裁判字號：臺灣高等法院臺中分院112年上訴字第1924號刑事判決
裁判日期：民國112年09月21日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高等法院臺中分院刑事判決112年度上訴字第1924號上訴人臺灣臺中地方檢察署檢察官被告黃志強指定辯護人本院公設辯護人陳冠銘上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣臺中地方法院111年度訴字第1741號中華民國112年5月29日第一審判決（起訴案號：臺灣臺中地方檢察署111年度偵字第33248號），就無罪部分提起上訴，本院判決如下：
主文原判決關於無罪部分撤銷。
黃志強共同犯行使業務上登載不實文書罪，共貳罪，各處拘役參拾日，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行拘役肆拾日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
犯罪事實
一、略（原判決附表一所為共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，經原審有罪判決部分，未據被告及檢察官提起上訴而告確定，不在本院審理範圍）。
二、黃志強能預見如掛名擔任公司之人頭負責人，將容任該公司淪為從事不法行為之人頭公司，竟仍以他人使用其為登記負責人公司之名義，製作並行使不實業務文書，亦不違背其本意之不確定故意，於民國107年8月22日前某日，應真實姓名年籍不詳、綽號 小古 、自稱「 葉志暐 」之成年男子之請，由該「葉志暐」約定給付每月新臺幣（下同）1萬元之代價，於107年8月22日，在 臺中市 ○○區○○路000巷00號設立 云強 有限公司（下稱云強公司）並登記為公司負責人，而同為從事業務之人。黃志強因而與「葉志暐」共同基於行使業務登載不實文書之犯意聯絡，於107年11月至000年0月間（共2期統一發票期別），明知云強公司於附表二「統一發票期別」欄所示期間，未向附表二所示營業人即旭能太陽科技有限公司（下稱旭能公司）採購貨物或勞務，仍先後取得該營業人所開立之不實統一發票，而充作云強公司之進項憑證，以2個月為1期，將該等不實統一發票所載金額不實登載在其等業務上作成之「營業人銷售額與稅額申報書」(下稱401表），並持以向財政部中區國稅局申報營業稅而行使之（各期取得之不實統一發票張數、銷售額及營業稅額詳如附表二所示，本件為全部虛進虛銷型態，未發生云強公司逃漏營業稅之結果），足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性。
二、案經財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）告發，由臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。
理由
一、證據能力之說明：㈠本判決認定事實所引用之被告以外之人於審判外之言詞或書
面證據等供述證據，檢察官、被告黃志強（下稱被告）及其辯護人均未於言詞辯論終結前聲明異議，審酌各該證據作成時之情況，並無違法不當或證明力明顯過低之瑕疵，認以之作為證據應屬適當，依刑事訴訟法第159條之5規定，均有證據能力。㈡本判決以下所引用之非供述證據，均與本案事實具有自然關
聯性，且無事證足認有違背法定程式或經偽造、變造所取得等證據排除之情事，復經踐行調查程序，均有證據能力。
二、認定犯罪事實之理由及證據：訊據被告矢口否認上開犯罪事實二之犯行，辯稱：證人 蕭宇呈 介紹「葉志暐」給我，「葉志暐」承諾如果當云強公司登記負責人，要給我1萬元，證人蕭宇呈跟我保證不會有法律問題，我就答應擔任云強公司登記負責人，我沒有經營云強公司之業務，我不知道這些事情，我沒有參與等語。惟查：㈠被告與「葉志暐」於107年7月21日，共同與證人 陳碧珠 簽訂
