裁判字號：臺北高等行政法院101年訴字第747號判決
裁判日期：民國102年02月27日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決
101年度訴字第747號102年2月6日辯論終結原告 蔡晴夫 訴訟代理人 朱瑞陽 律師
蔡文玲 律師 陸詩雅 律師被告財政部北區國稅局
（原名：財政部臺灣省北區國稅局）代表人 李慶華 （局長）住同上訴訟代理人 劉秋明 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國101年3月15日台財訴字第10000503550號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告民國（下同）96年度綜合所得稅結算申報，漏報取自盟圖科技股份有限公司（下稱盟圖公司）技術作價投資取得股票轉讓80萬股之財產交易所得新臺幣（下同）560萬元，經被告查獲，審理違章成立，乃歸課核定其當年度綜合所得總額1,070萬6,585元，補徵稅額158萬4,699元，並按所漏稅額158萬4,699元處0.5倍之罰鍰79萬2,349元。原告不服，申請復查，未獲變更，經提起訴願遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠參照司法院釋字第685號解釋意旨，系爭股票係由盟圖公司
直接處分，且股款直接由該公司或其指定之受領人取得，渠等始為系爭股票轉讓時之實質所得人，並依法應為納稅義務人。盟圖公司與原告雖以私法契約約定補償原告因暫掛股票所受之稅負損失，惟不因此免除盟圖公司或其指定受領人之納稅義務。
㈡原告於96年並無處分任何盟圖公司股票，本件系爭股票係盟
圖公司於92年技術作價增資時所保留未發放之技術股，該公司並與原告訂立借名登記契約，將系爭股票暫時登記於原告名下，其股權利益仍屬盟圖公司或其受轉讓人所有，原告從未持有系爭股票，亦未轉讓或處理系爭股票相關事宜，更未因轉讓系爭股票而受有任何利益，是依實質課稅原則，原告既非轉讓所得之納稅義務人，亦未有任何所得，自無申報之義務。又依財政部97年1月16日台財稅字第09600451280號函釋，盟圖公司或其指定之受領人為系爭股票之實質所有權人，為利用他人名義分散所得之分散人，原告僅係借用名義人而為受利用分散人，分散所得均為盟圖公司或其指定之受領人所有，應轉正歸戶予盟圖公司，並由該公司為系爭股票實現之所得繳納稅款。另盟圖公司係將登記於原告名下系爭股票轉讓予森兆企業股份有限公司（下稱森兆公司），該公司既無給付轉讓對價予原告，則原告確實從未取得系爭股票轉讓之實質所得，非屬本件之納稅義務人。
㈢盟圖公司以薪資所得方式給付原告金額，並由原告代其繳納
財產交易所得稅，惟此非系爭股票轉讓之對價。況原告僅自盟圖公司取得210萬5,600元，於扣除40％綜合所得稅後，實質上僅取得126萬3,360元，尚不足繳納本件補徵稅款，故原告亦難依與盟圖公司間之約定繳納稅款。而原告97年11月18日函確認取得224萬元，該金額係屬誤植。另因系爭股票係暫時登記於原告名下，並由盟圖公司負擔稅賦，原告方未申報，應無故意過失等情。並聲明求為判決原處分、復查及訴願決定對原告不利之部分均撤銷。
三、被告則以：㈠原告於92年間以專門技術作價出資入股盟圖公司，該專門技
術作價經專業鑑價認定為2,800萬元，原告以該專門技術作價抵充股款，取得盟圖公司股票280萬股，依法登記為盟圖公司股東，原告自然為該技術股所有權人。又稅法有關納稅義務人之規定原具有強制性，並不因當事人之約定而變更稅法所規定之課徵對象，況盟圖公司既依相關法令規定辦理增資發行新股，而原告亦以其所有之專門技術抵繳股款取得盟圖公司技術股280萬股，原告就其中80萬股與盟圖公司約定，未來公司如需發放技術股予新進員工時，原告同意辦理該等技術股份之轉讓，若因此衍生稅賦，公司承諾按實際稅額支付，是原告於96年度轉讓系爭股票，雖係暫掛原告名下，惟原告既同意暫掛其名下，且取得公司給付系爭股票嗣後轉讓應繳納稅捐之補償款，則原告自應於系爭股票轉讓時履行其繳納稅捐之義務。因此，縱盟圖公司嗣辦理移轉系爭股票並未再經由原告親辦，然其既於離職時已知悉該轉讓股票事宜，且取得該稅捐補償款，應認原告業已同意該等股票轉讓事宜，而有負擔繳納該稅款之義務。故原告於96年度轉讓系爭80萬股股票，應於系爭股票轉讓時就其面額部分減除原專門技術之取得成本後，以其差額為財產交易所得課徵原告所得稅，而原告未能提出該專門技術之成本及必要費用證明文件，被告乃按轉讓股票面額之費用率30％計算財產交易所得
560萬元，並無不合。㈡原告為盟圖公司董事，其對系爭技術股之發行及移轉事項，
知之甚詳，其明知應於系爭股票轉讓時計算申報財產交易所得，且盟圖公司97年5月19日致原告函已敘明系爭技術股之移轉，並請原告將系爭所得併96年度個人綜合所得稅申報，原告仍未申報，核有過失，被告按所漏稅額處以罰鍰，並無違誤等語，資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、兩造之爭點：原告是否為本件納稅義務人？被告以原告漏報系爭股票財產交易所得560萬元，乃補徵稅額158萬4,699元，並按所漏稅額158萬4,699元處0.5倍之罰鍰79萬2,34
9元，是否合法？茲分別論述如下。
五、本院之判斷：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算
之：……第七類：財產交易所得：凡財產及權利因交易而取得之所得：一、財產或權利原為出價取得者，以交易時之成交價額，減除原始取得之成本，及因取得、改良、及移轉該項資產而支付一切費用後之餘額為所得額。」「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算……申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」行為時所得稅法第14條第1項第7類第1款、第71條第1項前段及第
