裁判字號：臺北高等行政法院99年簡再字第34號判決
裁判日期：民國100年05月20日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
99年度簡再字第34號再審原告 陳泊壽 訴訟代理人 卓隆燁 會計師再審被告財政部臺北市國稅局代表人 陳金鑑 （局長）住同上上列當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對本院中華民國99年
2月23日98年度簡字第772號判決，依行政訴訟法第273條第1項第1款提起再審之訴，經最高行政法院移送本院（該院99年度裁字第2969號裁定）。本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、本件訟爭源起：⑴本件98年度簡字772號事件，再審原告民國（下同）94年度
綜合所得稅結算申報，經法務部調查局臺北市調查處（以下簡稱臺北市調查處）及再審被告查獲漏報本人取自永達保險經紀人股份有限公司（以下簡稱永達公司）薪資所得新臺幣（下同）570,000元，通報再審被告所屬萬華稽徵所歸課綜合所得總額2,210,397元，補徵稅額59,475元，並處罰鍰57,843元。
⑵再審原告不服，申經再審被告復查結果，未獲變更，再審原
告仍表不服，提起訴願，經訴願決定原處分（復查決定）關於罰鍰部分撤銷，由再審被告另為處分，其餘訴願駁回，再審原告就其取自永達公司薪資所得部分猶表不服，提起行政訴訟，經駁回後（本院98年度簡字第772號）提起上訴，亦經最高行政法院裁定駁回上訴確定（該院99年度裁字第1034號）。再審原告仍表不服，向最高行政法院對本院判決提起再審之訴、對最高行政法院裁定聲請再審，後者經最高行政法院裁定駁回（該院99年度裁字第2968號裁定），而前者經最高行政法院移送本院（該院99年度裁字第2969號裁定）。
二、程序說明：⑴本件再審被告代表人 凌忠嫄 於訴訟進行中變更為陳金鑑，茲
據再審被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
⑵按再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。對於審級不同之
行政法院就同一事件所為之判決提起再審之訴者，由最高行政法院合併管轄之。對於最高行政法院之判決，本於第273條第1項第9款至第14款事由聲明不服者，雖有前2項之情形，仍專屬原高等行政法院管轄。行政訴訟法第275條定有明文。但對於高等行政法院判決提起上訴，而經最高行政法院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，因為最高行政法院未對該下級審判決為實體審查，該下級審判決是否具備再審事由，最高行政法院並未斟酌認定，所以沒有依行政訴訟法第275條合併審理之實益，此等情形，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄，此有最高行政法院95年8月份庭長法官聯席會議決議參照。
⑶本件再審原告係同時對本院98年度簡字第772號判決及最高
行政法院99年度裁字第1034號裁定，向最高行政法院以同具有行政訴訟法第273條第1項第1款所定再審事由，提起再審之訴，其中本院98年度簡字第772號判決（下稱原確定判決）部分，係由最高行政法院據上開決議之意旨依職權裁定移送本院管轄。又因本案是對簡易案件判決提起再審之訴，仍應適用簡易訴訟程序。
三、再審原告起訴略以：⑴稅務訴訟之舉證責任分配理論與一般行政訴訟相同，即認為
在事實不明之情況下，其不利益應歸屬於由該事實導出有利之法律效果之訴訟當事人負擔。租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，應採法律要件說，即就課稅要件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負舉證責任；至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消滅要件事實，應由納稅義務人負舉證責任。原判決任意調整舉證責任，顯違背法令，應予廢棄。
⑵稅法上所稱之薪資所得，一般係指因僱傭契約所獲致之報酬
，由於報酬純粹因為服勞務而獲致，勞務提供者本身不負工作成敗責任，因此不須提供勞務以外之成本來完成工作，即不應將薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用涵蓋於受僱人之薪資所得中，本件系爭公務車，乃再審原告任職永達公司為協助業務員利於執行公司業務推展，規定處經理級以上人員或業績較優同仁（業務發（拓）展費之使用對象相同）得申請使用及保管公務租賃車輛，公務車租金由任職公司支付且屬任職公司營業費用，要非屬再審原告薪資所得。原判決僅以再審原告填具公務車輛申請暨扣薪同意書、匯款350,000元車輛保證金至永達公司指定之銀行帳戶、再審原告與和車公司訂定之車輛買賣合約書等為由，臆測再審原告實質上為系爭車輛之承租人，有違改制前行政法院61年判字第70號判例：「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」，原判決顯違背法令，應予廢棄。
