裁判字號：高雄高等行政法院92年訴字第202號判決
裁判日期：民國92年04月30日
裁判案由：遺產稅
高雄高等行政法院判決九十二年度訴字第二○二號
原告甲○○
乙○○共同訴訟代理人戊○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人丙○○局長訴訟代理人丁○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十二月十六日台財訴字第０九一００三五六四五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：原告甲○○之配偶 何文雄 於民國（下同）八十九年十一月二十五日死亡，原告等於九十年七月十八日辦理遺產稅申報，被告核定遺產總額為新台幣（下同）一一
三、四五八、００三元，遺產淨額八三、二七七、五六七元，應納遺產稅額二八、六三六、八０二元。原告等不服，主張生存配偶剩餘財產差額分配請求權五七、九四九、三七三元，應自遺產總額中扣除，惟被告僅核定七八七、九一一元，申經復查，未獲變更；提起訴願，亦遭決定駁回；遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造之聲明﹕
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造之主張：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）按民法於七十四年六月三日修正時增列第一千零三十條之一規定夫妻聯合財產關係消滅時，剩餘財產應平均分配，由於舊法並無此規定，而基於法律不溯既往及民法親屬編施行法第一條規定，新法並無溯及既往之效力，惟日後發生聯合財產關係消滅所剩餘之財產，應否平均分配？究係以該財產之「取得時間」，抑或以該財產「成為剩餘財產時間」（即聯合財產關係消滅時）作為適用新舊法之依據？顯有疑義。惟在請求權尚未發生之前，將來可得之權利範疇，非依舊法取得當時已確定之權利。準此，於民法親屬編修正前夫妻所置之財產，若於修正前發生聯合財產關係消滅情事，其所剩餘之財產，固應適用修正前之規定，夫妻任何一方不得再追溯主張平均分配，俾符「法律不溯及既往」原則；惟於民法修正前所置之財產，而於修正後始發生聯合財產關係消滅，則應適用修正後之規定。亦即無論財產取得如何發生，在未發生聯合財產關係消滅時，均無民法第一千零三十條之一適用之餘地。是依民法第一千零三十條之一規定，得請求分配被繼承人之遺產，除該法本身有限制外，自與遺留之財產究係民法修正前、後取得無關。故原處分、訴願決定就民法第一千零三十條之一所為解釋，顯已誤用「法律不溯既往原則」。
（二）最高法院八十五年度台上字第一九五九號判決意旨以「．．．依七十四年六月五日修正公布之民法第一千零三十條之一第一項規定，該項債務應予扣除後，如有剩餘，始得就雙方剩餘財產之差額平均分配。原審以上訴人係以民法親屬編修正前取得，不得列入分配之不動產供抵押所貸借之債務，認不能予以扣除云云，不無違誤。」亦即得列入剩餘財產差額之分配者，並不以七十四年六月五日以後者為限。至同院八十一年度台上字第二三一五號判決，旨在說明民法親屬編施行法第六條之一未修正以前，若登記為妻名義之財產所有權之歸屬，並非說明民法第一千零三十條之一第一項之配偶剩餘財產差額分配請求權標的之取得時間，是該判決自民法親屬編施行法第六條之一修正後，已不能適用，被告仍引用不得適用之判決作為駁回原告請求之理由，顯非合法。
（三）又「官署之行政處分，經人民依行政爭訟之手段請求救濟，而經受理訴願之官署，就實體上審查決定而告確定，或經行政法院就實體上判決確定者，即兼有形式上及實質上之確定力。當事人對於同一事項，既不得再行爭執，而為該處分之官署及其監督官署，亦不能復予變更。」改制前行政法院即現之最高行政法院四十五年度判字第六十號判例參照。關於被繼承人死亡，生存配偶依民法第一千零三十條之一規定，行使剩餘財產差額分配請求權之適用，改制前行政法院即現之最高行政法院八十六年度判字第二四六一號、八十七年度判字第二七八八號及九十年度判字第六七一號判決，亦認民法親屬編修正前所取得之財產，於核課遺產稅時，准自遺產總額中扣除。故訴願決定及原處分予以否准，顯非適法。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「聯合財產中，妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或其他無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。」