裁判字號：最高行政法院88年判字第243號判決
裁判日期：民國88年02月04日
裁判案由：營業稅
行政法院判決八十八年度判字第二四三號
原告長春貨櫃儲運股份有限公司代表人甲○○被告基隆市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年六月四日台財訴字第八七二二七二四五三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於民國七十八年至八十年一月間興建倉庫、辦公室及七十九年至八十年四月間興建貨運站，因不具營造業資格，故於興建前項工程時借用 大雄 營造有限公司（以下簡稱大雄公司）名義，後項工程則借用 上斌 營造有限公司（以下簡稱上斌公司）名義，於使用執照等文書上登載為承造人，其與前開二公司間並無實際交易而取具該公司虛開之統一發票計十四紙，銷售額新臺幣（以下同）六、四八○、六三三元，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅三二四、○三三元，惟扣除七十八年十一月開立已逾法定核課期間之字軌號碼：ＧＮ00000000號統一發票，銷售額五一、○○○元，稅額二、五五○元，共計逃漏營業稅三二一、四八三元，案經財政部台灣省北區國稅局七堵稽徵所通報查獲，並經被告審理違章成立，本稅部分原告業已自行補繳，爰就前開違章行為處所漏稅額三倍罰鍰計九六四、四○○元。原告對罰鍰部分不服，循序申請復查及提起訴願、再訴願，均未獲變更，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告公司係會計制度健全，經營貨櫃儲運業務，為一誠實守法公司，一向遵守法令，鮮有違反稅法之情事。因營業所需，工作場所、倉庫等，自須經常局部修繕、改進或補強。原告公司成立已久，對於修繕、增建等事務，均訂有一定之程序由專人、組織，負責議價、審核、發包等事項。七十八年十一月至八十四年四月間，大雄公司及上斌公司均係透過議價程序，取得原告之工程承攬資格，進行營繕興建工程。原告與上斌、大雄公司均訂有工程契約（被告機關審理時，業已附呈查核在案）。議價之初，公司內部亦以工程單之程序掌控，並依工程進度查驗、取具發票及撥付款項等，絕非如被告機關所稱取得非實際交易對象之不實發票。二、經查大雄公司、上斌公司係經政府正式核准設立，並具有營造專業資格之廠商，領用之統一發票，亦係由稅捐處單位核准販售。原告公司與上斌、大雄公司訂立工程合約之時，亦均取得各該公司之公司執照、營業執照，非常小心。原告公司確有發包工程之事實，於支付工程款，均包含進項稅額在內，大雄、上斌公司亦交繳國庫，確實依法申報營業稅，並繳納稅款。由此可以得知公司，原告公司並未逃漏任何營業稅。三、被告僅憑台灣台北地方法院檢察署檢察官八十二年度偵字第五六九一號起訴及台灣高雄地方法院八十一年度庭易字第二八○五號判決等資料，便逕自「推斷臆測」原告所取得之大雄公司、上斌公司發票為不實發票，應屬過於武斷。事實上，檢察官之起訴，應非終審判決，應僅係犯罪嫌疑而已。且該起訴事實，嗣經台灣台中地方法院八十三年訴字第二九○四號刑事判決，以「無積極證據，證明被告有違反稅捐稽徵法之犯行等由，將被告（大雄公司）判決無罪確定」在案。因此，大雄公司並非虛設行號，亦非出借牌照廠商，原告公司確實無取具非實際交易對象之不實發票，被告原處分機關僅憑毫無直接關連之資料，並援引財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函及八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函，認定原告公司取具不實發票，其認事用法，實有違誤。四、因上述事實，原告亦被財政部台灣省北區國稅局以違反稅捐稽徵法，處以罰鍰，爾後經向財政部提起訴願。財政部則以八六年四月十六日以台財訴第000000000號訴願決定書，將該罰鍰處分；予以撤銷在案。經查財政部撤銷罰鍰處分的理由，係在其審理期間，北區國稅局原處分機關以八十六年一月二十三日北區國稅第00000000號補充答辯稱：「本案訴願人．．．取得虛設行號開立憑證申報扣抵稅額．．．業經基隆市稅捐稽徵處以違章核屬同一事件之牽連，應擇一從重核處罰鍰，是本案尚有重新審理之必要，謹請准予撤銷原處分，另為適法之處分」等語到部。．．．則．．．爰將原處分撤銷。本案國稅稽徵所罰鍰處分部分，到目前為止，尚未收到任公文。如前所述，大雄公司業已以「無積極證據，證明被告有違反稅捐稽徵法之犯行等由，將被告（大雄公司）判決無罪確定在案。