裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第920號判決
裁判日期：民國98年08月13日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
98年度訴字第920號原告華中興業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 羅卓民 會計師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人乙○○（局長）住同上訴訟代理人丙○○上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國98年3月11日台財訴字第09700567110號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告民國（下同）93年度營利事業所得稅結算申報，原列報出售資產損失新臺幣（下同）68,581,556元，經被告初查以其中列報出售資產損失55,000,000元，未有相關證明資料供核，乃否准認列，核定出售資產損失為13,581,556元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定）均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告以原告列報系爭出售資產損失55,000,000元，未有相關證明資料供核，乃否准認列，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈原告於93年向 和銘 興業股份有限公司（以下簡稱和銘公
司）購買丁台大鎮投資開發不動產權利金，因該開發案未依時程取具建照，業經台中縣政府廢止該項權利，而原告於該年度認列該筆資產損失於法令上實屬正確。
⒉原告於購買該項權利，給付了5500萬元給和銘公司，於
復查時亦提供資金流程證明，而被告認為原告付款於該公司在合約交易日前不合理，原告認為其邏輯不通，若被告指出原告於國稅局查核時都尚未給付款項，被告懷疑交易有問題，尚有道理，而若以原告於簽約日前付款為理由剔除原告該項損失，則認定有違法令規定。
⒊被告認為購買和銘公司之開發權時原告應作鑑價報告才
能認列該項損失，但原告認為報告只是給經營管理者作為評估參考，法令並無強制規定要求，而被告以此理由剔除該項損失，原告認為有違法令規定。
⒋被告認為和銘公司為原告之關係企業因此認定該項交易
有問題，但是否能認列損失並不能以該項交易對象為關係企業而全盤否認。
⒌依租稅公平及實質課稅原則，請依法撤銷處分。
㈡被告主張之理由：
⒈按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各
項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」為行為時所得稅法第24條第1項所明定。次按「資產之未折減餘額大於出售價格者，其差額得列為出售資產損失。」為營利事業所得稅查核準則第100條第1款所規定。又「當事人主張事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。
」行政法院36年度判字第16號著有判例。
⒉原告93年度列報出售資產損失68,581,556元，被告初查
以其中55,000,000元係93年1月2日向和銘興業股份有限公司（以下簡稱和銘公司）購買「丁台大鎮」之投資開發不動產權利金，因該開發案未依原規定時程於93年12月31日前取得建造執照，業經臺中縣政府廢止該開發案所產生之損失，惟未能提示購買該權利之鑑價報告，且其交易對像為關係企業，否准認列，核定13,581,556元。原告主張列報之出售資產損失業已實現，應予認列云云，申經被告復查決定以，查和銘公司（原名和宏建設股份有限公司）、興台股份有限公司及傑寶開發事業股份有限公司（以下簡稱傑寶公司）89年1月18日與 林文鴻 等人簽訂合建分屋配售震災受災戶契約書，由林文鴻等人提供臺中縣○○鄉○○段南勢小段31-19地號等26筆土地以合建分屋方式配售「九二一集集大地震」受災戶，傑寶公司及和銘公司並於91年間與臺中縣政府簽訂「九二一震災災戶自用住宅『丁台大鎮』開發興建協議書」，就前揭土地申請作為九二一震災鄉村區重建安置受災戶使用。嗣和銘公司於93年1月2日與原告簽訂協議書，將該公司與臺中縣政府所簽訂開發興建協議書中取得之所有權利與義務，以55,000,000元出售予原告，原告雖提示協議書、合建分屋配售震災受災戶契約書、開發興建協議書、會計師查核報告及存摺等資料，惟迄未能提示購買系爭投資開發不動產權利金55,000,000元之鑑價報告、與和銘公司投資開發成本資料佐證，其於93年1月2日讓渡該開發案時之進行階段為何及有無變更地目、整地等之相關證明文件供核，又開發興建協議書內並未載明權利金支付價款方式，且依其提示之存摺資料查核，其支付價款之日期均在簽訂開發協議書之前，其主張核不足採，原核定出售資產損失13,581,556元並無不合，予以維持。原告仍表不服，提起訴願亦遭駁回。⒊查和銘公司及簡稱傑寶公司於89年1月18日與林文鴻等