「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。聯合財產中，不能證明為夫或妻所有之財產，推定為夫妻共有之原有財產。」「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」為七十四年六月三日修正前民法第一千零十七條、修正後民法第一千零十七條及第一千零三十條之一第一項所明定。次按「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。」為民法親屬編施行法第一條所規定。又「研商『民法第一千零三十條之一剩餘財產差額分配請求權之規定，於核課遺產稅時，相關作業如何配合事宜』之會商結論：一、民法第一千零三十條之一，係於民國七十四年六月三日增訂，而夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，是否有該規定之適用，法無明文，惟依照最高法院八十一年十月八日八十一年度台上字第二三一五號判決要旨『．．．七十四年六月三日修正公布施行民法親屬編施行法未特別規定修正後之民法第一千零三十條之一規定，於修正前已結婚並取得之財產，亦有其適用，則夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，自無適用該修正規定之餘地。』並無上揭規定之適用，故聯合財產制夫或妻一方死亡時，有關剩餘財產差額分配請求權之適用，以民國七十四年六月五日（含當日）後取得之財產為限。」財政部八十七年一月二十二日台財稅第000000000號函釋在案。另「七十四年六月四日民法親屬編修正施行前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於七十四年六月五日後其中一方死亡，他方配偶依第一千零三十條之一規定行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於七十四年六月四日前所取得之原有財產，不適用第一千零三十條之一規定，不列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍。是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就七十四年六月五日以後夫妻之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除。」最高行政法院九十一年度三月份庭長法官聯席會議決議可資參照。
（二）本件遺產中之台南市○○區○○段九七五、九七八、九七八之一地號，同上市區○○段三０一、三０二、一０九四、一０九六地號，同上市區○○段一一０
九、一一一一、一一二四地號及台南縣永康市○○段○○○○○號等土地，均係原告等之被繼承人何文雄於七十四年六月四日以前因買賣而取得所有權等情，為原告所不爭，參照最高行政法院九十一年度三月份庭長法官聯席會議決議，民法親屬編於七十四年六月三日修正時，增訂第一千零三十條之一關於夫妻剩餘財產差額分配請求權之規定。同日修正公布之民法親屬編施行法第一條規定：「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。」明揭親屬編修正後之法律，仍適用不溯既往之原則，如認其事項有溯及適用之必要者，即應於施行法中定為明文，方能有所依據，乃基於法治國家法安定性及既得權益信賴保護之要求，而民法親屬編施行法就民法第一千零三十條之一並未另訂得溯及適用之明文，自應適用施行法第一條之規定。又親屬編施行法於八十五年九月二十五日增訂第六條之一有關聯合財產溯及既往特別規定時，並未包括第一千零三十條之一之情形。準此，七十四年六月四日民法親屬編修正施行前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於七十四年六月五日後其中一方死亡，他方配偶依第一千零三十條之一規定行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於七十四年六月四日前所取得之原有財產，不適用第一千零三十條之一規定，不列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍。是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就七十四年六月五日以後夫妻所取得之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除。是被告依據首揭法條規定否准系爭土地價值列入計算，核定生存配偶剩餘財產差額分配請求權為七八七、九一一元，並無不合。又本件系爭土地未有抵押借貸債務之情事，故無原告主張扣除認列之爭議。