臺中市○○區○○路000巷00號房屋之租賃契約，並於107年8月22日，在臺中市○○區○○路000巷00號成立云強公司，及登記被告為公司負責人，被告則將公司大小章均交由「葉志暐」管理等節，為被告坦承不諱（見原審卷第369至370頁），且經證人陳碧珠於國稅局詢問時證述明確（見國稅局卷第171至173頁），並有營業稅稅籍管理查詢作業列印（見國稅局卷第25頁）、營業稅稅籍資料查詢作業列印（見國稅局卷第27至30頁）、營業人設立(變更)登記申請書（見國稅局卷第31頁）、臺中市政府107年8月22日府授經商字第10707428410號函（見國稅局卷第32至33頁）、云強有限公司設立登記表（見國稅局卷第34至35頁）在卷可查。又云強公司於107年11月至000年0月間（共2期統一發票期別），取得如附表二所示不實統一發票均為不實進項交易，填載於云強公司之401表並持向稅捐機關申報營業稅等情，有云強有限公司107年12月至108年2月涉嫌取得及開立不實統一發票明細表、云強有限公司取得不實統一發票逐筆明細表（見國稅局卷第13、15、19頁）、云強有限公司107年12月至108年2月涉嫌取得及開立不實統一發票進銷交易流程圖（見國稅局卷第23頁）、云強公司107年11月至12月、108年1月至2月營業人銷售額與稅額申報書（401）、如附表二所示19張旭能公司開立予云強公司之統一發票影本、旭能公司之營業稅稅籍管理查詢作業列印、營業稅籍資料查詢作業列印、旭能公司之財政部中區國稅局進銷項憑證明細資料表（見國稅局卷第239至240頁）、旭能公司之財政部中區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表（銷項去路）、財政部北區國稅局中壢稽徵所書函暨附調查函及送達證書（見國稅局卷第245至246、249至254頁）等附卷可憑。以上事實，堪予認定。
㈡被告雖以前詞置辯，惟查：
⑴按刑法上之故意，分為直接故意（確定故意）與間接故意（
不確定故意），行為人對於構成犯罪之事實，明知並有意使其發生者，為直接故意；行為人對於構成犯罪之事實，預見其發生而其發生並不違背其本意者，為間接故意（最高法院95年度台上字第3887號判決意旨參照）。經查，被告於偵查、原審及本院審理中均坦承：是證人蕭宇呈（綽號：大神）介紹「葉志暐」給我，我見過「葉志暐」4次，「葉志暐」跟我說我擔任云強公司登記負責人就給我每月1萬元，我跟著「葉志暐」去租賃云強公司所需的房屋，也將我自己的印章、公司印章、存摺等資料都給「葉志暐」，我是相信證人蕭宇呈說這不會有法律問題才這麼做的，我不知道「葉志暐」的職業跟住址、也沒有「葉志暐」的聯絡方式，云強公司營運的事情我都不知道等語（見交查卷第85至90頁，原審卷第87、369至370頁，本院卷第72頁)，證人蕭宇呈於原審亦稱：在我介紹被告跟「葉志暐」認識前，被告與「葉志暐」完全不認識等語（見原審卷第172頁），顯見被告在不知「葉志暐」真實身分之情形下，僅因有利可圖，即貿然為「葉志暐」設立云強公司並擔任登記負責人，及將云強公司大小章、存摺均交付予「葉志暐」，容任「葉志暐」得恣意使用云強公司之名義從事商業行為，其動機已顯有可議。
⑵再者，依一般人智識經驗，應知擔任公司負責人當擔負公司
債務清償及稅務責任，負責人之債信狀況常因掛名負責人公司業務狀況而受影響，若非親戚或摯友等具一定基礎信賴關係，無同意掛名他人公司負責人之理；又現今犯罪集團或不法份子為掩飾其不法獲利行徑，避免執法人員追查，經常誘使民眾提供身份證件等個人資料作為公司行號之掛名負責人，再反覆以此公司行號名義填製不實之統一發票，對外販售給有意逃漏稅捐之其他公司行號，供作該等公司行號逃漏稅捐或其他各種財產犯罪之不法用途使用等情形，據被告自陳學歷為大學肄業，擔任過中古車行員工及粗工（見原審卷第