⑶基於行政權與司法權分立之國家一般通例，行政官署對於司
法機關所為已定事項應以之為既判事項，原判決未依職權審酌臺北地方法院檢察署檢察官偵查事證及其不起訴處分書之認定，僅以該不起訴書被告非再審原告為由，認定不能拘束本案，即逕予判決駁回，違反改制前行政法院32年判字第18號判例及司法院釋字第392號，顯屬適用法規錯誤，有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法規顯有錯誤」之再審事由，應予廢棄。
⑷憲法課以人民納稅義務，除應遵守依法行政、實質課稅原則
外，更應嚴守租稅中性原則，亦即租稅課徵應以行為本質為依歸，避免以租稅手段影響經濟行為之實質，進而造成納稅義務人之經濟活動因不同租稅對待而造成扭曲，永達公司對再審原告等業務同仁之薪酬係採獎金制度，以各項績效計算之個人薪酬及組織報酬，而組織報酬係以支應歸屬利潤中心之各項必要營業費用，故再審原告薪資所得為（一）個人薪酬及（二）組織報酬減除支應歸屬利潤中心之各項必要費用後餘額，二項之合計數乃再審原告實際取自任職公司之薪資所得，系爭租金支出係自組織報酬下扣除，要難將直接歸屬至各業務同仁利潤中心之各項必要業務費用，認定非屬永達公司營業費用，影響永達公司制訂之獎金制度，原判決違反租稅法律主義之精神，並與租稅中立原則相悖，原判決當然違背法令，應予廢棄。
⑸綜合所得稅原則上係採現金收付制，稱為收付實現原則，亦
即綜合所得稅之核課，應僅對已實現之實際所得課稅，對於薪酬計算過程中，屬績效衡量因素且非屬受僱人實際領受之營業費用，不應涵蓋於受僱人之所得中，再審原告申請使用及保管公務車，係為推展業務，自屬永達公司營業費用，且永達公司自再審原告業務發展費用中扣除，再審原告並未實際取得系爭租金，依綜合所得稅之收付實現原則，亦不應歸屬再審原告之薪資所得，此亦經臺北地方法院檢察署是認在案，原判決未依是項原則審理，難謂非屬違背法令，應予廢棄。
⑹租稅法所重視者，應為足以表徵納稅能力之實質的經濟事實
，而非其外觀之法律行為或形式上之登記事項，對實質上相同經濟活動所產生之相同經濟利益，應課以相同之租稅。再審原告申請使用及保管公務車，係為推展業務，與永達公司負責人租賃車輛供業務使用情形相同，均屬永達公司營業費用，依實質課稅原則及平等原則，不應歸屬再審原告之薪資所得，原判決未依是項原則審理，顯違反行政程序法平等原則，並與一般經驗及倫理法則相違背，自屬違背法令，應予廢棄。
⑺本件系爭公務車租金之租稅法律適用及實證，前經稅捐稽徵
機關認屬為交通費，依財政部95年函釋規定，應由任職公司檢據核實列報，尚不宜約定由業務員自行吸收或負擔，嗣後課稅事實資料未變，稅捐稽徵機關憑藉新見解重為認定，與最高行政法院89年度判字第699號判決要旨相互牴觸，亦屬違背法令。原判決認屬再審原告之薪資所得，亦與財政部95年函釋規定及稅捐稽徵機關認定矛盾，均屬違背法令之情，應予廢棄。
⑻綜上，原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款「適用法
規顯有錯誤」之法定再審事由，而聲明：「（一）廢棄本院98年簡字第772號判決；（二）訴願決定及原處分（含復查決定）不利於再審原告部份均撤銷；（三）訴訟費用由再審被告負擔。」
四、再審被告答辯略以：⑴按行為時所得稅法第14條第1項第3類第1款及第2款規定
：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依第4條規定免稅之項目，不在此限。」⑵按當事人對於鈞院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法
第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指該判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。⑶惟核其再審理由，並無所涉及原審判決所適用之法規與本件
應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸之情事，再審原告提起再審，依上揭規定及說明，其再審難謂合法，應予駁回。另有關租稅撤銷訴訟之客觀舉證責任，原則上應採法律要件說，即就課稅要件事實之存否及課稅標準，稅捐機關應負舉證責任；至租稅之免除、減輕等權利障礙要件事實及權利消滅要件事實，既為有利於人民之事實，且其相關資料均由人民所控制掌握，自應由納稅義務人負舉證責任。再審原告主張系爭車輛租金係永達公司經營本業及附屬業務所使用之營業費用，而應認列為營業費用，係屬對人民有利之事實，自應由再審原告負舉證責任，惟再審原告未能舉證證明系爭車輛之用途係用於永達公司之公務。又改制前行政法院32年判字第18號判例係謂：「司法機關所為之確定判決，其判決中已定事項，若在行政上發生問題時，行政官署不可不以之為既判事項而從其判決處理，此為行政權與司法權分立之國家一般通例。」是以法院確定判決所認定之事實，在行政訴訟事件，如經調查認定並無錯誤時，得以之作為判決依據。本件再審原告主張臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分書中，已認定系爭車輛租金屬招攬保險業務之必要費用，而應以之為判決依據。惟查前開判例係指司法機關之確定判決始有適用，本件再審原告主張者係檢察官之不起訴處分書，與判例所指自有不同，自無適用前開判例之餘地，原判決認不受該不起訴處分書認定事實之拘束，自無違誤。
