裁判字號：臺灣高雄地方法院90年訴字第371號刑事判決
裁判日期：民國91年01月31日
裁判案由：商業會計法等
臺灣高雄地方法院刑事判決九十年度訴字第三七一號
公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告丙○○選任辯護人邱南英右列被告因違反稅徵稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（八十九年度偵字第二六五七五號），本院判決如左：
主文丙○○商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑參月，如易科罰金以參佰元折算壹日；又公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處有期徒刑參月，如易科罰金以參佰元折算壹日。應執行有期徒刑伍月，如易科罰金以參佰元折算壹日。緩刑貳年。
事實
一、丙○○係址設高雄市○○區○○路○○○巷○○○號一樓「展禾企業有限公司」（下稱「展禾公司」）之負責人，為從事業務之人及商業會計法第四條所稱之商業負責人，負有據實製作薪資所得扣繳暨免扣繳憑單之義務，展禾公司並為依法應納稅之納稅義務人。丙○○明知甲○○、乙○○、 傅新萊 三人，於八十七年間僅在展禾公司工作二個月，實際支領薪資每月僅為新台幣（下同）三萬六千元，三人僅共向展禾公司支領二十一萬六千元薪資，然其竟於八十八年三月間，在該公司八十七年度各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱「扣繳憑單」）之會計憑證上，虛偽記載前揭三人於八十七年間，分別向展禾公司領得薪資十六萬四千八百元、十四萬八千九百元、十四萬五千九百元，共計四十五萬九千六百元，計浮列甲○○等三人之薪資共二十四萬三千六百元之不實事項，繼而製作展禾公司業務上之中華民國八十七年度營利事業所得稅結算申報書（損益及稅額計算表），將前開不實浮報事項列入展禾公司八十七年度之薪資支出欄項，復利用不知情之會計人員持前開展禾公司業務上之八十七年度營利事業所得稅結算申報書及上開扣繳憑單，向財政部高雄市國稅局申報該公司八十七年度營利事業所得稅而行使之，藉此虛偽增加營業成本費用支出之不正當方法逃漏展禾公司八十七年度營利事業所得稅六萬零九百元，足以生損害於甲○○等三人及稅捐機關課稅之正確性，嗣因甲○○等三人接獲財政部南部國稅局之所得稅單，始查悉上情。
二、案經財政部高雄市國稅局函送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、右揭犯罪事實除填寫扣繳憑單部分外，業據被告丙○○於本院審理坦承不諱，核與證人甲○○、乙○○、傅新萊三人於本院審理時之證述情節相符，並有展禾公司八十七年度營利事業所得稅結算申報書暨相關資料、資產負債表、扣繳憑單各乙份、各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料二份等在卷可稽。被告事後雖辯稱未填寫扣繳憑單云云，然被告於本院審理時曾稱：「八十六年我的經濟有困難，有去請教會計師如何節稅，會計師說，可以以填一些下包的人進去沒有關係，所以我就填寫八十七年度的扣繳憑單，起訴書上所寫是由會計師填寫有誤，是我寫的」等語（見本院九十年三月二十九日訊問筆錄），復有各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料影本三份在卷足憑，是被告事後翻異其詞，辯稱其無填寫扣繳憑單云云，顯為卸責之詞，自不足採。再者，被告浮報甲○○、乙○○、傅新萊三人之薪資二十四萬三千六百元，並藉此不正當方法逃漏展禾公司八十七年度營利事業所得稅六萬零九百元，復有財政部高雄市國稅局九十一年一月九日財高國稅審三字第０九一００００七九七號函在卷可憑。是本件事證明確，被告犯行洵堪認定，應依法加以論科。
二、按「各類所得扣繳暨免扣繳憑單」乃商業會計法第十五條第一款所規定之「原始憑證」，屬商業會計憑證之一種，而被告丙○○為展禾公司負責人，為商業會計法第四條所稱之商業負責人，其填載被害人甲○○等三人八十七年度之扣繳憑單，並製作展禾公司業務上之八十七年度營利事業所得資料申報書及營利事業所得稅結算申報書，並持向財政部高雄市國稅局小港稽徵所申報而逃漏稅捐，核其所為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條之以不正當方法逃漏稅捐罪、商業會計法第七十一條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務上登載不實文書罪。被告填製不實扣繳憑單之會計憑證行為，因商業會計法第七十一條第一款之罪含有業務上登載不實之本質，故不另論以刑法第二百十六條、第二百十五條行使業務上登載不實文書罪（最高法院八十七年度臺上字第一一號判決可資參酌）。