裁判字號：臺北高等行政法院94年訴字第3637號判決
裁判日期：民國95年08月31日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
94年度訴字第03637號原告坤地企業有限公司代表人甲○○（清算人）訴訟代理人 李耀魁 （會計師）被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 許虞哲 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年9月20日台財訴字第09400412780號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告前經法務部調查局臺北縣調查站查獲其以不實憑證虛增民國（下同）83年度營業成本及費用，計漏報所得額新臺幣（下同）36,945,871元，經被告依法補徵科罰，原告雖申請復查，惟被告以91年2月4日北區國稅法第0000000000號復查決定書維持原核定，原告不服，提起訴願，亦經財政部91年7月24日台財訴字第0910016712號訴願決定書以訴願逾期為由決定不受理，原告滯欠83年度營利事業所得稅、罰鍰、行政救濟利息、滯納金及滯納利息合計19,302,
555元。嗣原告於91年8月15日決議解散，並選任甲○○為清算人，於91年8月22日向經濟部申請解散登記，經經濟部於91年8月22日以經授中字第09132612310號函核准解散登記在案，並於91年9月10日向臺灣板橋地方法院（下稱板橋地院）呈報清算人就任，該院以93年9月16日板院通民毅誼司字第258函准予備查。嗣原告清算程序中依法於91年9月4日至91年9月6日3次登報公告催報債權，且以91年9月9日九一信法字第91090901號函通知被告申報債權，嗣原告以負債總額為30,025,242元、資產為363,692元，財產顯不足清償債務為由，依公司法第131條準用第89條規定，檢附財務報告說明書及債務人清冊，向板橋地院聲請宣告破產，該院依原告檢送資料審查後，認無進行破產程序之實益，於92年
4月28日以92年度破字第17號裁定，駁回其聲請。原告清算人其後於92年11月25日向板橋地院呈報清算完結，經該院以92年12月22日板院通民司字第382號函准予備查。原告乃於93年1月2日以清算完結，公司法人人格已消滅為由，向被告申請註銷欠稅、營業稅籍，經被告以94年1月19日北區國稅北縣一字第0940000246號函（下稱原處分）否准所請，原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分均撤銷。
２、命被告作成註銷原告欠稅及稅籍登記之行政處分。
３、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、按訴願法第58條第2項規定：「原行政處分機關對於前項訴願應先行重新審查原處分是否合法妥當，其認訴願為有理由者，得自行撤銷或變更原行政處分，並陳報訴願管轄機關。」本件前經財政部賦稅署、被告、原告與立法委員 李鎮楠 召開協調會，協調會會議結論為「1.當事人以營業稅申報書統計結果，當年進貨金額75,235,359元，應無違章所得之嫌，請當事人備文申請，由北區國稅局辦理。2.清算程序應依公司法為主，所謂未分配盈餘應為財務會計所得與稅捐機關核定之所得似無關聯，請當事人詳述理由供北區國稅局參酌辦理。」有立法委員李鎮楠國會辦公室94年5月30日（94）楠國字第1940530001號致被告函可據。原告先於94年6月8日以94信法字第94060801號函備文檢具證據申請被告依協調會會議結論辦理，並於94年6月17日提出訴願補充理由書，請財政部命被告依前開訴願法第58條第2項規定辦理。而上開會議結論即為本件實體上是否有利於原告之認定之爭點。遽本件訴願決定書雖記明原告94年6月17日訴願補充理由，然被告未依前開訴願法第58條第2項規定辦理，訴願機關亦未予糾正，違反行政程序（訴願亦為行政程序）正當法律程序原則，違背法令。
