裁判字號：臺北高等行政法院95年簡字第691號判決
裁判日期：民國96年04月03日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
95年度簡字第00691號原告甲○○訴訟代理人丙○○兼送達代收被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）住同上
送達代收人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年
7月19日台財訴字第09500089890號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告之配偶丙○○係台大華信文理補習班負責人，民國（下同）89年度綜合所得稅結算申報，列報該補習班全年所得額虧損新臺幣（下同）168,692元，經被告核定全年所得額636,969元，歸課原告綜合所得總額1,757,056元，補徵應納稅額56,905元。原告不服，申經被告94年12月26日北區國稅法二字第09400028791號復查決定，准予追減其他所得21,165元。原告仍表不服，就該補習班折舊－房屋及利息支出，向財政部提起訴願，遭決定駁回後，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及復查決定暨原處分關於房屋折舊及利息費用部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告否准認列下列費用為原告配偶執行業務收入項下之費用，於法是否有據？
1.系爭房屋之折舊費用？
2.系爭房屋之抵押借款？㈠原告主張之理由：
1.按「凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」為行為時所得稅法第14條第1項第2類所明定。
次按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所），不符免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」「與執行業務有關之其他必要費用，准予列為其他費用或損失」亦為行為時執行業務所得查核辦法第2條及第34條第1項所明定。
2.按執行業務所得查核辦法第30條第1項明定：「供執行業務使用之固定資產，為執行業務者本人所有，取有確實憑證者，得依規定提列折舊。」准予執行業務使用之房屋，若為本人所有，可列為費用。
3.按「執行業務者向金融機構借款購置或興建房屋，供執行業務使用符合下列規定者，其利息支出得認列為執行業務費用：（一）依法設帳、記載並辦理結算申報之執行業務者，以本人或事務所名義向金融機構借款。（二）其借款資金確供購置或興建執行業務場所使用，且借款利息確由執行業務者本人或事務所負擔，取得金融機構出具之借款用途證明，並有明確帳載及資金流程之佐證資料，但以主事務所所在地之房屋（一屋）為限。（三）購置或興建房屋，須經辦妥房屋過戶手續或建築完成，其借款利息並於執行業務者在該址登記執業後所支付者為限。（四）……」為財政部86年7月31日台財稅第000000000號函釋在案。在此函釋之前，有關執行業務業者以本人或配偶名義向金融機構借款，購置執行業務場所之借款利息，財政部之相關解釋令皆為否准認列為利息費用。如：73年5月7日台財稅第53219號、73年8月15日台財稅第57838號……，甚至在86年7月31日函釋之前3年的83年2月2日台財稅第000000000號重申執行業務業者以本人或配偶名義向金融機構借款，購置執行務場所之借款利息，不得認列為利息費用。因此之故，86年7月31日台財稅第000000000號函，實具指標性之意義。此函釋意旨：購置房屋供執行業務使用，實屬執行業務之必要費用，得認列為執行業務之費用。
4.綜觀所得稅之相關法規，如執行業務所得查核辦法第27條第1項第4類：「執行業務使用之房屋，如登記為執行業務者本人、配偶及直系親屬，得以執行業務使用部分為限，列支房屋稅及地價稅。」另按所得稅法施行細則第24條之3（符合購屋借款利息之扣除要件）「……以納稅義務人本人、配偶或受扶養親屬名義登記為其所有。……」同為登記為本人或配偶之房屋，在所得稅法施行細則及執行業務所得查核辦法中，皆有准予認列為費用之條款，倘未准予認列，恐違租稅之公平性及前後之一致性。
5.按民法第1004條：「夫妻未以契約訂立夫妻財產制，除本法另有規定外，以法定財產制，為其夫妻財產制。」原告與配偶結婚後（84年11月），並未以契約訂定夫妻財產制。又按「結婚時屬於夫妻之財產，及婚姻關係存續中夫妻所取得之財產，為其聯合財產。……」「聯合財產，由夫管理。但約定由妻管理時，從其約定，其管理費用，由有管理權之一方負擔。」為行為時民法第1016及第1018條所明定。原告既將系爭房屋登記為原告所有，嗣即變更使用執照用途為補習班之用，該補習班負責人登記為原告配偶，即承認交由原告配偶管理，其間衍生之管理費用按民法第1018條，理應由其負擔。
6.原告當初與配偶洽購系爭之房屋時，最初購置之目的完全是為設立補習班，得以立案之用，並於訂金收據上特別書寫，設立補習班並得以辦理立案之用。交屋後，即向台北縣工務局辦理變更使用執照，亦向台北縣政府辦理補習班立案登記，其整個購屋乃至補習班立案之時間及流程，再再證明系爭之房屋確為執行業務實際使用而購置；與金融機構借款之用途，亦確為支付購置補習班尾款之用。房屋所有權人及借款人雖為原告，然購屋之款項，部分由原告配偶提供其所有之房屋設定抵押借款，並作為借款之保證人，加上班舍之抵押借款，才足以支付其款項。此債務因購置系爭之補習班房舍而起，房屋之使用確為執行業務之場所，該場所又確為原告配偶所管理，其費用亦為補習班之學費收入所支付，被告駁回班舍之折舊及利息費用之認列，似有未洽。
㈡被告主張之理由：
本件答辯爭執項目有二，茲分別答辯如下：
1.折舊─房屋⑴按「供執行業務使用之固定資產，為執行業務者本人所
有，取有確實憑證者，得依規定提列折舊。」為執行業務所得查核辦法第30條第1款前段所規定。