再被告利用不知情之會計人員行使業務登載不實之文書，為間接正犯。又被告製作展禾公司業務上不實之八十七年度營利事業所得稅結算申報書，並持向財政部高雄市國稅局小港分局行使，其登載不實事項於業務上文書之低度行為為行使前開業務上登載不實文書之高度行為所吸收，不另論罪。其所犯行使前開業務上登載不實文書罪與明知不實事項填製會計憑證罪間，有方法結果之牽連關係，從一重之商業會計法第七十一條第一款之明知不實事項填製會計憑證罪處斷。再按稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人展禾公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於該公司之負責人，故此情形而受罰之展禾公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言，而刑法第五十五條所謂之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係，本件被告既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係代罰而已，展禾公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司之負責人為之，究非屬於該負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言，最高法院八十五年度台上字第六０六五號判決、臺灣高等法院八十九年度上訴字第三八三二號判決可資參酌，是被告所犯上開以不正當方法逃漏稅捐罪及填製不實會計憑證罪，犯意各別，行為互殊，應分論併罰。爰審酌被告雖因一時貪慾，浮報甲○○、乙○○、傅新萊三人薪資二十四萬三千六百元，並藉此逃漏稅捐，非但損及甲○○等三人，亦影響國家稅捐課稅之正確性，惟念其並無前科，此有臺灣高雄地方法院檢察署刑案資料查註記錄表附卷足按，且被告犯罪後坦承犯行，態度良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。再按被告行為後，刑法第四十一條第一項已於九十年一月四日修正為：「犯最重本刑五年以下有期徒刑以下刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效，或難以維持法秩序者，不在此限」，並經總統於九十年一月十日公布，而於同年0月00日生效，併參酌最高法院二十四年七月民刑庭總會決議之意旨，故依前開條文及刑法第二條第一項前段之規定，易科罰金之折算標準條件自應適用新法，而分別就其所宣告之刑諭知易科罰金之折算標準，並定應執行刑及易科罰金之折算標準，以示懲儆。末查被告前未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表可按，其因一時失慮，偶罹刑典，且於本院審理時均坦承犯行，一再表示知錯，請求給予自新機會，經此偵審程序後，當知所警惕，信無再犯之虞，本院因認前開所宣告之刑以暫不執行為適當，併予宣告緩刑二年，以啟自新。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條，商業會計法第七十一條第一款，刑法第二百十六條、第二百十五條、第十一條前段、第五十五條、第五十一條第五款、修正後第四十一條第一項、第二條第一項前段、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段、第二條，判決如主文。
案經檢察官陳碧珠到庭執行職務。
中華民國九十一年一月三十一日
臺灣高雄地方法院刑事第七庭
審判長法官黃蕙芳
法官劉傑民法官張茹棻右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官李忠霖中華民國九十一年一月三十一日附錄法條：
稅捐稽徵法第四十七條
(法人或非法人團體負責人之刑責)本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一公司法規定之公司負責人。
二民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三商業登記法規定之商業負責人。
四其他非法人團體之代表人或管理人。稅捐稽徵法第四十一條
(逃漏稅捐之處罰)納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣六萬元以下罰金。
商業會計法第七十一條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣十五萬元以下罰金：
一以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。