２、按「本部79.10.27台財稅第000000000號函釋示，××企業有限公司如經依法清算完結後，經向法院聲報並辦理清算終結登記（編者註：現行法並無辦理清算終結登記），法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷；依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第5條第5款規定，准予解除負責人出境限制。該函所指××企業有限公司，依台北市國稅局函報，於解散清算時，其清算人已依公司法第89條規定聲請宣告破產，經法院調查認定該公司已無財產，破產財團不能構成，無從依破產程序清理其債務，而駁回其宣告破產之聲請，清算人踐行法定清算程序後，業經依法清算完結，並向法院辦理終結之登記，本部乃據以核釋其未獲分配之欠稅得予註銷。並非指營利事業資產不足清償債務者，可逕向法院聲報清算完結及為清算終結登記，而免依破產程序辦理。為免誤解，特函補充說明。」為財政部80年2月21日台財稅第000000000號函釋有案。又按「惟卷查震○公司清算債償分配表列報債權人台灣省北區國稅局中和稽徵所營利事業所得稅債權金額1,051,116元，獲分配55,591元，台北縣稅捐稽徵處營業稅罰鍰債權金額1,339,836元，分配金額為0元，且該公司於85年8月16日向台灣省北區國稅局中和稽徵所申報清算所得，並經該所85年12月9日核定免徵清算所得在案，原處分及原決定在查明再訴願人有帳載不實而構成清算不合法之情形前，遽予認定清算未完成，亦欠妥適。」有行政院台87訴字第63586號再訴願決定意旨可參。而本件原告依法完成清算，依財政部79年10月27日台財稅第000000000號函及80年2月21日台財稅第000000000號函所示，法人人格已消滅，稽徵機關未獲分配之欠稅得予註銷，並准予解除負責人出境限制，且本件原告依法專函通知被告申報債權，被告並獲分配36,658元。又原告依法申報決算所得及清算所得，均經被告核定免徵決算所得及清算所得在案。則參諸行政院台87訴字第63586號再訴願決定意旨，原告並無清算不合法之情事。又原告清算人於清算進行中發現資產不足以抵償債務，業依財政部80年2月21日台財稅第000000000號函規定向法院聲請宣告破產，經法院駁回。清算人續行清算，依法分配被告36,658元，又原告申報決算及清算所得經被告核定免徵決算及清算所得在案，原告並已獲配稅款在案，原處分竟又指本件原告清算不合法，其認定事實豈非自相矛盾。
３、按司法院秘書長第04686號函所謂「若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果」係就「來文所述公司解散清算時，明知公司尚有應行繳納之稅款，卻怠於通知稽徵機關申報債權乙節，倘屬實在」為前提所做之解釋。本件並無怠於通知稽徵機關申報債權之事，自無該函示之適用。
４、再者，清算合法與否之認定，應以民法及公司法之規定為界限，稅法並無清算程序之特別規定，故公司清算自應適用民法及公司法規定，而司法院秘書長第04686號函僅規定清算人未依公司法規定通知債權人申報債權為不合法，並未指明違反稅法規定之情事，亦不生清算完結效果；又「清算程序應依公司法為主，所謂未分配盈餘應為財務會計所得，與稅捐機關認定之所得似無關連」為李鎮楠立法委員協調會會議結論所記明，該會議結論有財政部賦稅署掌理稅捐稽徵法主管及被告簽名，顯係同意上開結論，上開結論之法律見解與上開司法院秘書長第04686號函一致，被告以清算不合稅法規定，即生清算不合法之法律效果，顯誤解法律。
５、又原告系爭違章所得為被告依所得稅法第83條規定依同業利潤標準核定之所得，並非可分配之實際所得，原告91年度未分配盈餘申報書第16頁第8項原無分配問題。況被告復已同意原告以「營業稅申報書統計結果當年進貨金額75,235,359元，應無違章所得之嫌」由原告備文申請由被告辦理。原告已於94年6月8日以94信法字第9406081號函備文向被告申請更正，被告迄未辦理。是被告所稱系爭違章所得已然確定，無可變更乙節，並非事實，該違章所得既非事實，訴願決定據以為不利於原告之決定當然違法。
６、按稅捐稽徵法第6條固規定「稅捐之徵收，優先於普通債權」惟揆其立法意旨，應係規範公司自己有資產可供繳納全部或部分稅捐而不繳納，用以償還普通債權為不法而言。如公司已將可供繳納稅捐之財產用以全部繳納稅捐，縱有不足，此際公司既已無財產，即無上開規定適用之餘地。且公司與股東在法律上係不同之權利主體，法律又未規定公司股東對公司欠稅負連帶繳納責任，則股東自己償還由該股東提供自己不動產為擔保並任保證人之銀行貸款係股東個人之清償行為，既非以公司之財產為之，自無侵害稅捐債權之問題，與「稅捐之徵收，優先於普通債權」無涉。本件原告積欠訴外人臺灣土地銀行三峽分行（下稱土銀三峽分行）之借款債務，係由訴外人佳陞陶瓷股份有限公司（下稱佳陞公司）於92年10月31日匯款入原告於土銀三峽分行放款專戶共計22,455,343元，原告當日即以該款清償土地銀行三峽分行債務，嗣再由訴外人 黃素貞 以個人名義向土銀三峽分行貸得22,400,000元償還訴外人佳陞公司，是本件原告系爭銀行借款之結清係由連帶債務人另向銀行貸款代為償還，原處分及訴願決定引為不利於原告之認定，顯係違背法律。
（二）被告主張之理由：