且原處分機關後來進一步自行查證，且對訴願人所提資料，「未論明不足採據之理由，就認定訴願人不可能與大雄公司有實際交易行為，即．．．科處罰鍰，此是否允當，非無斟酌之餘地，爰將原處分撤銷。」事實上，原告與大雄公司等，均簽有工程合約書，並按工程進度付款，有實際支付之事實（包括付稅款）（請見附表），今被告原處分機關認定原告與大雄公司等無交易事實，其以系爭進項發票申報扣抵銷項稅額，構成虛報進項稅額等節、並非正確。違章行為既不成立，其所為補稅處分，自屬違誤，理應撤銷，方稱適法。況近月以來，同本案例者，均獲撤銷，本案亦屬同一案例，祈能獲得撤銷之待遇。德便之處，無任感荷。懇請鈞院明察，賜予判決，將原處分、復查、訴願、再訴願決定撤銷等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。．．．」、「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業．．．虛報進項稅額者。．．．」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及第五十一條第五款所明定。又為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨：財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函，核釋營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額案件之處理原則㈠⒉亦規定：「有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」並經財政部八十四年三月二十四日台財稅第000000000號函，補充函釋為「如該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨人，且經查明開立發票之虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，可依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明㈠⒉規定辦理。」二、查原告七十八年至八十年間興建倉庫、辦公室及七十九年至八十年興建貨運站，取得虛設行號大雄公司，上斌公司七十八年十一月至八十年四月間開立之ＧＲ00000000號等統一發票計十四份，申報扣抵銷項稅額，除其中七十八年十一月開立之ＧＮ00000000號統一發票銷售額
五一、○○○元，稅額二、五五○元，已逾法定核課期間不得再補稅處罰外，其餘合計銷售額六、四二九、六三三元，虛報進項稅額致逃漏營業稅三二一、四八三元，案經財政部台灣省北區國稅局七堵稽徵所通報查獲，有專案申請調檔統一發票查核清單、談話筆錄、合約書、使用執照及請款單、傳票、統一發票等影本在為憑，違章事實洵堪認定，除原告自行補繳營業稅三二一、四八三元外，並按漏稅額裁處三倍罰鍰，揆諸上揭規定，並無不合。三、次查原告訴稱略謂原告與大雄公司等，均簽有工程合約書，並按工程進度付款，工程款均包含進項稅額在內，大雄、上斌公司亦繳交國庫，原告公司並未逃漏任何營業稅云云。查大雄、上斌營造有限公司並未實際從事營造工程，係屬專以出借營造廠執照及開立不實發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，業已分別經台灣澎湖地方法院八十二年度訴緝字第四號及台灣高雄地方法院八十一年度易字第六四一號、○八○五號判決在案，復依查資料原告於七十九年一月十一日、九月三日請款單影本記載該二筆支出款係給付大雄及上斌兩家營造廠之規費及管理費（按執照工程費二．五五及二．四計算），原告雖否認有借牌情事，惟經查除上開二筆款項之支票由該上開二營造公司兌領外，其也工程票款則由原告公司之職員 駱宏基 及其妻子 駱簡麗珍 提示兌領，復對於資金回流不能明確交待，又系爭發票，雖已申報並繳納，惟原告既不能證明確有支付進項稅額與實際銷貨人，自無上揭八十四年財政部函釋補稅免處漏稅額之適用。至稱財政部八六年四月十六日台財訴第000000000號訴願決定書將該罰鍰處分，予以撤銷乙節，經查上開財政部訴願決定書撤銷意旨係因本案原告於七十八年十一月至八十年四月間取得大雄、上斌二營造公司開立之憑證申報扣抵稅額，違反營業稅法及稅捐稽徵法，業經本處以違章核屬同一事件之牽連，應擇一從重按營業稅法第五十一條第五款核處罰鍰九六四、四○○元，遂將財政部台灣省北區國稅局依稅捐稽徵法第四十四條科處百分之五罰鍰部分予以撤銷，惟對於原告借牌取得非實際交易對象統一發票之事實，尚無歧見，是以訴稱各節，應不足採。綜上論述，原處分依法核處，並無不合，本件行政訴訟之提起並無理由，謹請駁回等語。
