高雄高等行政法院90年度簡字第3829號判決

裁判字號：高雄高等行政法院90年簡字第3829號判決

裁判日期：民國90年09月17日

裁判案由：綜合所得稅

高雄高等行政法院簡易判決九十年度簡字第三八二九號
原告 邱桂香 被告財政部高雄市國稅局代表人 鄭宗典 局長訴訟代理人甲○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年三月二十日台財訴字第○九○一三五○○三四號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於剔除原告民國八十七年度綜合所得稅列報 邱正堂 、 邱淑平 二人為扶養親屬之免稅額部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔五分之二、餘由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）八十七年度綜合所得稅結算申報，免稅額除列報其本人外，並列報姪子、姪女 邱淑惠 、 邱雅惠 、 邱正偉 、邱正堂、邱淑平等，共新台幣（下同）四十三萬二千元，被告以其列報邱淑惠、邱雅惠、邱正偉、邱正堂、邱淑平五人為扶養親屬不符列報之規定而否准認列，並核定其八十七年度免稅額為七萬二千元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告起訴主張：（一）原告雖在高雄市上班且住在高雄市，然原告上班時間以外例假日留宿與家人同住的時間一年長達一百四十餘天（星期假日一一三天休假三十日），占全年三分之一以上之時間，鄉下鄰居可以證明原告每逢假日必定回家，民法並無規定同居一家、共同生活必須天天住一起。另原告雖僅於假日回家，但其代表的意義卻是生活的實質面，每週回家返回高雄都帶五天份量之食物，絕非如被告所稱僅於假日回家字面上一句話而已；又遷入新戶籍是為了要節省房屋稅，此乃合法之節稅，原告沒有結婚，戶籍地僅原告一人，不與家人共同生活，與誰共同生活。被告僅依原告上班時間居住場所位於高雄市，即主觀判定未以永久共同生活為目的與扶養親屬同居一家更與事實不符。（二）又原告二弟 邱貞祥 收入不穩定、其妻 王秀蓮 為全職家庭主婦、完全沒有收入，大弟 邱乃貞 肢體殘障，三十餘年來完全沒有工作收入，其妻 郭鳳梅 全年累計工資約七萬元，以此區區微薄收入，如何支付全家十一口整年之生活費用，如何扶養其子女。原告基於生命共同體、親情之愛而有扶養之事實，再三被解讀為念同宗之誼的資助行為，顯見被告引用的判決理由非但不切實際，更有違稅捐免稅之優惠在使納稅義務人對特定親屬或家屬盡扶養義務之意旨。再則渠等之父母無任何所得稅扣繳憑單，並未申報八十七年度綜合所得稅，換言之，渠等之直系血親尊親屬為申報渠等之扶養免稅額，有關免稅額之規定，負扶養義務者有數人時應依順序定其履行義務之人為申報免稅額之人，故本案原告為法定順序申報扶養免稅額之人。（三）另有關家長家屬關係之證明文件（家庭會議記錄）已於訴願時檢附，有關原告為家長之事實為原告與家人長期共同生活，基於生命共同體及親情之愛，一直以照顧家庭為己任並擔任家長角色，舉凡家庭重大事物之處理、大筆費用支出之決定、是家中小孩如己出、關心及照顧家人生活等，家長地位為家中成員所認同，每於節慶或母親慶生會上全家大團圓時聚餐（還包括哥哥、姊姊、妹妹），餐後圓桌會議上屢為大家所推崇與肯定，因當時不懂稅法之規定未即時記錄，故於事後補記家庭會議記錄。（四）綜觀本案原告已依法檢具切結書、家長家屬關係會議記錄、殘障手冊、月眉村村長證明書及相關文件為證。為此，提起本件訴訟，聲明求為判決訴願決定及原處分均撤銷。被告則以：（一）查原告本年度綜合所得稅結算申報，列報扶養姪子女邱淑惠、邱雅惠、邱正偉（以上三人為邱貞祥之子女）、邱正堂、邱淑平（以上二人為邱乃貞之子女）等五人，查該五人均各與其父母居住於高雄縣杉林鄉，而原告在中央健保局高屏分局上班，所以居住在高雄市，並未與上揭親屬同居一家共同生活，僅於假日回母親家，為原告所承認，是訴願時補具之家庭會議記錄推舉其為家長之證明，顯與事實不符，原告既未以永久共同生活為目的與其姪子女等同一家，核與首揭民法之規定不符。（二）另所得稅法有關個人綜合所得稅「免稅額」之規定，乃採列舉式立法，其立法精神乃基於課稅不應侵蝕到納稅義務人之基本生活費，而允許納稅義務人就該部分不可自由支配之所得可免負擔租稅，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，換言之，對非家之成員，既無法定扶養義務，所為經濟支援，隨支援者之經濟能力及其感情濃薄，可自由彈性給付，此資助行為乃「念同宗之誼而給予津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，於法不能援為要求扶養之依據。」最高法院二十年度上字第二九九號著有判例，從而原告對姪子女既無生活保持（維持）或生活扶助義務，請求追認系爭扶養親屬免稅額，於法未合，核難採據等語資為抗辯，而聲明求為判決駁回原告之訴。
