成證明等見原處分卷一第234至238頁）。本件適用上開「重要投資事業五年免稅所得之計算」規定「二、不能獨立計算」之計算公式，計算因子包括：符合投資計畫產品免稅收入比（本件享受免稅產品為生產電能電力供應）、採用全部機器設備比（下稱機器比），及委外加工比率（下稱委外比）。系爭原告96年度營利事業所得稅結算申報，被告以全部產品銷貨（勞務）收入淨額14,063,655,362元、機器比93.00000000%、委外比1.00000000%等項目，認定「符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額」（D1）為12,890,738,951元〈14,063,655,362×
93.00000000%×（1－1.00000000%）＝12,890,738,951〉。再連同全年所得額3,450,018,857元、與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業收入476,709,086元、與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業損失13,713,300元等項目，認定合於獎勵規定之免稅所得為2,737,903,742元〈（3,450,018,857－476,709,086＋13,713,300）×12,890,738,951÷14,063,655,362＝2,737,903,742〉。原告則主張：先以全部產品銷貨（勞務）收入淨額14,063,655,362元、機器比93.25%、委外比1.70%等項目，算得「符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額」（D1）為12,891,414,528元〈14,063,655,362×93.25%×（1－1.70%）＝12,891,414,528〉；再連同全年所得額3,450,018,857元、與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業收入28,968,455元、與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業損失13,713,300元、全部產品銷貨（勞務）收入淨額14,511,395,993元等項目，計算其合於獎勵規定之免稅所得，即為3,051,323,436元〈（3,450,018,857－28,968,455＋13,713,300）×12,891,414,528÷14,511,395,993＝3,051,323,436〉。亦即，原告主張本件合於獎勵規定之免稅所得3,051,323,436元（見本院卷第19、94頁），大於被告所認定之2,737,903,742元，且兩者相差313,419,694元（3,051,323,436－2,737,903,742＝313,419,694）。而兩造就本件合於獎勵規定之免稅所得產生差額313,419,694元，係因上開「機器比」、「委外比」、「系爭保險理賠收入447,740,631元」、「產品銷貨收入比例之分母數額」等項目所致，為兩造所不爭執。並據原告陳述：本件免稅所得項下有「委外加工」及「保險理賠收入」二部分，其中「委外加工」部分兩造達成和解，故不予爭執，本件僅爭執「保險理賠收入」部分等語，有筆錄及原告同意書可稽（本院卷第349頁、原處分卷一第671頁）。故本件應審酌事項為：保險理賠收入447,740,631元，是否為免稅獎勵之收入項目？㈣系爭保險理賠收入447,740,631元，是否為免稅獎勵之收入
項目？
1.查系爭理賠收入緣於93、94年間，因颱風過境致發生財產損失及營運中斷等保險事故，原告於96年間獲財產損失險理賠金47,740,721元及營運中斷險理賠金399,999,910元，合計447,740,631元（見原處分卷一第108至112頁），原告於96年度營利事業所得稅結算申報時，將系爭理賠收入列報為「其他收入」項下之「保險賠償收入447,740,631元」（見原處分卷一第14頁）。原告主張其保險係因投資裝置燃媒發電機組及電廠營運之資金需求，與金融機構簽訂授信合約，授信機構為免因災害而造成銀行債權受有損害，要求原告就特定財產及營業中斷損失等項目予以投保。原告遂以財產損失及營業中斷損失等為標的，與特定保險業者簽訂保險合約，並提出聯合授信合約及保險合約書等為證（見本院卷第96至181頁）；系爭財產損失險理賠金47,740,721元，係針對原告電廠、相關發電及輸電設備等所投保之保險，以降低原告投資計畫設備發生損害時之相關損失；營運中斷險理賠金399,999,910元，為投資建廠時向銀行借款之必要條件之一，亦與投資計畫有關，即原告未來於電廠營運中斷期間，得以理賠金收入支付相關固定營業成本費用及償還銀行借款之本金及利息，均與投資計畫有關，應屬免稅獎勵收入云云。