１、按「稅捐之徵收，優先於普通債權。」「法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。清算人違反前項規定者，應就未清繳之稅捐負繳納義務。」為稅捐稽徵法第6條第1項及第13條所明定。次按「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」「清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權、清償債務。三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產。」「清算人應於清算完結後15日內，造具結算表冊，送交各股東，請求其承認，如股東不於1個月內提出異議，即視為承認；但清算人有不法行為時，不在此限。」「公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關之規定。」為公司法第25條、第84條第1項、第92條及第113條所明定。又「公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」「法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。」「我國公司清算採實質清算主義，必須實施清算依法完成，實質上將公司全部清算完竣，始生清算之效力，否則不能認為清算完結，依然在清算存續中，公司之人格仍屬存在。」分別為司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號、84年6月22日秘台廳民三字第10876號等函釋及最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）89年度判字第1094號判決可資參照。再按「三、公司解散依公司法規定進行清算時，清算人對於公司欠繳之稅捐，應通知稽徵機關報明欠稅及罰鍰數額，稽徵機關應於清算人通知後依限報明其數額，依法受償。如公司解散清算時尚有財產，清算人未依法通知稽徵機關報明欠稅及罰鍰數額，或雖經稽徵機關報明數額而未就公司之財產按稅捐受清償之順序繳清稅捐及罰鍰，即應負稅捐稽徵法第13條第2項所定之義務。
」「清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載…則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第92條但書及第331條第3項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續」「若有清算所得而未依法辦理申報及繳稅，逕向法院聲報清算完結備查，清算人即有公司法第92條但書及第331條第3項但書規定之不法行為…清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，公司法人人格仍視為存續。」為財政部68年12月3日台財稅字第38584號、68年7月31日台財稅第35267號函及80年3月27日台財稅字第790383974號函釋所明釋。
２、本件原告於93年1月2日向被告所屬臺北縣分局申請註銷欠稅，惟原告83年度經法務部調查局臺北縣調查站查獲其以不實憑證虛增營業成本及費用，計漏報所得額36,945,871元，經被告依法補徵科罰，原告雖申請復查，惟被告於91年2月4日復查決定意旨略以：「申請人以不實憑證虛增營業成本35,658,836元及費用1,287,035元…且取有申請人承諾『虛報成本35,658,836元及費用1,287,035元，違反所得稅法第71條第1項規定，計漏報所得額36,945,871元，本公司願接受同法第110條第1項規定處罰，並同意繳清稅款及罰鍰，請從輕裁處罰鍰。』之承諾書附卷可稽，違章事證明確，是原核定按所漏稅額9,236,467元，處以0.8倍罰鍰7,389,100元，洵無違誤，仍應予維持。
」原告不服，提起訴願，復經財政部91年7月24日訴願決定訴願不受理，是原告83年度以不實憑證虛增營業成本及費用，漏報營利事業所得補徵營利事業所得稅乙案，業已確定，其既為虛增營業成本及費用，自有漏報實際所得之事實，故原告主張83年度違章所得係依所得稅法第83條規定按同業利潤標準核定之所得，並非可分配之實際所得云云，核不足採。而原告之清算人於分配公司剩餘財產時，均僅以公司資產負債表帳載之資產餘額清償債務，並未將該短漏報違章所得提供清償債務分配。依前揭財政部68年
7月31日台財稅第35267號函意旨，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續甚明。