52、372頁），依其智識能力及社會經驗，對此情均能有所預見，而被告與「葉志暐」素昧平生，無任何信賴關係，業如前述，「葉志暐」並無平白無故提供金錢供被告花用之理，竟向被告承諾擔任云強公司登記負責人，即每月給被告1萬元云云，被告應能預見「葉志暐」之行為顯不符合常情，極可能在從事不法犯罪，竟仍貿然為「葉志暐」設立云強公司並擔任登記負責人，堪認被告具有與他人共同實施犯罪之不確定故意，被告辯稱其不知這樣會違法，即難採憑。
⑶復查，證人蕭宇呈於原審證稱：我跟被告當時已經很多年沒
有聯絡，我沒有聽過云強公司，後來是因為被告要找工作，當時我在網路遊戲認識的「葉志暐」說缺人在他公司工作，做些簡單如掃廁所的工作，我就把「葉志暐」介紹給被告，我有問「葉志暐」這個工作有沒有涉及違法，「葉志暐」說沒有，但實際工作內容我不知道，要不要做取決於被告自己決定，工作內容也是被告跟「葉志暐」自己去談的，我載「葉志暐」跟被告過去銀行，是因為被告沒有車子，到達銀行時，我在車上沒有進去銀行，只有「葉志暐」跟被告進去，被告事後也沒有跟我說「葉志暐」將被告登記為云強公司負責人等語（見原審卷第138至141、166至171頁）。依證人蕭宇呈上開證言，證人蕭宇呈僅依被告所託，將「葉志暐」介紹予被告，證人蕭宇呈並不知悉被告之工作詳細內容，則證人蕭宇呈固有向被告陳稱「葉志暐」保證這份工作不會涉及違法，然此係因「葉志暐」向證人蕭宇呈陳稱這份工作是負責處理公司內部雜務之工作，證人蕭宇呈並不知被告上需依係受「葉志暐」指示登記為云強公司負責人的前提下，而向被告為此保證，難認被告辯稱係相信證人蕭宇呈之保證此份工作不會涉及違法，才依「葉志暐」指示，擔任云強公司之登記負責人等語可採，況依被告學歷及社會經驗，應可自行判斷此份工作顯不合理，業如前述，亦難僅因證人蕭宇呈空言保證不會涉及不法，即可完全推託責任。
㈢被告於原審雖曾聲請傳訊證人即云強公司委任之記帳士戴怡
婷，欲證明其不認識證人 戴怡婷 ，沒有請證人戴怡婷開發票等情（見原審卷第367頁），然其所欲待證事實並無礙被告本案此部分犯行之認定，參以證人戴怡婷於國稅局證稱：云強公司之進銷項發票及憑證，稅款、記帳費及規費，都是「葉志暐」交給我們事務所的，我們事務所沒有代開發票等語明確（見國稅局卷第189頁），且被告於本院審理中未再提出此證據方法之聲請，核無傳喚證人戴怡婷至本院作證之必要，併此敘明。
㈣刑法第210條之偽造私文書罪，係以無製作（制作）權之人，
假冒他人名義製作文書為成立要件。如以自己名義作成之文書，縱令內容不實，因係有權製作，僅屬虛妄行為，除合於刑法第215條業務登載不實罪之構成要件，得論以該罪外，自不成立刑法上之偽造私文書罪（最高法院103年度台上字第4052號判決意旨參照）。又刑法第215條業務上文書登載不實罪之處罰，係以保護業務上文書之正確性為目的。所謂明知不實而登載，祇須登載之內容失真於明知，並不問失真之情形為全部或一部，亦不問其所以失真係出於虛增或故減；若行為人有積極據實登載之義務，卻故意消極隱匿不為登載，致其內容失真，仍無礙於上開罪名之成立。而此所稱之「業務上作成之文書」，係指從事業務之人本於其業務上之行為關係所製作之文書而言。所謂之業務，係指個人基於其社會地位繼續反覆執行之事務，包括主要業務及其附隨之準備工作及輔助事務在內。此項附隨之事務，與其主要業務有直接、密切之關係者，即可包含在業務概念中，而認其屬於業務之範圍（最高法院106年度台上字第191號判決意旨參照）。公司行號因從事營利事業之業務，依法須申報繳納營業稅，其中填載401表乃申報手續中必要之一環；且營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額，足認401表係從事業務之人本於附隨之事務所製作之文書。被告應「葉志暐」之邀擔任云強公司登記負責人，而與「葉志暐」同為從事業務之人，以2個月為1期，為申報營業稅所需製作云強公司之401表，將附表二所示不實統一發票所載金額不實登載在其等業務上作成之401表，並持以向財政部中區國稅局申報營業稅而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性，自該當行使業務上登載不實文書罪之構成要件無訛（最高法院102年度台上字第2599號判決同此結論）。