⑷另財政部95年函釋，僅係說明保險公司相關費用應依營利事
業所得稅查核準則相關規定列報，而再審被告96年6月5日財北國稅審二字第0960201843號函說明依營利事業所得稅查核準則相關規定，在不同情形下應如何列報，並未認定系爭所得非薪資所得。本件係永達公司由員工自行洽詢租賃車商確認車種及車價後，再由車商按月向永達公司申請每月租金給付，車輛每月租金則由員工薪資扣款，此種以再審原告服務公司為名義承租人，掩蓋員工為實際承租人之事實，並將每月租車租金於員工薪資扣除後，以淨額低報員工薪資所得，幫助員工逃漏個人綜合所得稅之情事，與一般案件迥異，難謂再審被告之核定有違最高行政法院89年判字第699號判決要旨及行政程序法之平等原則，又原判決所適用之法規，並無與本案應適用之現行法規相違背，自難謂原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。
⑸本件系爭薪資所得業經再審被告逐一審酌，並敘明否准認列
之理由，且亦為原審判決所確定之事實，再審原告執為再審理由，於法自屬有違。準上之言，再審原告為本件之爭執，顯無存在任何法定事由，再審難謂合法，而聲明：「駁回再審原告之訴；訴訟費用由再審原告負擔。
五、得心證之理由：⑴行政訴訟法第273條第1項第1款明文：「有左列各款情形
之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1.款所稱適用法規顯有錯誤者」，而所謂適用法規顯有錯誤者，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言（參見最高行政法院97年判字第360號判決）；而再審程序乃是要求法院廢棄既有之確定裁判，試圖推翻一個已生「既判力」之法律狀態，如果再審成立，案件重新審理，原來訴訟活動的一切努力即歸於徒勞，並對法律安定狀態的維持形成重大衝擊，因此程序上必須慎重為之。因此，現行實證法要求先對再審原告所主張之再審事由，進行嚴謹之審查，審查其是否充分滿足法定之再審事由（足以推翻既判力之事由），若無法通過審查者，即屬再審之訴顯無再審理由，得不經言詞辯論，逕以判決駁回之。
⑵就此，再審原告之主張有關行政訴訟法第273條第1項第1
款所指「適用法規顯有錯誤」之再審事由，基於前述再審程序對法安定性之重大威脅，自須慎重判定，為求能與上訴理由所要求之「判決違背法令」相區別，必須原確定判決所提出之法律論點（積極錯誤）或應提出之法律論點（消極錯誤），具備以下三種特徵，且三項類型特徵因素缺一不可，必須同時具備，才能謂其到達「顯有錯誤」之程度：①與法院實務見解有巨大差異、②論理邏輯本身有瑕疵、③並因此而與規範體系之價值信念直接衝突。
⑶但本件再審原告主張之各項再審事由，一望即知與上開法定要件不符，其再審之訴顯無理由，爰說明如下：
①所得稅法制中有關費用之減項本應由再審原告負擔舉證責
任，至於證據資料方法之評價，本屬自由心證之範圍，縱令法院之認定結果與當事人主觀之期待不符，亦難謂此等心證形成有「適用法規顯有錯誤」之情事存在。
②有關原確定簡易判決認定「再審原告為上開車輛實際承租
人」之心證形成，核屬證據資料之取捨，無所謂「適用法規顯有錯誤」可言。
③又刑事案件與行政案件之事實認定本可各自獨立，縱令二
者有出入，也不能任意指摘二個案件之事實認定，其中必有一為「適用法規顯有錯誤」，何況再審原告所舉臺灣臺北地方法院檢察署檢察官96年度偵字第2347號不起訴處分審查之事實範圍，也與本案不儘一致（一為永達公司負責人 吳文永 涉及之幫助逃漏稅捐犯罪事實，一為再審原告是否短報薪資所得），故本案並無最高行政法院32年判字第18號判例意旨適用之餘地，當然也無不予適用即生「適用法規顯有錯誤」之情事。
④又抽象之法理原則既無實證法之堅實基礎，其規範內涵及
適用界限在學理上仍有討論空間時，法院也未必形成共識，甚至當事人所言之「法理原則」，到底是否與個案事實符合，也常常充滿疑問，衡諸再審制度之嚴謹性要求，自不得執此空泛之法理原則，來指摘「原判決適用法規顯有錯誤」。故再審原告以原確定簡易判決違反「租稅中立性原則」、「收付實現原則」、「平等原則」、「一般經驗法則」與「倫理法則」，而適用法規顯有錯誤云云，純屬其個人意見，核與上開再審事由之要件不符。
⑤另外在自動報繳稅制下，再審被告本可依再審原告之申報
先為形式外觀之審查，以節約稽徵成本，但一旦發現再審原告有漏報事實後，再啟動實質調查程序，重為事實認定，是以再審被告之補稅裁罰處分並無違反最高行政法院89年判字第699號裁判要旨，亦無「適用法規顯有錯誤」可言。
⑷綜上所述，再審原告之主張，均無可採，爰不經言詞辯論，駁回再審原告之訴。
六、據上論結，本件再審之訴顯無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年5月20日
臺北高等行政法院第七庭
法官陳心弘上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國10年5月10日
書記官鄭聚恩