110條第1項分別定有明文。次按「公司股東以專門技術作價投資，其所取得之股票，係以專門技術作價投資之代表，尚無所得發生，應不生課徵所得稅問題。惟股東於取得該項股票後以之轉讓時，應就其面額部分減除原專門技術之取得成本後，以其差額為財產交易所得課徵所得稅，超過面額部分則按證券交易所得課徵所得稅。」「核釋公司之個人股東以專門技術作價投資之財產交易所得計算規定：一、92年12月31日以前以專門技術作價投資之案件，該專門技術財產交易所得之計算，應依本部75年9月12日台財稅第0000000號函規定辦理；至該專門技術之成本及必要費用，納稅義務人未申報或未能提出成本、費用之證明文件者，得按股票面額之30％計算。……」分別經財政部75年9月12日台財稅第0000000號函及94年10月6日台財稅字第09404571980號令釋在案，上開函釋係財政部基於職權，就所得稅法第14條公司之個人股東以專門技術作價投資之財產交易所得如何計算所為之釋示，未逾越法律規定，可資適用。
㈡經查，原告於92年12月12日與盟圖公司訂定專門技術作價出
資契約書，以專門技術作價抵充出資股款2,800萬元，取得盟圖公司股票280萬股，並登記於原告名下，就其中80萬股與公司約定，未來公司如需發放技術股予新進員工時，原告同意辦理該等技術股份之轉讓，若因此衍生稅賦，公司承諾按實際稅額支付；嗣原告於96年間完成系爭80萬股股票之轉讓，並由盟圖公司給付因轉讓系爭股票所生財產交易所得稅之補償金等情，有盟圖公司94年5月26日董事會薪酬委員會第1次會議議事錄、員工申請款項入帳明細表、華南商業銀行存摺類存款取款憑條、盟圖公司98年4月3日信函、股票轉讓過戶聲請書、公司之股東以專門技術作價投資取得股票轉讓申報表、盟圖公司97年5月19日信函、盟圖公司96年8月20日信函、原告94年5月31日同意書、盟圖公司92年12月12日專門技術作價出資契約書、盟圖公司股東以專門技術作價出資抵繳股款明細表等件附卷可按（見原處分卷第28、36-38、43-50、57-58頁），堪信為真實。本件系爭股票之外觀形式上仍為原告名下，且96年間確實已轉讓第三人，自有負擔繳納該財產交易所得稅義務，事實上系爭股票自原告移轉與第三人，原告明知其情又已受讓所得稅之補償金，自充分明瞭其納稅義務人地位，系爭股票移轉所應繳納之稅賦亦由盟圖公司負擔，並未違反實質課稅原則。從而，被告依財政部上開75年9月12日函釋意旨，以原告應於該項股票96年度轉讓時，就其面額部分減除原專門技術之取得成本後，以其差額申報當年度之財產交易所得，惟因原告未能提出該專門技術之成本及必要費用之證明文件，乃再依財政部94年10月6日令釋意旨，按系爭股票每股面額10元減除30％成本及必要費用後核定財產交易所得560萬元〔80萬×10×（1－30％）〕，核諸上開規定，於法並無不合。
㈢原告雖主張因系爭股票係暫時登記於原告名下，並由盟圖公
司負擔稅賦，原告方未申報，應無故意過失云云。按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」行政罰法第7條第1項定有明文。依上開所得稅法第71條第1項及第110條第1項之規定，納稅義務人若有所得，即有自行申報之義務，又綜合所得稅結算申報採家戶申報、自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人如有所得即應自行申報，並盡查對之責，俾符合稅法之強行規定。且納稅義務人據實申報之公法義務，不待稽徵機關促其申報即已存在，亦不得以不知法令規定為由而免除。本件原告為本件納稅義務人，並自盟圖公司取得轉讓系爭股票之財產交易所得稅補償金，已如前述，參以盟圖公司97年5月19日信函中提及其已開立「公司之股東以專門技術作價投資取得股票轉讓申報表」作為原告申報96年度個人綜合所得稅之用(見原處分卷第44、47頁)，是以，原告就其本人當年度所得是否屬應報繳所得稅之所得，本具有注意義務，卻漏未申報，有應注意、能注意而疏未注意之過失，自應受罰。從而，被告按原告所漏稅額158萬4,699元處0.5倍之罰鍰79萬2,349元，經核並無違誤。原告主張其並無故意過失，與事實不符，要非可採。㈣至原告聲請調查森兆公司有關系爭股票之交易情形，資以證
明原告並未因系爭技術股而有任何實質所得。惟查，系爭股票自原告移轉與第三人，原告明知且已受領所得稅補償金，是以，系爭股票之交易情形，尚不影響原告本件繳納稅捐之義務。原告此部分之聲請，核無調查之必要，併此敘明。
六、綜上所述，原告所訴各節均不可採，被告以原告96年度綜合所得稅結算申報，漏報取自盟圖公司技術作價投資取得股票轉讓80萬股之財產交易所得560萬元，乃歸課核定其當年度綜合所得總額1,070萬6,585元，補徵稅額158萬4,699元，並按所漏稅額158萬4,699元處0.5倍之罰鍰79萬2,349元，於法並無違誤，復查決定及訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
七、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法經本院斟酌後，核與判決不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1項前段，判決如主文。中華民國102年2月27日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官徐瑞晃
法官侯志融法官陳姿岑
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國102年2月27日
書記官李依穎