㈤綜上所述，被告上開犯罪事實二之犯行，洵堪認定，應依法論科。
三、論罪科刑：㈠被告行為後，刑法第215條於108年12月25日修正公布，同年
月00日生效，然修正後條文僅係將原罰金刑依刑法施行法第1條之1第2項前段規定，就其所定數額提高為30倍部分，予以明定在刑法，所定構成要件及得科處之法定刑種類與刑度均未變更，尚無有利或不利之情形，自無庸為新舊法比較，而應依一般法律適用之原則，逕行適用裁判時之法律。
㈡按每兩個月申報一次之不同期別營業稅申報，而於不同期別
分次填製不實會計憑證之犯行，應採一罪一罰方遵立法意旨，且營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額，是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，尚難符合接續犯之行為概念（最高法院108年度台上字第1412號判決意旨參照）。是本案應以營業稅繳納期間即每2個月為1期，作為認定罪數之計算基準，而予以分論併罰。至於同一申報營業稅期間內，基於單一行使業務上登載不實文書之犯意，多次將不實統一發票所載金額不實登載在401表上，各行為之獨立性極為薄弱，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，均應論以接續犯。
㈢故核被告就犯罪事實二所為，均係犯刑法第216條、第215條
之行使業務上登載不實文書罪，共2罪。業務上登載不實之低度行為，為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，均不另論罪。
㈣被告與「葉志暐」就犯罪事實二部分，有犯意聯絡及行為分
擔，自應就其等所參與犯行所生之犯罪結果共同負責，論以共同正犯。
㈤原審法院疏查，就犯罪事實二部分遽為被告無罪之諭知，容
有未洽，檢察官上訴意旨就此部分指摘原判決不當，為有理由，應由本院將原判決關於無罪部分撤銷改判。爰以被告之責任為基礎，審酌被告應「葉志暐」之邀擔任云強公司登記負責人，而為犯罪事實二所載犯行，應予非難，兼衡被告此前並無不法犯行經法院論罪科刑之素行，有臺灣高等法院被告前案紀錄表可參（見本院卷第31至34頁），被告所自陳之智識程度、家庭經濟生活狀況（見原審卷第372頁），暨其犯罪之動機、目的、手段及犯後態度等一切情狀，量處如主文第2項所示之刑，並均諭知易科罰金之折算標準。再衡酌被告所犯2罪之犯罪類型、犯罪態樣、手段及侵害法益相近，責任非難重複之程度較高等情，予以整體評價後，定其應執行之刑如主文所示，並諭知易科罰金之折算標準。又本案檢察官並未聲請沒收犯罪所得，被告亦供陳：我有同意每個月1萬元當人頭，但我都沒有拿到錢等語（見本院卷第72頁），故不予宣告沒收，併予說明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項，判決如主文。
本案經檢察官陳文一提起公訴，檢察官蕭如娟提起上訴，檢察官林子翔到庭執行職務。
中華民國112年9月21日
刑事第六庭審判長法官吳進發
法官尚安雅法官許冰芬以上正本證明與原本無異。本件不得上訴。
書記官林德芬
中華民國112年9月21日附錄本案論罪科刑法條：
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
中華民國刑法第215條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。
附表一：略附表二：取得並申報為云強公司進項憑證之無交易事實統一發票【依專案申請調檔查核清單按期彙整】編號統一發票期別填製統一發票之上游營業人張數銷售額營業稅額1107年11月至12月旭能太陽能科技有限公司71,160,90058,0452108年1月至2月旭能太陽能科技有限公司124,903,550245,178總計196,064,450303,223