2.惟查，原告於88年度經濟部核准新投資創立生產電能投資計畫，計畫完成後經濟部於92年4月9日檢發「重要投資事業屬於發電業完成證明」，上載原告「投資計畫生產之產品或提供之技術服務」係「生產電能（電力供應）」，有經濟部核發予原告之「重要投資事業（發電業）完成證明」可稽（見本院卷第204頁）。準此，原告得享受免稅產品為生產電能（電力供應），免稅優惠之對象，當以「生產電能（電力供應）」所獲致之所得為限，而非一切與原告經營業務所牽涉者，不論是否為電力供應，均得自免稅所得中加回，否則即悖離促進產業升級條例之立法意旨。查系爭保險理賠收入顯非本件投資計畫生產之產品（電力供應），或原告於免稅期間，以核准免稅設備，自行生產核准免稅產品（電力供應），並「銷售」所產生之所得，堪予認定。按理賠乃當受保人遭遇保險契約之意外事故或危險時，承保人同意支付規定金額之補償金，以賠償或保障受保人之損失，系爭理賠金在於填補原告之損失，其計算縱與電廠設備價值或營運中斷期間，未產生之收入數額有關，但保險理賠收入究非經核准之免稅產品（電力供應），亦非免稅產品生產及銷售之所得，亦與生產電能（電力供應）無直接關聯。觀諸原告提示之保險理賠收入明細及理賠接受書所載，系爭保險理賠收入乃源於93年納坦颱風及94年海棠颱風損失受償所產生，即明系爭保險理賠收入非原告因「銷售貨物或勞務」所生之營業收入，更非原告基於投資計畫「提供之產品或勞務」獲致之所得，自難認屬免稅獎勵之收入項目。從而被告於免稅所得之計算，將系爭保險理賠收入自全年所得額中扣除，核無違誤。
3.雖原告稱其支付台電公司違約金17,530,750元（即申報之停機損失），亦經保險公證人於計算保險求償金額時列入考量，被告亦認該停機損失與免稅所得有關，則被告亦應將營運中斷險之理賠收入列入免稅範圍云云。經查，原告因汽輪葉片斷裂而發生未達保證售電度數而支付台電公司系爭違約金，係依原告與台電公司簽訂之購售電合約書第46條約定：「……於保證發電時段未達保證發電度數時……依下列公式扣減運轉中保證金……」等內容（見原處分卷一第304頁），足徵原告支付台電公司未達保證售電度數違約金17,530,750元，與系爭投資事業產品（電力供應）有直接關聯。至於系爭保險理賠收入係因颱風損失受償所產生，難謂屬於與投資計畫所提供產品或勞務獲致之所得，性質上屬與免稅產品無關之非營業收益，於免稅所得之計算，自難將系爭保險理賠收入自全年所得額中扣除，二者性質不同，不應混為一談。
故原告此部分主張，委不足取。
㈤原告另主張如無法將保險理賠收入447,740,631元，直接歸
屬與免稅收入有關，於計算免稅收入時，亦應以收入比來合理歸屬與保險理賠收入有關之成本費用云云。惟查，系爭保險理賠收入係屬收入性質，此由原告96年度營利事業所得稅結算申報，將系爭447,740,631元列報為「其他收入」項下，且免稅所得之計算由全年所得額減除與經核准並完成之投資計畫產品（勞務）無關之非營業收入時，並無減除相關成本費用之規定，則原告此部分主張，亦無可取。
㈥就產品銷貨收入比例之分母（即「全部產品銷貨（勞務）收入淨額」部分：
1.原告雖主張於計算本件免稅所得時，產品銷貨收入比例之分母（即「全部產品銷貨（勞務）收入淨額」），應以其96年度全年發電收入14,063,655,362元，加計系爭保險理賠收入447,740,631元，合計14,511,395,993元為準（見本院卷第94頁註3），惟查，該分母既經免稅所得計算公式明定為「全部產品『銷貨（勞務）收入』淨額」，則原告將非屬「產品銷貨收入」之系爭保險理賠收入447,740,631元併予計入產品銷貨收入比例之分母，即有未合。
2.再者，原告於計算「符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額」時，係以「全部產品銷貨（勞務）收入淨額14,063,655,362元」（未含保險理賠收入447,740,631元）乘以「機器比」（93.25%），再乘以「1－委外比」（1－1.70%）而得出「符合投資計畫之產品銷貨（勞務）收入淨額12,891,414,528元」（見本院卷第94頁註2）。惟原告於計算免稅所得額時，卻就同一「全部產品銷貨（勞務）收入淨額」，改以14,511,395,993元（含保險理賠收入447,740,631元）計之。則原告所主張產品銷貨收入比例之分母應以14,511,395,993元計之，互為歧異，即難憑採。
七、綜上所述，原告之主張並不可採。從而，被告以原告辦理96度營利事業所得稅結算申報，列報保險理賠收入447,740,631元，與投資計畫產品無關，重核復查決定書否准列入免稅獎勵之收入項目，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘陳述主張核與判決之結果無影響，爰不逐一論述，併此敘明
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國105年9月22日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官黃本仁
法官蕭忠仁法官林妙黛
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國105年9月22日
書記官劉育伶