三、按「免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。‧‧‧‧‧‧（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養義務‧‧‧‧‧‧四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長‧‧‧‧‧‧。」「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條第四款、第一千一百十五條第一項及第一千一百二十三條所規定。又按「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定：『納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者』，得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準。‧‧‧‧‧‧」業經司法院釋字第四一五號解釋在案；另民法第一千一百十四條規定之親屬間互負扶養義務，此扶養義務係法定義務，不因免稅額而得降低或免除其履行義務，是扶養費用於依民法第一千一百十四條規定之順位應負扶養義務之人，即為法定之支出項目，而該扶養義務者之個人負擔租稅能力即因家庭之法定扶養義務而減低；故所得稅法第十七條第一項第一款關於扶養親屬免稅額減除之重點在於有無法定扶養義務，而扶養義務依據民法第一千一百十五條規定，有先後順位之分，故依據所得稅法第十七條第一項第一款扶養親屬免稅額之使用者，自應以扶養義務順位在先者為先，亦即原則上應由父母優先扶養，若係由扶養義務順位在後之家長為此扶養親屬免稅額之申報，則納稅義務人自應就其家屬之父母無法扶養之事實負舉證責任。（參見行政法爭議法律問題（下）學者 葛克昌 著「論公法上金錢給付義務之法律性質」一文第二十三頁）。
四、經查：原告本年度綜合所得稅結算申報，列報扶養姪子女邱淑惠、邱雅惠、邱正偉（以上三人為邱貞祥之子女）、邱正堂、邱淑平（以上二人為邱乃貞之子女）等五人，該五人均各與其父母居住於高雄縣○○鄉○○村○○路合興巷十二號，而原告原亦居住於該處，並設籍於該址，嗣因在中央健保局高屏分局上班，所以平日居住在高雄市○○區○○街○○○巷○○○號五樓之一，並為節省所購買房屋之房屋稅，乃將其戶籍亦設於高雄市○○區○○街○○○巷○○○號五樓之一，然原告未婚，於上班時間外之假日即返回原位於高雄縣○○鄉○○村○○路合興巷十二號之住處與其母及上述之弟弟、姪子女同住，並因原告之母年事已高，原告及同住於此址之原告之母、及原告之弟、弟媳、姪子女乃於八十七年五月三十日選任原告為其家長等情，已經原告陳述甚明，並有戶籍謄本及家庭會議記錄附卷可稽。按「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」為民法第一千一百二十二條所明定，故家之組成通常為二人以上，至於一人則無法滿足民法第一千一百二十二條所定之「共同生活」、「同居」、「親屬團體」等要件，且前述司法院釋字第四一五號解釋更闡明是否同居一家不以戶籍為判斷標準，而應以是否有永久共同生活之事實判斷之，故戶籍法第三條第二項雖規定「單獨生活者，得為一戶並為戶長」，自不得因此即謂須戶籍法上同一戶者方成立一家，而戶長即為家長。故本件原告雖因工作關係一人設籍並於上班期間居住於高雄市，然衡諸原告未婚，假日均返回其原生家庭之生活情況，足認原告在所獨住之高雄市○○區○○街○○○巷○○○號五樓之一住處並無家之關係存在，而其仍係與其原所居住於高雄縣○○鄉○○村○○路合興巷十二號之親人，成立具有永久共同生活之目的而同居之家的關係；另依民法第一千一百二十四條規定，家長由親屬團體推定之，而原告及其同住於高雄縣○○鄉○○村○○路合興巷十二號之親人既已於八十七年五月三十日召開家庭會議選任原告為家長，已如前述，則原告自當時起為位於高雄縣○○鄉○○村○○路合興巷十二號一家之家長即堪認定，被告以原告平日居住於高雄市，且戶籍亦設於高雄市為由，主張原告與居住於高雄縣○○鄉○○村○○路合興巷十二號之親人並無家長、家屬關係云云，自無可採。
