裁判字號：最高行政法院95年裁字第2378號裁定
裁判日期：民國95年10月19日
裁判案由：贈與稅
最高行政法院裁定
95年度裁字第02378號上訴人甲○○被上訴人財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國94年5月26日臺中高等行政法院93年度訴字第616號判決，提起上訴。本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。是當事人提起上訴，如以原審判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；如以原審判決有同法第243條規定所列各款情形之當然違背法令為理由時，其上訴狀應揭示合於該款之事實，及依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。如上訴狀未依此項方法表明，或其所表明者，顯與上開法條規定之情形不相合時，即難認為已對原審判決之如何違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴意旨略以：上訴人為博銘營造股份有限公司（下稱博銘公司）及築壘建設股份有限公司（下稱築壘公司）負責人，於民國89年11月30日以自有資金新臺幣（下同）18,000,000元存入其子 張証程 之銀行帳戶。惟上訴人及其所屬公司與張証程銀行帳戶之資金，長期間均互有往返，且築壘公司出售土地與房屋之款項，均透過張証程之帳戶收款再轉出，顯見雙方並未有使帳戶名義人取得轉存款項所有權之意思，自不符合贈與之要件，為此請求廢棄原判決，撤銷訴願決定及原處分等語。
三、原審係以：上訴人於89年11月30日以自有資金18,000,000元為其子張証程償還臺灣省合作金庫（以下簡稱合作金庫）南豐原支庫借款，經被上訴人查獲，經減除其子張証程於同年6月20日提款存入上訴人帳戶之9,000,000元，餘款9,000,000元認上訴人涉有遺產及贈與稅法第5條第1款規定以贈與論之情事，經通知上訴人於10日內補報，上訴人未依規定辦理，被上訴人乃核定贈與總額9,000,000元，贈與淨額8,000,000元，贈與稅額1,175,000元，並依同法第44條規定，按應納稅額加處1倍罰鍰1,175,000元。上訴人申經復查未獲變更，循序提起行政訴訟。惟遺產及贈與稅法第5條各款規定之構成要件與同法第4條規定不同，不問當事人間是否有贈與意思表示之一致，均須以贈與論，依法課徵贈與稅。經查，上訴人於89年11月30日自合作金庫南豐原支庫第0000000000000號築壘公司帳戶取款40,000,000元，並經記明於該公司之股東往來科目，用以償還上訴人及其子張証程於同一銀行之借款分別為22,000,000元及18,000,000元。系爭18,000,000元係上訴人存入其子張証程向合作金庫貸款之帳戶（放款帳號為000-000000號），並非存款帳戶，此由合作金庫借款明細查詢單及放款償還收入傳票所載之帳號即可明瞭。職是，上訴人一經存入上開放款帳戶18,000,000元，即生代張証程償還放款之結果，上訴人主張渠將上開款項存入張証程銀行帳戶，性質上係屬消費寄託契約乙節，核不足採。再查，張証程上海商業儲蓄銀行活期儲蓄存款第32763號帳戶，分別於同年6月9日提領8,000,000元、1,000,000元及6月20日提領9,000,000元，關於後者之資金來源係張証程於同年月17日出售博銘公司股票得款13,000,000元，該筆提領確實存入上訴人銀行帳戶，業經被上訴人准予減除9,000,000元在案。至於89年6月9日提領之9,000,000元，上訴人於訴訟進行中，提出其子張証程上海商業儲蓄銀行活期儲蓄存款第32763號存摺及上開帳戶89年6月9日之相關轉帳紀錄供核，經核張証程於89年6月9日提領8,000,000元、8,000,000元及1,000,000元，經核分別存入博銘公司11,000,000元、存入上訴人帳戶5,000,000元、存入上訴人之子 張寬程 帳戶1,000,000元；而上開17,000,000元之來源，經查係分別於同日由博銘公司存入張証程帳戶13,000,000元、上訴人存入4,000,000元，有該存摺影本及存款、取款憑條等附本院卷可稽，並經上訴人於94年3月1日準備書狀繪製資金流程圖可參，均堪採信。準此，同日上訴人既存入張証程上開帳戶4,000,000元，而張証程復於同日存入上訴人帳戶5,000,000元，則是日上訴人尚欠張証程1,000,000元，原處分（復查決定）核定贈與總額9,000,000元應可再減除1,000,000元，亦經被上訴人 陳明 在卷。準此，系爭上訴人代張証程償還18,000,000元銀行貸款，其中除前述10,000,000元經上訴人提出證明前曾向張証程借用該金額，得自18,000,000元減除外，餘8,000,000元係上訴人在請求權時效內無償承擔之債務，應依遺產及贈與稅法第5條第1款規定以贈與論。從而，原處分（復查決定）及訴願決定關於罰鍰及本稅之贈與總額超過8,000,000元部分，應予撤銷，上訴人其餘之訴駁回等語。
