裁判字號：臺灣臺東地方法院107年稅簡字第1號判決
裁判日期：民國108年06月13日
裁判案由：地價稅
臺灣臺東地方法院行政訴訟判決107年度稅簡字第1號
108年5月30日辯論終結原告 林登義 被告臺東縣稅務局代表人 李素琴 訴訟代理人 王昭茹
許美崢 上列當事人間地價稅事件，原告不服臺東縣政府民國107年8月29日訴願決定（案號：10709號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：①坐落臺東縣○○○段000地號土地及同段424地號土地（下分別稱422、424地號土地，合稱系爭土地）為都市地區住宅區土地，均為原告所有，經被告以民國107年4月19日東稅土字第1070003870號函（下稱相關前處分，本院卷第33頁）核定系爭土地應自107年起按一般用地課徵地價稅，原告主張系爭土地之公共設施未開發完竣，於107年5月10日提起訴願。②訴願期間，被告另向臺東縣政府詢問後，另以107年5月28日東稅地字第1076150191號函（本院卷第37頁，下稱原處分）更正相關前處分，並重行核定424地號其中面積21.46平方公尺部分，依土地稅法第22條第1項第2款規定，於公共設施未完竣前供自行耕作使用期間，恢復按田賦徵收；422地號土地（全部）及424地號土地其中2025.29平方公尺部分（兩部分合稱系爭範圍）自107年起按一般用地稅率課徵地價稅。原告對於原處分亦不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張：系爭土地為原告所有，原告自74年取得系爭土地時起即於上務農至今從未間斷。原告曾與鄰地地主依政府獎勵土地所有權人辦理市地重劃辦法第5條向臺東縣政府申請開發系爭土地，惟經臺東縣政府以106年11月27日府地重字第1060245452號函「依市地重劃辦法第7條第2項規定…應以整體開發地區為重劃地區範圍」為由駁回，未能促進系爭土地利用，亦未能依土地稅法第6條規定減免系爭土地之課稅，被告顯有課徵不當。又依平均地權條例施行細則第36條第3款「公共設施完竣之範圍，應以道路兩旁鄰接街廓之一半深度為準。但道路同側街廓之深度有顯著差異者或毗鄰地形特殊者，得視實際情形由直轄市或縣(市)政府劃定之。」系爭土地兩側公共設施均未開闢，兩側深度落差甚大，被告並未測量劃定，逕行課稅，顯有不當。聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
三、被告則以：系爭土地上北側面臨之計畫道路為鄉道46線，該道路並足可供貨車通行，自來水設施分別於86年及89年建設完竣、電力部分於74年8月22日開始供電，故系爭土地之道路、自來水、排水系統及電力等設施皆已建設完畢。故系爭土地之公共設施已建設完竣，應依法課徵地價稅。至於系爭土地西側面臨之計畫道路目前尚未闢建完成，惟其他公共設施於106年前早已建設完竣，故被告依臺東縣政府107年5月14日府建都字第1070097717號函重行核定系爭424地號土地公共設施未完竣面積21.469平方公尺，於公共設施未完竣前且供自行農作使用期間，恢復按田賦徵收，並無違誤。原告於訴願程序中主張系爭土地為依法限制建築地區，惟系爭土地依臺東縣政府106年9月27日府建都字第1060198021號都市計畫土地使用分區（或公共設施用地）證明書皆已發布細部計畫，依內政部85年3月25日台內地字第8502754號函及財政部85年4月8日台財稅第000000000號函釋「已發布細部計畫在重劃前未准核發建造者尚不屬依法限制或不能建築地區。
」無適用平均地權條例第22條規定之餘地。聲明：原告之訴駁回。
四、原告主張系爭土地因公共設施尚未建設完竣，應徵收田賦而不應課徵地價稅，本件爭執為系爭土地之系爭範圍部分，公共設施是否已建設完竣而應依法課徵地價稅，本院之判斷：
（一）法規依據：①土地稅法第14條規定「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅」第17條第1項規定：「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之2計徵：一、都市土地面積未超過3公畝部分。二、非都市土地面積未超過7公畝部分。」第22條第1、2項規定（平均地權條例第22條第1項規定同）「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」「前項第2款及第3款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」②依上開規定，都市土地之自用住宅用地，應課徵地價稅。都市土地而有公共設施未完竣之情形時，依土地稅法第22條第1項第2款之規定，須同時符合「公共設施未完竣」、「仍作農業使用」2要件，且「以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限」（土地稅法第22條第2項、平均地權條例第22條第2項規定），始徵收田賦。其餘情形仍依所核定之稅率，課徵地價稅。③主管機關依土地稅法第58條規定訂定「土地稅法施行細則」第23條規定「本法第22條第1項第2款所稱公共設施尚未完竣前，指道路、自來水、排水系統、電力等４項設施尚未建設完竣而言。前項道路以計畫道路能通行貨車為準；自來水及電力以可自計畫道路接通輸送者為準；排水系統以能排水為準。公共設施完竣之範圍，應以道路兩旁鄰接街廓之一半深度為準。但道路同側街廓之深度有顯著差異者或毗鄰地形特殊者，得視實際情形由直轄市或縣(市)政府劃定之。」（主管機關依平均地權條例第86條規定訂定「平均地權條例施行細則」第36條規定相同）均未逾法律授權範圍，應於本件適用。④內政部88年12月20日