人簽訂合建分屋配售震災受災戶契約書，由林文鴻等人提供臺中縣○○鄉○○段南勢小段31-19地號等26筆土地以合建分屋方式配售「九二一集集大地震」受災戶，傑寶公司及和銘公司並於91年間與臺中縣政府簽訂「九二一震災災戶自用住宅『丁台大鎮』開發興建協議書」，就前揭土地申請作為九二一震災鄉村區重建安置受災戶使用。嗣和銘公司於93年1月2日與原告簽訂協議書，將該公司與臺中縣政府所簽訂開發興建協議書中取得之所有權利與義務，以55,000,000元出售予原告。原告雖提示協議書、合建分屋配售震災受災戶契約書、開發興建協議書、會計師查核報告及存摺等資料，惟迄未能提示購買系爭投資開發不動產權利金55,000,000元之鑑價報告、與和銘公司投資開發成本資料佐證，其於93年1月2日讓渡該開發案時之進行階段為何及有無變更地目、整地等之相關證明文件供核，又開發興建協議書內並未載明權利金支付價款方式，且依其提示之存摺資料查核，其支付價款之日期均在簽訂開發協議書之前，其主張核不足採。綜上，原核定出售資產損失13,581,556元，並無不合，請續予維持。
⒋綜上論述：原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額」為所得稅法第24條第1項所明定。次按「投資損失：一、投資損失應以實現者為限。」及「出售資產損失：一、資產之未折減餘額大於出售價格者，其差額得列為出售資產損失。」分別為營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第99條第1款前段及第100條第1款所規定。
二、本件原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報出售資產損失68,581,556元，被告初查以其中55,000,000元係93年1月2日向和銘興業股份有限公司（原名和宏建設股份有限公司，以下簡稱和銘公司）購買「丁台大鎮」之投資開發不動產權利金，因該開發案未依原規定時程於93年12月31日前取得建造執照，業經臺中縣政府廢止該開發案所產生之損失，惟未能提示購買該權利之鑑價報告，且其交易對象為關係企業，否准認列，核定出售資產損失為13,581,556元。原告不服，主張列報之出售資產損失業已實現，應予認列云云，申請復查，未獲變更，提起訴願亦遭決定駁回各情，有協議書、未分配盈餘申報書、營利事業投資人明細及分配盈餘表、公司股東股票轉讓通報表、總分支機構申報營業稅銷售額明細表、期末存貨明細表、資產負債表、明細分類帳、進料帳、營業稅年度資料查詢、損益及稅額計算表、93年度營利事業所得稅結算稅額繳款書、營利事業所得稅未分配盈餘稅額繳款書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、各類所得扣繳暨免扣繳憑單申報書、股東可扣抵稅額帳戶變動明細表、課稅資料歸戶清單、復查及訴願決定書等附原處分卷及訴願卷內可稽。
三、原告循序起訴意旨略以：原告於93年向和銘公司購買丁台大鎮投資開發不動產權利金，因該開發案未依時程取具建照，業經台中縣政府廢止該項權利，而原告於該年度認列該筆資產損失於法令上實屬正確；原告於購買該項權利，給付了5500萬元給和銘公司，於復查時亦提供資金流程證明，被告以原告於簽約日前付款為理由剔除原告該項損失，認定有違法令規定；又鑑價報告只是給經營管理者作為評估參考，法令並無強制規定要求提出鑑價報告，被告竟以此理由剔除該項損失，於法有違；又是否能認列損失並不能以該項交易對象為關係企業而全盤否認，依租稅公平及實質課稅原則，爰請判決如訴之聲明云云。
四、本件兩造爭點為原告93年度營利事業所得稅結算申報，列報出售資產損失68,581,556元，被告核認其中列報出售資產損失55,000,000元，未有相關證明資料供核，乃否准認列，是否適法？經查：
（一）「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。
」為行政法院（現改制為最高行政法院）39年判字第2號著有判例。又「行政法院於撤銷訴訟應依職權調查證據。