三、上訴意旨對原判決之指摘，主要係認其事實認定違法，而且違法型態為「將調查而得之證據資料以形成對待證事實之確信過程中，其所適用之論理規則及經驗內容違反客觀事物法則之本質」。詳言之：
㈠針對上訴人於89年11月30日代償其子張証程所積欠銀行之18
,000,000元債務之原因關係，除了9,000,000元業經被上訴人確信為清償上訴人積欠張証程之債務外，另外9,000,000元之原因關係，原判決引用張証程與上訴人89年6月9日之匯款往來事證，認為當日上訴人匯款入張証程帳戶之金額為4,000,000元，而張証程匯至上訴人帳戶之金額為5,000,000元，因此判斷上訴人積欠張証程1,000,000元之債務，而以該筆債務減除9,000,000元後，認定餘款8,000,000元為上訴人無償承擔其子張証程債務者，應視為「贈與」。
㈡上訴人對上開匯款來往之證據資料均不爭議，而所爭議者在
於：是否可以利用上開證據資料導出「上訴人無償承擔其子張証程8,000,000元債務」之待證事實。上訴人係認為，上開證據資料必須與「上訴人及上訴人所負責經營之二家公司與其子張証程之銀行帳戶間資金常互有往返」之客觀週邊事證相結合後，可以推知「上訴人雖有資金進入張証程帳戶內，但並無使張証程取得資金所有權意思存在」之反證事實。而由此反證事實，足以推翻「上訴人有無償代張証程承擔債務」待證事實之真實性。
四、經核前揭上訴意旨指摘原判決各點均屬心證形成之範圍，而本院認為：
㈠凡以原判決心證形成過程作為上訴理由者，首應表明待證事
實之客觀證明責任配置結果（即待證事實由當事人之何方負擔舉證責任），因為只有在客觀證明責任配置決定以後，待證事實真偽不明之不利益歸屬對象才得確定，而待證事實真偽不明之不利益歸屬對象決定以後，心證形成錯誤對判決結果所造成之影響才能確認。如果上訴人對本應由自己負擔舉證責任之待證事實，在假設對造應負舉證責任之前提下（而這種前提，在上訴理由狀中通常不予提出），主張法院之心證形成過程違法，這種主張內容實質上均與法院心證形成之真實內容無涉（例如法院認定「Ａ」事實真偽不明，所以認定「非Ａ」事實為真正，上訴理由卻指摘「非Ａ」事實之心證形成過程違法，事實上「非Ａ」事實被認為存在，只是因為「Ａ」事實無法證明存在時，從邏輯上所得之當然推論，而沒有經過心證形成之過程）。只能算是一種虛幻的爭點，形式上一望即知，非屬正確之法律見解。
㈡其次要說明者，心證之形成涉及經驗法則與論理法則，過程
極為複雜，而且某些部分難以完全用文字來表達（例如為何採信某一證人之證詞），其違法與否之判斷甚為困難。因此任何人主張心證形成違法者，一定要其提出其認為正確之「經驗法則」與「論理法則」，作為優劣比較之參考點，不然法律審之法院無從進行審查。若上訴理由無法作此表明者，本院認為即等同於「未具體表明原判決違法」，其起訴同屬不合法。
㈢而在類似本案之贈與稅案件中，一旦資金流向被證明後，資
金之原因關係即應由納稅義務人負擔客觀證明責任，當納稅義務人不能證明持有資金之原因關係，即可認定為其「無償取得」者。而前揭上訴意旨等於是將客觀舉證責任轉由稅捐稽徵機關負擔，依上所述，此等上訴顯非合法。何況上訴意旨並未將其認為本案所應適用之正確客觀事物法則內容予以具體陳明，依前所述，本院同樣無從審查。另外本案上訴人是代其子清償其子積欠銀行之債務，也與其上訴意旨所述：「匯入資金至其子帳戶，並不代表有使其子取得資金所有權意思存在」之情形不同。總結上述，本件上訴理由，單從形式外觀上即可判斷，其主張內容與行政訴訟法第243條規定之情形不符，揆之首揭規定，本件上訴為不合法，應予駁回。
四、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國95年10月19日
第五庭審判長法官鄭淑貞
法官黃合文法官吳明鴻法官鄭小康法官帥嘉寶以上正本證明與原本無異中華民國95年10月19日
書記官阮桂芬