⑵該補習班列報房屋折舊50,074元，原查以系爭房屋非該
補習班或負責人所有，予以剔除。原告訴稱系爭房屋確供該補習班使用，請准予認列云云，查系爭房屋登記為原告所有，依前揭規定，原核定否准認列並無不合，請予維持。
2.利息支出⑴按「執行業務者以配偶名義向銀行借款購置房屋供執行
業務使用，其利息支出不得列為執行業務費用。」「執行業務者向金融機構借款購置或興建房屋，供執行業務使用符合下列規定者，其利息支出得認列為執行業務費用：（一）依法設帳、記載並辦理結算申報之執行業務者，以本人或事務所名義向金融機構借款。（二）其借款資金確供購置或興建執行業務場所使用，且借款利息確由執行業務者本人或事務所負擔，取得金融機構出具之借款用途證明，並有明確帳載及資金流程之佐證資料，但以主事務所所在地之房屋（一屋）為限。（三）購置或興建房屋，須經辦妥房屋過戶手續或建築完成，其借款利息並於執行業務者在該址登記執業後所支付者為限。」為財政部83年2月2日台財稅第000000000號函及86年7月31日台財稅第000000000號函釋所明釋。
⑵該補習班利息支出692,293元，原查以其係以原告名義
向銀行借款予以剔除。原告訴稱系爭借款資金確供購置執行業務場所，且已變更使用執照供立案登記，利息支出係執行業務之必要費用云云，查系爭借款之借款人非該補習班或其負責人名義，為原告所不爭，依前揭規定，並無不合，請予維持。
理由
一、原告起訴主張：系爭房屋固登記為原告名下，惟係原告配偶為供補習班使用始貸款購置，其利息費用亦為補習班之學費收入所支付，原告僅為名義之借款人，是被告駁回系爭房屋班舍之折舊及利息費用之認列，於法未合，為此訴請如聲明所示云云。
二、被告則以：系爭房屋登記為原告所有，且系爭借款之借款人亦係原告，而非該補習班或其負責人名義，是被告否准系爭房屋之折舊及利息支出，於法有據等語置辯，求為判決駁回原告之訴。
三、按行為時所得稅法第14條第1項第2類規定：「凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。」
四、本件兩造不爭系爭房屋登記為原告所有，系爭房屋供原告配偶所開設之補習班使用，系爭利息係原告向華南商業銀行借款所支出等情，並有財產目錄、華南商業銀行放款利息收據在原處分卷可稽，堪認為真實。
五、本件之爭執，在於被告否准認列下列費用為原告配偶執行業務收入項下之費用，於法是否有據？㈠系爭房屋之折舊費用？㈡系爭房屋之抵押借款？
六、經查：㈠所得稅法第13條規定：「個人之綜合所得稅，就個人綜合所
得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」第14條規定：「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第一類︰營利所得....第二類︰執行業務所得....第三類︰薪資所得....第四類︰利息所得....第五類︰租賃所得及權利金所得....第六類︰自力耕作、漁、牧、林、礦之所得....第八類︰競技、競賽及機會中獎之獎金或給與....第九類︰退職所得....第十類︰其他所得....」第15條第1項前段規定：「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」㈡由以上規定可知，關於個人所得稅之稽徵，係採綜合所得稅
，即將個人於申報年度內取得之各項收入，分別依其性質，減除各該成本費用（薪資收入則採定額減除）以後，合併計算出來之結果，即為個人之綜合所得總額，再與其配偶依同一方式合併計算出來之個人綜合所得總額合併報繳。易言之，在所得稅法上，配偶間僅係合併報繳之關係，關於個人之各項所得，仍應依各該項收入之數額，減除與各該項收入配合之成本費用計算而得，不僅個人各項收入間之成本費用不得混雜，遑論配偶間之收入及成本費用之混雜，因此，本件之爭執，是收入及成本費用配合原則之問題，而非配偶採取何種夫妻財產制之問題。
㈢查折舊是固定資產之成本依耐用年限攤銷之過程，是折舊費
用必須配合以固定資產之成本之支出，因之，執行業務所得查核辦法第30條第1款前段規定：「供執行業務使用之固定資產，為執行業務者本人所有，取有確實憑證者，得依規定提列折舊。」合於所得稅法規定之精神，得予適用。本件原告配偶既非系爭房屋之所有權人，被告否准其提列折舊於原告配偶執行業務所得項下，洵屬有據。
㈣又查借款利息之支出必須配合以該借款之用途所產生之收益
，是以財政部86年7月31日台財稅第000000000號函釋以：「執行業務者向金融機構借款購置或興建房屋，供執行業務使用符合下列規定者，其利息支出得認列為執行業務費用：（一）依法設帳、記載並辦理結算申報之執行業務者，以本人或事務所名義向金融機構借款。（二）其借款資金確供購置或興建執行業務場所使用，且借款利息確由執行業務者本人或事務所負擔，取得金融機構出具之借款用途證明，並有明確帳載及資金流程之佐證資料，但以主事務所所在地之房屋（一屋）為限。（三）購置或興建房屋，須經辦妥房屋過戶手續或建築完成，其借款利息並於執行業務者在該址登記執業後所支付者為限。」及財政部83年2月2日台財稅第000000
000號函釋以：「執行業務者以配偶名義向銀行借款購置房屋供執行業務使用，其利息支出不得列為執行業務費用。」核均屬收入及成本費用原則之實踐，並無違誤。本件系爭利息支出所由生之借款之債務人既非原告配偶，則被告否准系爭利息支出認列於原告配偶執行業務所得項下，亦屬有據。
七、綜上所述，原告之主張，均無可採，原處分認事用法，俱無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件屬應行簡易訴訟程序事件，爰不行言詞辯論逕行判決之。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年4月3日
第五庭法官王碧芳上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國96年4月3日
書記官徐子嵐