３、又原告於91年9月10日以專函通知已知之債權人稅捐稽徵機關及土銀三峽分行聲報債權，原告於催報債權後向法院呈報之負債總額為30,025,242元，扣除積欠之營利事業所得稅19,302,555元後，尚餘其他債權額10,722,687元，惟經被告所屬臺北縣分局以93年10月7日北區國稅北縣一字第0930039332號函向原告債權人土銀三峽分行查詢該行於91年9月催報債權期間所申報之債權額及至92年10月8日清算期間結束止之借款餘額，該行以93年10月15日峽放字第0930000175號函復略以：「經查該公司係由 李坤地 ．．
．等股東提供不動產共同擔保向本行借款，91年9月及至92年10月8日之貸款餘額均為23,580,000元…業於92年10月31日結清銷戶。」顯見原告之清算人未據實向法院聲報負債總額。且依原告93年9月16日函被告所屬臺北縣分局之說明中亦稱「…90年底帳列長期借款係由公司負責人提供個人名下不動產向土地銀行三峽分行借得中長期營運週轉金貸款，供營運週轉之用…該債權於坤地公司言為普通債權…於清算過程不獲清償。」並非抵押債權，詎原告卻於向法院聲報清算完結前清償普通債權（92年10月31日結清銷戶）與稅捐稽徵法第6條第1項及第13條規定不合，是以原告雖通知稽徵機關聲報債權數額，卻未就公司之財產按稅捐受清償之順序繳納，依前述財政部68年12月3日台財稅字第38584號函釋意旨，自難認其清算已合法完結。
４、至於原告固已向板橋地院申報清算完結，經該院准予備查，然核該函之性質，僅在通知聲請人有關聲報「清算完結」乙事，准予「備查」而已，並未對聲請人聲報之事項為實質之審查，亦即原告清算內容是否有效，是否已生法定清算效力之實體事項，法院並未進行實質審核，依前揭司法院秘書長84年3月22日秘臺廳民三字第04686號、84年
6月22日秘臺廳民三字第10876號等函釋及最高行政法院
89年度判字第1094號判決意旨，公司若未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍難謂已生清算完結之效力。是以，本件原告既未將短漏報違章所得提供清償債務分配，逕向法院聲報清算完結，復於向法院聲報清算完結前清償普通債權，未按稅捐受清償之順序優先清償租稅債權，自難謂該公司已依法清算完結，縱其已向法院報備清算完結，仍未生法定清算完結之效力。從而，原處分引據首揭規定否准原告註銷欠稅之申請，並無違誤。
理由
一、原告主張：㈠清算合法與否之認定應以民法及公司法之規定為界限，本件原告於清算程序中函知被告申報債權，被告並獲分配36,658元，並依法申報決算所得及清算所得，經被告核定免徵決算所得及清算所得在案，故已依法完成清算，法人人格已消滅，被告未獲分配之欠稅應予註銷。㈡被告所稱原告漏報之所得額，為被告依所得稅法第83條規定依同業利潤標準核定之所得，並非可分配之實際所得，況被告復已同意原告以「營業稅申報書統計結果當年進貨金額75,235,359元，應無違章所得之嫌」由原告備文申請由被告辦理，原告已於94年6月8日以94信法字第9406081號函備文向被告申請更正，被告迄未辦理，是被告稱上開漏報所得額已然確定，無可變更乙節，並非事實。㈢又原告積欠土銀三峽分行之借款債務，係由連帶債務人另向銀行貸款代為償還，並未違反「稅捐之徵收，優先於普通債權」規定，原處分於法有違。㈣又訴願機關就被告針對本件未依訴願法第58條第2項規定辦理，未予糾正，違反行政程序正當法律程序原則，自屬違背法令。為此，依行政訴訟法第5條第2項規定，求為判決如訴之聲明所示云云。
二、被告則以：㈠原告83年度以不實憑證虛增營業成本及費用，漏報營利事業所得補徵營利事業所得稅乙案，業經被告核定並依法裁罰確定，原告之清算人於分配公司剩餘財產時，僅以公司資產負債表帳載之資產餘額清償債務，並未將上開短漏報違章所得提出清償債務，自不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續。㈡原告於催報債權後向法院呈報之負債總額為30,025,242元，扣除積欠之營利事業所得稅19,302,555元後，其他債權額僅為10,722,687元，與土銀三峽分行於91年9月催報債權期間所申報之債權額及至92年10月8日清算期間結束止之借款餘額不符，顯見原告之清算人未據實向法院聲報負債總額。且原告於清算中未優先清償稅捐債權，即清償普通債權，自難認其清算已合法完結。㈢板橋地院92年12月22日板院通民司字第382號函之性質，僅在通知聲請人有關清算完結准予備查，並未對聲請人聲報之事項為實質之審查，原告因未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍難謂已生清算完結之效力，原處分否准原告註銷欠稅之申請，並無違誤等語，資為抗辯。