（88）台內地字第8815188號函釋「依平均地權條例施行細則第36條規定，有關公共設施是否建設完竣，其中『道路』一項之認定，係指『計畫道路能通行貨車為準』，如對象地與同街廓已通貨車之計畫道路因無既成道路或隔有他人土地無從通達，且其同街廓之計畫道路部分尚未開闢者，不得逕依同條文第3項規定劃為公共設施完竣地區。本案請依照前開說明，查明事實依法核處。」財政部85年4月8日台財稅字第000000000號函釋亦同意「本案已發布細部計畫地區，其都市計畫如有『應以市地重劃方式開發(或本計畫原則以市地重劃方式整體開發)，並於市地重劃完成後，始准核發建築執照……』之附帶規定，依貴部營建署84/12/01八十四年營署都市第22179號函說明二所敘略以，附帶規定並不具限制建築之法律效力，其於依法辦理市地重劃前，如有地主申請建照，則除有法律之原因外，主管機關不得任意拒絕。是以，本案已發布細部計畫地區，似不宜視為『依法限制建築』或『依法不能建築』地區。」之見解，及財政部80年7月16日台財稅字第800706491號「部分位於都市計畫公共設施完竣區，部份位於公共設施尚未完竣區內，應如何課稅一案，准按公共設施完竣之比例，分別課徵地價稅與田賦。」皆符合法規意旨，應於本件適用。
（二）系爭土地係都市計畫地區內之住宅區，業已發布細部計畫，有臺東縣政府回函及細部計畫、都市計畫內容為憑（訴願卷第108至110頁），足以認定。參照依內政部85年3月25日台內地字第8502754號函及財政部85年4月8日台財稅第000000000號函釋（本院卷第49頁）意旨，系爭土地即無土地稅法第22條第1項第4款「依法不能建築」之情況，無法適用徵收田賦之規定。
（三）關於主管機關對於公共設施是否完竣之認定結果：詮釋上開「道路」、「自來水」、「排水系統」與「電力」之完竣時，在實證背景上必須先認知到以下之客觀事務法則：①土地必須透過大區域之整體規劃，協調彼此間之使用方式，避免因使用而生之負外部性效應，其使用效率才能提升。而前開4種公共設施之建設及配合，形成網狀式之支援體系，覆蓋至整個地理區域中，正是上述整體規劃之重要機制。也只有在上開網狀機制形成後，該地理區域內之特定土地才能依國土管制規劃目標實際為使用。②又土地在自然狀態下彼此間相連無從分割，其界定及地號標示與權利劃分則純粹是人為產物，因此在討論某筆人為劃分之土地，是否有上開四種設備之相互支援，而到達「公共設施完竣」之程度，自然不能將眼光僅置於判斷對象之土地上，探究其土地上有無存在該等有形設備，反而要從網絡之觀點，視該土地能否「便捷」取得「交通」、「水電」與「排放」等外部支援網絡之服務。③而上開支援服務既屬「網絡」概念，即無法採取「全面覆蓋」之觀點，而有「最後一哩」之連結部分，此部分應由土地所有權人自行負擔。是以取得上開服務是否「便捷」，本身即是一個「程度上」概念，其間自有「仁智互見」的判斷空間，而需要視個案為決定，主管機關為做此判斷所建立之輔助性法規範，除非從實證上觀察有明顯不合理之處，不然法院即應予以尊重（最高行政法院100年度判字第2078號判決）。
（四）依上揭說明，公共設施是否完竣，應以道路、自來水、排水系統、電力等4項設施為基準，關於道路部分：①土地稅法第3條第1項規定「地價稅之納稅義務人為土地所有權人」，而土地法第43條並規定「依本法所為之登記，有絕對效力。」系爭土地均登記為原告所有，有土地謄本在卷為憑（訴願卷第130、133頁），足認定原告為系爭土地所有權人，並為土地地價稅之納稅義務人。②系爭土地北側鄰接台東縣鄉道○○○○道路，復有空照圖、地籍圖謄本在卷（原處分卷第40至46頁、本院卷第64頁），該道路足可供貨車通行，亦有照片在卷（本院卷第65頁），則原告就系爭土地鄰接道路，堪認定系爭土地公共設施關於「道路」部分，業已建設完竣。③臺東縣政府依「土地稅法施行細則」第23條第3項（「平均地權條例施行細則」第36條第3項）規定，以「道路兩旁鄰接街廓之一半深度」之法定計算標準，計算系爭土地公共設施已完成部分，即424地號其中面積21.46平方公尺部分，公共設施未完成，而其餘部分（即系爭範圍）則為公共設施已完成部分，詳如原處分卷第58至60頁所示，符合法律規定，本院應予以尊重，被告依臺東縣政府認定結果而為課稅處分，於法有據。
（五）關於自來水、排水系統、電力部分：系爭土地之自來水、排水系統、電力部分，皆已完成，分別有主管單位臺灣自來水股份有限公司、臺灣電力股份有限公司回函確認，或現場照片等件為憑（本院卷第47至48頁、65頁），堪以認定。
（六）故系爭土地之系爭範圍部分關於道路、自來水、排水系統、電力等4項設施均已建設完竣，被告依法律授權計算系爭土地公共設施已完竣部分之面積，以原處分認為應自107年起按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤。
五、綜上，系爭土地之系爭範圍，公共設施已建設完竣，不符合課徵田賦之要件。從而，被告以原處分，就系爭土地之系爭範圍，自102年起應按一般用地稅率計徵地價稅，於法有據，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴論旨請求撤銷原處分及訴願決定，爰無理由，乃予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國108年6月13日
行政訴訟庭法官郭玉林上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀。
書記官張耕華中華民國108年6月13日