（三）至原告主張最高法院八十五年度台上字第一九五九號判決為個案非判例，尚無拘束本件之適用。又原告所引最高行政法院九十年度判字第六七一號判決之意旨，亦經最高行政法院九十一年度判字第一九四八號判決所推翻，已不足採。
理由
一、按「凡經常居住在中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」為行為時遺產及贈與稅法第一條第一項所明定。次按「聯合財產中，妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中因繼承或其他無償取得之財產，為妻之原有財產，保有其所有權。聯合財產中，夫之原有財產及不屬於妻之原有財產之部分，為夫所有。．．．」；「聯合財產中，夫或妻於結婚時所有之財產，及婚姻關係存續中取得之財產，為夫或妻之原有財產，各保有其所有權。聯合財產中，不能證明為夫或妻所有之財產，推定為夫妻共有之原有財產。」及「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額，應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產，不在此限。」分別為七十四年六月四日修正前民法第一千零十七條、及原告聯合財產關係消滅時民法第一千零十七條及第一千零三十條之一第一項所明定。次按「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。」同日修正之民法親屬編施行法第一條亦規定甚明。又「民法親屬編於七十四年六月三日修正時，增訂第一千零三十條之一關於夫妻財產差額分配請求權之規定，同日修正公布之民法親屬編施行法第一條規定：『關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定，其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。』明揭親屬編修正後之法律仍適用不溯及既往之原則，如認其事項有溯及適用之必要者，即應於施行法中定為明文，方能有所依據，乃基於法治國家法安定性及既得權益信賴保護之要求。而民法親屬編施行法就民法第一千零三十條之一並未另定得溯及適用之條文，自應適用施行法第一條之規定，又親屬編施行法於八十五年九月二十五日增訂第六條之一有關聯合財產溯及既往特別規定時，並未包括第一千零三十條之一之情形。準此，七十四年六月四日民法親屬編修正施行前結婚並適用聯合財產制之夫妻，於七十四年六月五日後其中一方死亡，他方配偶依第一千零三十條之一規定行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於七十四年六月四日前所取得之原有財產不適用第一千零三十條之一規定，不列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍，是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就七十四年六月五日以後夫妻所取得之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除。」亦經九十一年三月二十六日最高行政法院九十一年度三月份庭長法官聯席會議作成決議文。再者，「關於七十四年六月五日後夫妻聯合財產關係消滅者，於適用民法第一千零三十條之一規定時，對於七十四年六月四日前已結婚取得之財產，是否應列入剩餘財產差額分配請求權之範圍乙案，復如說明二所載。說明：．．．二、民法親屬編施行法既未特別規定『修正後之民法第一千零三十條之一規定，於修正前已結婚並取得之財產亦有其適用』，則夫妻於民法親屬編修正前已結婚並取得之財產，自無適用該修正規定之餘地。至於民法親屬編施行法未設特別規定致未能貫徹憲法保障男女平等之意旨部分，參照本院大法官釋字第四一０號解釋意旨，可由有關機關於民法親屬編施行法之相關規定檢討修正。」亦有司法院秘書長八十九年一月七日（八九）秘台廳民一字第００六二五號函釋足參。
二、本件被繼承人何文雄於八十九年十一月二十五日死亡，原告等於九十年七月十八日辦理遺產稅申報，被告核定遺產總額為新台幣（下同）一一三、四五八、００三元，遺產淨額八三、二七七、五六七元，應納遺產稅額二八、六三六、八０二元。原告等不服，主張原告甲○○對遺產存有生存配偶剩餘財產差額分配請求權