三、按「解散之公司，於清算範圍內，視為尚未解散。」「清算人之職務如左：一、了結現務。二、收取債權、清償債務。
三、分派盈餘或虧損。四、分派賸餘財產。」「清算人應於清算完結後15日內，造具結算表冊，送交各股東，請求其承認，如股東不於1個月內提出異議，即視為承認；但清算人有不法行為時，不在此限。」「公司變更章程、合併、解散及清算，準用無限公司有關之規定。」為公司法第25條、第84條第1項、第92條及第113條所明定。次按「稅捐之徵收，優先於普通債權。」「法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐。」為稅捐稽徵法第6條第1項及第13條第1項所明定。
四、經查，本件如事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，且有清算前資產負債表、清算後資產負債表、91年8月15日、90年12月31日、89年12月31日資產負債表、90年營利事業所得稅結算申報書、90年度營業成本明細表、90年度其他費用明細表、90年度捐贈費用明細表、期末存貨明細表、91年8月15日及90年12月31日財產目錄清算分配報告表、88年7月12日北區國稅法裁第00000000號處分書、91年2月4日北區國稅法第0000000000號復查決定書、財政部91年7月24日台財訴字第0910016712號訴願決定書、欠稅明細資料查詢、板橋地院91年9月16日板院通民誼司字258號函、92年12月22日板院通民司字382號函、股東同意書、經濟部91年8月22日經授中字第09132612310號函、債權人及債務人清冊、台灣高等法院92年度抗字第2054號函、清算期間債權人債權受償分配表、同意書、（清算期間）現金收支表等件附原處分卷可稽，堪信為真實。本件兩造爭執之點為原告是否業已依法清算完結，茲論述如下：
（一）按「清算人就任後，應即檢查公司財產情形，造具資產負債表及財產目錄，送交各股東查閱。」「依公司法之規定為清算人之聲報時，應附具向主管機關申請解散登記之證明文件、股東名冊、選舉清算人之股東會記錄及資產負債表。」為公司法第87條第1項、行為時非訟事件施行細則第27條所明定，經查：
１、本件原告83年度經法務部調查局臺北縣調查站查獲其以不實憑證虛增營業成本及費用，漏報營利事業所得額36,945,871元，經被告依法補徵科罰，原告雖就之申請復查，惟復查決定仍維持原核定，原告不服提起訴願，亦經財政部於91年7月24日決定訴願不受理，是原告上開83年度營利事業所得稅及罰鍰事件，業已確定，已如前述，則原告於上開83年度營利事業所得稅及罰鍰事件確定後，經公司股東決議解散清算，則清算人自應就前未認列公司資產之營利事業所得額36,945,871元予以認列於公司資產項下備供清算分配，惟原告未將上開所得提供清算人結計清算，復未就上開所得流向依被告函詢意旨予以說明（被告所屬台北縣分局93年10月7日北區國稅縣一字0000000000號附原處分卷參照），是原告清算人所造具之資產負債表等表冊資料，即有不實。原告訴稱83年度營利事業所得稅漏報所得額尚未確定，上開漏報之所得額，非可分配之實際所得云云，核無可採。另參酌原告主張伊於94年6月8日以94信法字第9406081號函備文以被告同意原告「營業稅申報書統計結果當年進貨金額75,235,359元，應無違章所得之嫌」結論向被告申請更正，被告迄未辦理等情，益徵原告之清算程序確有未完結之事務。
２、又原告清算期間，債權人土銀三峽分行於91年9月至92年10月8日間對原告之消費借貸債權均為23,580,000元，92年10月31日始結清銷戶一節，有該行93年10月15日峽放字第0930000175號函附原處分卷第127頁足參，是原告自91年9月至92年10月8日間，長期借款金額至少為23,580,000元，詎清算人所造具之清算前資產負債表所載長期借款金額僅8,835,017元、清算後資產負債表所載長期借款金額則為9,298,487元，遠少於23,580,000元，是原告顯有隱匿財產狀況，清算人於就任後所造具之財務報表亦有不實。另原告對債權人土銀三峽分行之消費借貸債務於92年10月31日始全數清償完畢，並結清銷戶一事，為兩造所不爭執；而上開借款債務之償還，係由原告以放款專戶內之存款抵償結清，原告清算人黃素貞以個人名義向土銀三峽分行借款之金額，係給付訴外人佳陞公司，非代原告清償其對土銀三峽分行借款債務各節為原告所自陳，核與土銀三峽分行93年10月15日峽放字第0930000175號函及卷附電匯申請書等件所載相符，是原告訴稱其對土銀三峽分行之借款債務，係由連帶債務人另向銀行貸款代為償還云云，即無可採，被告辯稱原告有優先清償普通債權之事，洵屬有據。