」行政訴訟法第133條前段定有明文，此係因撤銷訴訟之當事人，分別為公權力主體之政府機關及人民，兩造間存在不對等之權力關係，且政府機關之行政行為恆具專門性、複雜性或科技性，難為人民所瞭解，且每涉公務機密，人民取得相關資料常屬不易，為免人民因無從舉證而負擔不利之效果，而有上述規定；是於撤銷訴訟，證據之提出非當事人之責任，法院依職權調查得代當事人提出，當事人固無所謂主觀之舉證責任。然職權調查證據有其限度，仍不免有要件不明之情形，故當事人仍有客觀之舉證責任，民事訴訟法第277條規定：「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」於上述範圍依行政訴訟法第136條之規定，仍為撤銷訴訟所準用。而就課稅處分之要件事實而言，基於依法行政原則，為權利發生事實者，依上開規定，有關營利事業所得加項之收入，雖應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟有關所得計算基礎之減項，即「成本」「費用」與「損失」等，則因屬於權利發生後之消滅事由，有關成本費用損失存在之事實，不論從上述證據掌控或利益歸屬之觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人即原告負擔證明責任，故原告系爭出售資產損失之事實，倘有不明，自應由原告負客觀舉證責任。
（二）和銘公司、興台公司及傑寶公司於89年1月18日與林文鴻等人簽訂合建分屋配售震災受災戶契約書，由林文鴻等人提供臺中縣○○鄉○○段南勢小段31-19地號等26筆土地以合建分屋方式配售「九二一集集大地震」受災戶，傑寶公司及和銘公司並於91年間與臺中縣政府簽訂「九二一震災災戶自用住宅『丁台大鎮』開發興建協議書」，就前揭土地申請作為九二一震災鄉村區重建安置受災戶使用；嗣和銘公司於93年1月2日與原告簽訂協議書，將該公司與臺中縣政府所簽訂開發興建協議書中取得之所有權利與義務，以55,000,000元出售予原告各情，為原告所不爭，並有協議書、合建分屋配售震災受災戶契約書、開發興建協議書、會計師查核報告及存摺等資料附原處分卷內可稽；惟原告為何須以5,500萬元之價格向和銘購買該開發權利？如何評估其價格？和銘公司之開發成本究為何？93年1月2日原告向和銘購買土地時，其土地的狀況如何？當初購買時，政府是否已經否准開發？等情，原告應盡說明及舉證之義務。惟原告迄未能提示購買系爭投資開發不動產權利金55,000,000元之相關評估或鑑價報告，以說明其何以須以55,000,000元之價格向其關係企業和銘公司購買系爭開發權利；復未能提出和銘公司投資系爭開發權利之確實成本資料供佐證，亦未提出93年1月2日讓渡該開發案時之進行階段為何及有無變更地目、整地等之相關證明文件供核；另參以該開發興建協議書（參原處分卷第
186頁），僅載明總價款，並未載明權利金支付價款方式，且依原告提示之存摺資料，其支付價款之日期均在簽訂開發協議書之前，換言之，其支付價款都在簽約日之前，亦核與一般交易常情未合；再者，依原告提出之匯款支付明細表（原處分卷第387頁）所示，計有14筆支付款項；惟其中第1筆至第13筆之款項（計40,000,000元），原告並非支付予出賣人和銘公司，而係支付予第三者興台公司，此為原告所不爭，並有其提出之存摺影本附原處分卷第第370頁到386頁可參，原告所提支付明細表，第1筆至第13筆之款項（計40,000,000元），既非支付予出賣人和銘公司，原告何得證明原告業已如實給付系爭55,000,000元之開發權利金予和銘公司？從而，被告以原告列報系爭出售資產損失55,000,000元，未有相關證明資料供核，乃否准認列，並無不合。
五、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。原告93年度營利事業所得稅結算申報，原列報出售資產損失68,581,556元，被告機關以其中列報出售資產損失55,000,000元，未有相關證明資料供核，乃否准認列，核定出售資產損失為13,581,556元，認事用法，核無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷為無理由，應予駁回。
六、本件事證已臻明確，兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年8月13日
台北高等行政法院第六庭
審判長法官闕銘富
法官陳鴻斌法官許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年8月13日
書記官吳芳靜