五七、九四九、三七三元，應自遺產總額中扣除，惟被告僅核定七八七、九一一元；另被繼承人何文雄所遺㈠台南縣永康市○○段○○○○○號。㈡台南市○○區○○段三０一、三０二、一０九四、一０九六地號。㈢同上市區○○段九七五、九七八、九七八之一地號。㈣同上市區○○段一一０九、一一一一、一一二四地號等十一筆土地，均係被繼承人何文雄於七十四年六月三日以前因買賣取得所有權之事實，有原告遺產稅申報書、被告遺產稅調查報告書及被告遺產稅核定通知書等附於原處分卷可稽，且為兩造所不爭，洵堪信為真實。本件兩造所爭執者厥為本件被繼承人何文雄死亡後，被繼承人於七十四年六月四日前所取得之原有財產，應否列入其生存配偶依民法第一千零三十條之一規定之剩餘財產差額分配請求權計算範圍，而得自遺產總額中扣除之問題。
三、經查，民法親屬編於七十四年六月三日修正時，增訂第一千零三十條之一關於夫妻剩餘財產差額分配請求權之規定。同日修正公布之民法親屬編施行法第一條則規定：「關於親屬之事件，在民法親屬編施行前發生者，除本施行法有特別規定外，不適用民法親屬編之規定；其在修正前發生者，除本施行法有特別規定外，亦不適用修正後之規定。」明揭親屬編修正後之法律，仍適用不溯及既往之原則，如認其事項有溯及適用之必要者，即應於施行法中定為明文，方能有所依據，乃基於法治國家法安定性及既得權益信賴保護之要求，而民法親屬編施行法就民法第一千零三十條之一並未另定得溯及適用之明文，自應適用前揭施行法第一條之規定。又親屬編施行法於八十五年九月二十五日增訂第六條之一有關聯合財產溯及既往特別規定，係明定：「中華民國七十四年六月四日以前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於婚姻關係存續中以妻之名義在同日以前取得不動產，而有左列情形之一者，於本法施行法中華民國八十五年九月六日修正生效一年後，適用中華民國七十四年民法親屬篇修正後之第一千零十七條規定：一、婚姻關係尚存續中且該不動產仍以妻之名義登記者。二、夫妻已離婚而該不動產仍以妻之名義登記者。」之情形，並未含括民法第一千零三十條之一之規定。準此，七十四年六月四日民法親屬編修正施行前結婚，並適用聯合財產制之夫妻，於七十四年六月五日後其中一方死亡，他方配偶依第一千零三十條之一規定行使夫妻剩餘財產差額分配請求權時，夫妻各於七十四年六月四日前所取得之原有財產，應不適用第一千零三十條之一規定，自不得列入剩餘財產差額分配請求權計算之範圍。是核定死亡配偶之遺產總額時，僅得就七十四年六月五日以後夫妻所取得之原有財產計算剩餘財產差額分配額，自遺產總額中扣除，至為顯然，此亦經前揭最高行政法院於九十一年三月二十六日九十一年度三月份庭長法官聯席會議中作成相同之決議，採相同意見。職故，民法第一千零三十條之一之規定，應不包括七十四年六月四日修正前之聯合財產，蓋夫妻財產之制定，除規範夫妻間財產關係，其權利義務歸屬期能符合夫或妻之權益平等外，同時亦為顧及交易之安全，保障與夫或妻交易之第三人權益。七十四年六月三日修正民法親屬編時，特修正施行法第一條規定，旨在尊重民法親屬編施行前原已存在之法律秩序，亦屬公益所欲達到之範圍。故適用修正後之法律時，貫徹男女平等，保障交易安全，法安定性之公益，應同受尊重，應與保障人民信賴利益一併考量，以求得適用法律之最大利益與功效。尤以有關夫妻財產關係時，難謂肯定家務勞動價值即貫徹男女平等必優越於關係人信賴利益之保護，或更優越於交易安全之公益目的。易言之，夫妻聯合財產制規定之修正，其目的固在落實保障男女平等，並肯定家務勞動價值，然同時為保障法安定性及信賴利益，特於民法親屬編施行法第一條明定不溯及既往原則。可知立法者對於是否使上開修正規定之效果追溯發生效力，權衡貫徹男女平等原則與保障人民之信賴利益及公共利益，已明確作出尊重法秩序安定性之立法安排，執行法律者適用法律時，自不得違背立法意旨，而超越立法原意之解釋。綜上所述，本件原處分（含復查決定）所為核定並無違誤，訴願決定遞予維持，亦屬適法。原告起訴意旨，求為撤銷訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。至兩造其餘爭執，經核與判決結果不生影響，即無一一論述必要。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年四月三十日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官江幸垠法官林石猛法官戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十二年四月三十日
法院書記官嚴寶明