五、再查：所得稅法第十七條第一項第一款關於扶養親屬免稅額減除之重點在於有無法定扶養義務，而扶養義務依據民法第一千一百十五條規定，又有先後順位之分，故依據所得稅法第十七條第一項第一款為扶養親屬免稅額之使用者，自應以扶養義務順位在先者為先，亦即原則上應由父母優先扶養，若係由扶養義務順位在後之家長為此扶養親屬免稅額之申報，則納稅義務人自應就其家屬之父母無法扶養之事實負舉證責任，已如前述。原告本年度申報綜合所得稅，列報扶養之姪子女邱淑惠、邱雅惠、邱正偉，其三人之父為邱貞祥，另列報扶養之邱正堂、邱淑平之父則為邱乃貞，邱貞祥及邱乃貞二人均為原告之弟，其中邱貞祥以做鐵工為業，平日幫人蓋鐵皮屋，但收入不穩定，惟所賺得之錢會拿出來供家用；另邱乃貞乃肢體殘障，三十餘年來完全沒有工作收入，其妻郭鳳梅則僅有在農忙時會幫忙打零工；而原告則會固定拿錢交付原告之母由其負責處理家庭之生活開銷等情，已據原告陳述甚明，並有邱乃貞之殘障手冊影本附卷可稽，而原告提出之村長證明書及原告之母 邱張鳳蘭 、弟弟邱乃貞、邱貞祥出具之切結書，亦載明其全家生活費用係由原告及原告二弟邱貞祥負擔等語綦詳，有該村長證明書及切結書在卷可按；原告之弟邱乃貞既屬殘障，且實際上並無工作及收入，故以原告為家長之一家人，其家庭生活費用係由原告及原告二弟邱貞祥負擔一節，即堪認定。原告之二弟邱貞祥既有工作能力及收入，以用以負擔其家庭生活所需，則其顯已擔負起對其子女所應負之第一順位法定扶養義務，依前開所述，自無再由扶養義務順位在後之原告為扶養之情，縱原告對之為經濟上之支援，然此資助行為乃念同宗之誼而給予津貼，此種慈惠施與行為，乃本於雙方之感情而生，並不能援為要求扶養之依據，故原告自不能將邱貞祥之子女邱淑惠、邱雅惠、邱正偉列報為綜合所得稅免稅額之扶養親屬範圍。另原告之弟邱乃貞既無工作及經濟來源，則其當無扶養其子女之能力，且依上開所述，此家庭係由原告及其二弟邱貞祥負擔家庭生活費用，則邱乃貞及其妻無扶養其等子女之事實甚明，而原告之弟邱貞祥雖有負擔此家（邱貞祥、邱乃貞及原告均屬同一家）之生活，然其收入並不富裕，當無餘力再及於邱乃貞之子女，故原告有扶養邱乃貞子女之事實亦堪認定。原告既與邱正堂、邱淑平間有家長、家屬關係，並對其等有扶養之事實，則其申報邱正堂、邱淑平二人為扶養親屬，核與所得稅法第十七條第一項第一款第四目之規定相符。至被告雖提出邱乃貞之財產資料，主張邱乃貞亦有扶養子女之資力云云，然查邱乃貞所有之房地係與邱貞祥共有，此即邱乃貞等一家人所居住門牌高雄縣○○鄉○○村○○路合興巷十二號之房屋及土地等情，已據原告陳述甚明，並有被告提出之財產資料可稽，故邱乃貞所擁有之房地既係供其全家人居住之房地，自難因此而謂其有扶養子女之能力；另得否列報為免稅額之扶養親屬，係以納稅義務人對之是否有法定扶養義務為前提，詳如前述，是原告以邱貞祥之所得並未申報所得稅，而其子女亦未被列報扶養為由，主張其亦得列報邱貞祥之子女為扶養親屬云云，自屬誤會，不足採取。
六、綜上所述，原告與其所列報扶養之之姪子女邱淑惠、邱雅惠、邱正偉、邱正堂、邱淑平具有家長家屬關係，然邱淑惠、邱雅惠、邱正偉之父邱貞祥對其子女既有扶養能力及扶養事實，則原告於其八十七年度綜合所得稅申報將之列報為扶養親屬，即與所得稅法第十七條第一項第一款之規定不合，被告予以否准，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告提起本件訴訟，就此部分求為撤銷，為無理由，應予駁回。另原告列報邱乃貞之子女邱正堂、邱淑平二人為扶養親屬，並申報扶養此二人之免稅額，核與所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定相符，被告予以否准，並剔除關於此二人之免稅額，其認事用法即有違誤，訴願決定未予糾正，亦有未洽，爰將原處分（復查決定含原核定處分）及訴願決定關於剔除邱正堂、邱淑平二人為扶養親屬之免稅額部分撤銷。並不經言詞辯論為之。
七、據上論結，本件原告之訴為一部有理由、一部無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中華民國九十年九月十七日
高雄高等行政法院第一庭
法官楊惠欽右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十年九月十七日
法院書記官藍亮仁附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。