裁判字號：最高行政法院93年判字第1321號判決
裁判日期：民國93年10月14日
裁判案由：營業稅
最高行政法院判決九十三年度判字第一三二一號
上訴人甲○○被上訴人財政部臺北市國稅局（承受臺北市稅捐稽徵處業務）代表人 張盛 和右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十一年六月二十七日臺北高等行政法院九十年度訴字第五六八四號判決，提起上訴，本院判決如左：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、本件上訴人與訴外人 劉曼麗 等共有坐落臺北市○○區市○段二小段三八九、三九○地土地及其上建物，嗣拆除地上建物共同興建房屋，上訴人分得臺北市○○○路○○○號六至九樓之一房屋。惟未依規定辦理營業登記，即於民國八十五年間出售上開房屋銷售額計新臺幣（下同）一、一○三、一四三元（不含稅），稅額
五五、一五七元，經臺北市稅捐稽徵處（嗣由被上訴人承受該業務，下稱被上訴人）核定補徵營業稅外（上訴人已於八十八年十一月二十六日繳納），並按所漏稅額處以二倍罰鍰計一一○、三○○元（計至百元止）。上訴人不服，循序提起行政訴訟。
二、上訴人於原審主張：系爭建物完工領得使用執照時，即收到被上訴人書面通知須於兩個月內申報房屋稅，惟未一併告知上訴人建屋售屋需申報營業稅，未盡行政機關之法律教示義務。且上訴人出售房屋後，當年度已依法辦理財產交易所得結算申報，上訴人之信賴應值得保護。上訴人只是申報種類不同，事實上並無漏稅，並已依規定補繳營業稅，被上訴人所為二倍罰鍰處分顯有不當。況依憲法第七條、行政程序法第九條、營業稅法第五十三條之一、稅捐稽徵法第四十八條之三規定，應適用最有利於上訴人之規定，被上訴人所引法條，牴觸前開規定，應免處漏稅罰。爰求請撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：上訴人係於八十二年三月十一日申報移轉契稅取得系爭改建前建物所有權，並於同年五月二十日完成土地所有權登記。嗣拆除上開建物與人共同興建房屋，經臺北市政府工務局於同年六月二十二日核發建造執照。復於八十五年間出售所分得之房屋，依營業稅法第一條、第二十八條、第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、五十一條第一款規定及財政部八十一年一月三十一日臺財稅第000000000號、八十四年三月二十二日臺財稅第000000000號函釋，自應依法辦理營業登記，課徵營業稅，與上訴人主張已依所得稅法規定辦理財產交易所得結算申報，係屬二事。上訴人於裁罰處分前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實，被上訴人審酌上開違章情節，已從輕按所漏稅額處以二倍罰鍰，上訴人主張免除漏稅之處罰，應不足採。本件原罰鍰處分並無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合等語，資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵營業稅。」「營業人之總機構及其他固定營業場所，應於開始營業前，分別向主管稽徵機關申請營業登記。」「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內．．．向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．三、未辦妥營業登記，即行開始營業．．．」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、未依規定申請營業登記而營業者。」為營業稅法第一條、第二十八條、第三十二條第一項前段、第三十五條、第四十三條第一項第三款、第五十一條第一款所明定。又「建屋出售核屬營業稅法規定應課徵營業稅之範圍，．．．經建築主管機關核發建照執照者，除土地所有權人以持有一年以上之自用住宅用地，拆除改建房屋出售者外，均應依法辦理營業登記，課徵營業稅及營利事業所得稅。」「．．．說明：三、前項所稱『持有一年以上』係指自戶籍遷入日至房屋核准拆除日屆滿一年，或自戶籍遷入日至建造執照核發日屆滿一年而言；所稱『自用住宅用地』，係指土地稅法第九條規定之自用住宅用地，且都市土地未超過三公畝或非都市土地未超過七公畝者為限，其用地超過上項標準者，應依照規定辦理營業登記。．．．」分別經財政部八十一年一月三十一日台財稅第000000000號及八十四年三月二十二日台財稅第000000000號函釋有案。本件上訴人所有系爭土地應有部分，其地上建物經拆除與人共同興建房屋，分得臺北市○○○路○○○號六至九樓之一房屋，未依規定辦理營業登記，於八十五年間出售上開房屋銷售額計一、一○三、一四三元（不含稅）之事實，有被上訴人大同分處八十八年五月二十日北市稽大同創字第八八九○五○六六○○號調查函、契稅繳款書影本及上訴人於八十八年十一月二十九日出具之聲明書等資料附卷可稽，且為兩造所不爭執，洵堪認定。查上訴人於八十二年三月十一日申報移轉契稅取得系爭改建前建物所有權，並於同年五月二十日完成土地所有權登記，嗣拆除上開建物與人共同興建房屋，經臺北市政府工務局於同年六月二十二日核發建造執照，復於八十五年間出售所分得之房屋。上訴人於八十二年五月二十日辦妥土地所有權登記後舊屋拆除前，及新屋建成後出售，均未住居於該址；被上訴人依前揭法條及財政部函釋規定，課徵營業稅五五、一五七元，並按上訴人所漏稅額處以二倍罰鍰，金額計一一○、三○○元，並無不合。上開財政部函釋，係主管機關財政部就營業稅法有關條文所為解釋，經核未逾法條規定意旨，被上訴人自得予以援用，上訴人主張有違法律保留原則，容有誤會。至上訴人主張被上訴人應先告知其建屋售屋需申報營業稅，否則不能遽予處罰云云，惟查法律既經立法院制定，總統公布施行；全國人民即有遵行義務，尚不得因不知或未受個別通知而免責，是上訴人主張不知系爭出售建物行為須繳納營業稅，應免除漏稅之處罰乙節，並不足採。另被上訴人審酌上訴人違章情節，本於行政裁量權，按所漏稅額處以二倍罰鍰，亦無不合等為其判斷之基礎，而以上訴人之訴為無理由，予以駁回。
五、原判決經核無違誤。上訴人所引財政部六十五年九月六日台財稅第三六○三二號函，未編入該部七十六年版營業稅法令彙編，依該部七十七年二月二十七日台財稅第000000000號函釋，不再援用。上訴人於八十二年購入系爭土地興建房屋，於八十五年出售，尚難執上開已不再援用之函釋主張信賴保護，本件並無稅捐稽徵法第四十八條之三或司法院釋字第二八七號解釋所指情形。被上訴人所屬公務員依公務員服務法第二條、第七條規定，有無輔導人民納稅之義務，係該管公務員有無行政責任之另案問題，與上訴人未依法辦理營業登記繳納營業稅之行為，應予處罰無涉。財政部八十年七月十日台財稅第000000000號函指示所屬機關應加強輔導及查核假借個人名義建屋出售之違章行為，尚難據為納稅義務人違法行為之免罰依據。又上訴人未依法辦理營業登記即銷售房屋，難謂無故意或過失，被上訴人予以處罰，與司法院釋字第二七五號解釋意旨無何牴觸。至行政程序法係於九十年一月一日起施行，本件被上訴人為處分時，該法尚未施行，無從適用。上訴人執此上訴，非有理由，應予駁回。
六、依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。中華民國九十三年十月十四日
最高行政法院第一庭
審判長法官黃綠星
法官劉鑫楨法官蔡進田法官黃璽君法官廖宏明右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國九十三年十月十五日