（二）次按「公司於清算完結，將表冊提請股東會承認後，依公司法第93條第1項、第331條第4項之規定，尚須向法院聲報備查，惟向法院聲報，僅為備案之性質，法院所為准予備案之處分，並無實質上之確定力，是否發生清算完結之效果，應視是否完成『合法清算』而定，若尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果。」「法人人格之消滅，依民法、公司法等有關規定，均以完成合法清算為前提，如尚未完成合法清算，縱經法院為准予清算完結之備查，仍不生清算完結之效果，法人人格即仍未消滅。」分別為司法院秘書長84年3月22日秘台廳民三字第04686號、84年6月22日秘台廳民三字第10876號等函釋可資參照。再按「三、公司解散依公司法規定進行清算時，清算人對於公司欠繳之稅捐，應通知稽徵機關報明欠稅及罰鍰數額，稽徵機關應於清算人通知後依限報明其數額，依法受償。如公司解散清算時尚有財產，清算人未依法通知稽徵機關報明欠稅及罰鍰數額，或雖經稽徵機關報明數額而未就公司之財產按稅捐受清償之順序繳清稅捐及罰鍰，即應負稅捐稽徵法第13條第2項所定之義務。」「清算人如有不法行為，明知公司尚有違章漏稅情事，為逃避納稅義務，於造具表冊時故為虛偽之記載…則縱已辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，依同法第92條但書及第331條第3項但書規定，清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，其公司法人人格仍視為存續」「若有清算所得而未依法辦理申報及繳稅，逕向法院聲報清算完結備查，清算人即有公司法第92條但書及第331條第3項但書規定之不法行為…清算人之責任並未解除，自亦不生清算完結之效果，公司法人人格仍視為存續。」為財政部68年12月3日台財稅字第38584號、68年7月31日台財稅第35267號函及
80年3月27日台財稅字第790383974號函釋所明釋，而上開函釋與公司法規定意旨相符，自得適用。本件原告有隱匿公司財產狀況情事，嗣於辦理清算時，復未將其財產據實列入其資產負債表之資產，依法結計清算，清算人造具表冊亦有不實，已如前述，是揆諸前揭說明，縱原告已通知債權人申報債權、決算申報及清算申報已獲核定、辦理清算完結手續，將表冊送經股東或股東會承認，並向法院聲報備查，其清算人之責任並未解除，亦不生清算完畢之效果，公司法人人格仍視為存續，自不得以其已清算完結，法人人格已消滅為由，申請註銷未獲分配之欠稅及稅籍登記，原處分否准其申請，並無不合。
（三）又「原行政處分機關對於前項訴願應先行重新審查原處分是否合法妥當，其認訴願為有理由者，得自行撤銷或變更原行政處分，並陳報訴願管轄機關。」固為訴願法第58條第2項所規定，惟同條第3項亦明定「原行政處分機關不依訴願人之請求撤銷或變更原行政處分者，應儘速附具答辯書，並將必要之關係文件，送於訴願管轄機關。」是原行政處分機關於訴願程序進行中依訴願法第58條規定重新審查原處分是否合法妥當後，如認原處分並無違法或不當，則儘速附具答辯書及必要之關係文件，送於訴願管轄機關即足，非必自行撤銷或變更原行政處分。而查，被告於訴願程序中重新審查原處分後認原處分並無違法或不當，並於94年6月8日、94年8月15日檢具答辯書送於訴願管轄機關一節，有94年6月8日北區國稅徵字第0941027181號函、94年8月15日北區國稅徵字第0941039709號函，是被告所為於法並無不合，原告主張訴願機關就被告未依訴願法第58條第2項規定辦理未予糾正，違反行政程序正當法律程序原則云云，容有誤會。又本件原告清算尚未完結已如前述，核與財政部80年2月21日台財稅第000000000號函釋所示、行政院台87訴字第63586號再訴願決定所稱各情不符，尚難比附援引，併此敘明。
五、綜上所述，原告之清算人有未據實檢查公司財產、造具不實資產負債表等表冊資料、未依法定次序清償原告債務情事，從而，原處分以原告清算並未實質了結，清算人責任尚未解除，不生清算完結之效果，否准原告註銷欠稅之申請，其認事用法，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分，並請求命被告作成註銷原告欠稅及稅籍登記之行政處分，並無理由，應予駁回。
六、本件因事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段之規定，判決如主文。
中華民國95年8月31日
第一庭審判長法官王立杰
法官胡方新法官周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國95年8月31日
書記官何閣梅