理由按「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業．．．虛報進項稅額者。」為營業稅法第五十一條第五款所明定。又「為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者．．．⒉有進貨事實者．．．⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．稽徵機關依前項原則按營業稅法第五十一條第五款規定補稅處罰時，應就案營業人有關虛報進項稅額，並因而逃漏稅款之事實，詳予調查並具體敘明，以資明確。」「關於營業人有進貨事實而取得虛設行號開立之發票申報扣抵銷項稅額案件，如該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨人，且經查明開立發票之虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納者，可依本部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明㈠⒉規定辦理。」亦分別經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函說明二之㈠、三及八十四年三月二十四日台財稅第000000000號函所釋示。以上函釋符合首開法律及司法院釋字第三三七號意旨，自應予適用。本件被告以原告於七十八年至八十年間興建倉庫辦公室及七十九年至八十年興建貨運站，取得虛設行號大雄公司，上斌公司七十八年十一月至八十年四月間開立之字軌號碼：ＧＲ00000000號等統一發票計十四份，申報扣抵銷項稅額，除其中七十八年十一月開立之ＧＮ00000000號統一發票銷售額五一、○○○元，稅額二、五五○元，已逾法定核課期間不得再補稅處罰外，其餘合計銷售額六、四二
九、六三三元，虛報進項稅額致逃漏營業稅三二一、四八三元，乃依首揭規定按所漏稅額科處三倍之罰鍰九六四、四○○元。原告不服，主張七十六年至八十年間與大雄等公司往來，並無異狀，均依規定取得實際交易對象開立之進貨憑證等情，申經被告復查決定，以大雄及上斌公司並未實際從事營造工程，專以出借營造廠執照及開立不實發票幫助他人逃漏稅捐牟利之虛設行號，業經臺灣台北地方法院檢察署檢察官八十二年度偵字第五六九一號起訴及台灣高雄地方法院八十一年度易字第二八○五號判決在案，該等公司顯非實際承造人，此有專案申請調檔統一發票查核清單影本、談話筆錄、合約書影本、使用執照影本及請款單、傳票、統一發票影本等附案可稽，違章事實明確，又系爭發票雖已申報，但原告未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨人，原核定依法處罰，並無不當為由，遂駁回其復查之申請。查原告取得借牌廠商－大雄、上斌公司名義，於使用執照等文書上登載為承造人，而以渠等所虛開之統一發票上所載稅額扣抵銷項稅額之違章事實，有附台灣台北地方法院檢察署八十一年偵字第二二四七四號、八十二年偵字第二六○九號、五六九一號起訴書以及台灣高雄地方法院八十年度易字第六四一號、二六八○五號判決可稽，又系爭發票，雖已申報並繳納，惟原告未能提出其曾支付進項稅額予實際銷貨之營業人之具體事證，被告衡酌違章情節按所漏稅額科處三倍罰鍰，於法並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤，均應予維持。查台灣台中地方法院八十三年訴字第二九○四號判決，並未就大雄公司之犯行有所認定，原告主張，該判決將大雄公司判決無罪確定在案云云，顯有誤解，原告並據以主張大雄公司並非虛設行號，被告僅憑無直接關連之資料，認定原告取具不實發票，認事用法，實有違誤云云，自無足採。次查財政部台財訴第000000000號訴願決定撤銷系爭罰鍰處分，係以法律適用問題為理由，對於原告借牌取得非實際交易對象統一發票之違規事實，並無不同之認定。再查本件一再訴願決定並未認定原告確有支付進項稅額予實際銷貨人之事實，併予指明。綜上所述，原告起訴意旨難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年二月四日
行政法院第二庭
審判長評事 陳石獅
評事 徐樹海 評事 彭鳳至 評事 黃合文 評事 林茂權 右正本 證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國八十八年二月四日