裁判字號：最高行政法院99年判字第588號判決
裁判日期：民國99年06月10日
裁判案由：房屋稅
最高行政法院判決
99年度判字第588號上訴人建台水泥股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 林慶雲 律師被上訴人高雄市稅捐稽徵處代表人乙○○上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國97年9月4日高雄高等行政法院97年度訴字第535號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、本件上訴人所有門牌高雄市○○區○○○路○號、5號、7號等231戶房屋（下稱系爭房屋），其所在大樓總樓層數為地上85層、地下5層之鋼骨鋼筋混凝土造超高層建築物，該建物於民國88年4月1日領得使用執照，並於同年5月起開始課徵房屋稅。系爭房屋所屬建物樓層及用途分別為：地下第5層（用途別為第4類－防空避難室兼停車空間）、地下第2層（用途別為第2類－商場）、地上第1層、第8層及第12層（用途別為第2類－商場或遊樂場）、地上第14層至第16層、第18層至第20層、第23層至第24層、第27層至第31層、第34層至第35層（用途別為第3類－辦公室），經被上訴人核定系爭房屋96年度房屋稅應納稅額合計新臺幣（下同）3,888萬8,703元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，經原審判決駁回，乃提起本件上訴。
二、上訴人起訴主張：（一）被上訴人核計房屋現值，原則上固應依「不動產評價委員會評定之標準」核計，然系爭房屋之設計因發包之規模經濟及建築技術之更新，皆使營建成本大降，則系爭房屋以每層加價方式來計算標準單價，顯不合理，被上訴人依上開標準核計房屋現值，並據予核課房屋稅，違反實質課稅、課稅公平原則及租稅法定主義。（二）依行政院頒布之「固定資產耐用年數表」所載，系爭大樓於商店用之鋼筋（骨）混凝土建造、預鑄混凝建造，耐用年數為50年，殘值則為50分之1，折舊率為2%，與被上訴人就系爭房屋課徵房屋稅所援引之「高雄市各類房屋折舊率及耐用年數標準」規定，二者相差1倍，且房屋殘值亦相差20倍之多。而固定資產折舊之計算標準，屬課徵稅負之重要參考憑據之一，上開「固定資產耐用年數表」於折舊率之計算對人民較有利，然被上訴人竟逕按高雄市政府頒定之「高雄市房屋折舊率及耐用年數標準表」規定，況依該規定，鋼骨造、鋼骨混凝土造及鋼骨鋼筋混凝土造之建物，每年折舊率為1.17%，耐用年數60年，殘值為30%，惟被上訴人係以每年折舊率1%為計算基準，亦與高雄市政府前揭之公告意旨相違，自屬違法。再依高雄市不動產評價委員會91年第2次會議決議第1提案之內容，可知該委員會亦認同現今國內景氣不佳之困境，復又採納被上訴人建議而調高系爭房屋所在之地段率，其決議內容顯有違法，被上訴人執此決議內容，遽為本件課徵房屋稅之憑據，亦屬違法。（三）上訴人雖於系爭房屋之陽台、露台（下稱系爭陽台）上加裝玻璃帷幕以防風雨，但並未將外牆拆除外推使其與主建物合併使用，亦未隔成房間使用或予以裝潢，則系爭陽台部分應免徵房屋稅；至少亦為簡陋房屋應按房屋單價之6成核計等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被上訴人則以：（一）系爭房屋稅籍係依設立當時高雄市不動產評價委員會評定之高雄市一般房屋構造標準單價表（高雄市政府73年5月17日高市府財二字第13366號公告），其用途屬第2類者（即商場）標準單價每平方公尺1萬8,340元、屬第3類者（即辦公室）標準單價每平方公尺1萬7,190元、屬第4類者（即防空避難室、停車場），標準單價每平方公尺1萬6,490元。嗣高雄市政府增訂「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」，並以89年3月31日高市府財二字第10210號公告，自88年7月1日起實施。被上訴人依上開「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」，重新適用標準單價即屬第2類者為每平方公尺1萬2,670元、屬第3類者為每平方公尺1萬1,520元、屬第4類者為每平方公尺1萬820元核計，上開標準單價尚未加計樓層超高（即超過標準樓層高度4公尺部分）之加價及地下室核減2成（即按8成核計）。（二）「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值。」為房屋稅條例第10條第1項所明定，故被上訴人就系爭房屋依據高雄市不動產評價委員會評定之「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」之單價評定房屋現值，並據以課徵房屋稅，並無不合。（三）財政部86年12月30日臺財稅第52051號函公布之「固定資產耐用年數表」，係財政部依所得稅法第51條第2項及第121條規定，呈請行政院核定發布，只適用於營利事業之資產估價，與高雄市不動產評價委員會依房屋稅條例第11條授權評定，並經高雄市政府公告，作為計算房屋現值之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」，二者無論在適用對象以及法令依據等方面，均屬不同。（四）系爭陽台於上訴人加裝玻璃帷幕外牆後，已非屬建築技術規則建築設計施工編所稱之陽台，其原外牆已變為內牆，上訴人之室內面積（即建築技術規則建築設計施工編所稱之建築面積）原不包括系爭陽台，茲因其於系爭陽台增設玻璃帷幕外牆而增加室內面積。而上訴人於系爭陽台外緣加裝玻璃帷幕外牆，則屬財政部86年7月28日臺財稅第000000000號函釋之加建牆壁，故被上訴人將系爭陽台併入計算面積核課房屋稅，並無不合。又主建物既非簡陋建物，系爭陽台自亦非簡陋房屋等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）按房屋稅係由稅捐稽徵機關依據不動產評價委員會評定之標準價格核計房屋現值，並據以計課房屋稅額。而房屋標準價格，則由不動產評價委員會進行評定。又直轄市之稅捐，為直轄市之自治事項，高雄市房屋稅徵收自治條例第4條及第11條就該市房屋稅稅率及房屋標準價格之規定，核與房屋稅條例第10條第1項、第11條等相關規定，並無牴觸，則被上訴人依高雄市房屋稅徵收自治條例規定所公告增訂之「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」規定，核課系爭房屋96年度房屋稅應納稅額計3,888萬8,703元，亦屬有據。且主管稽徵機關依房屋稅條例第10條第1項規定，應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值，不以房屋標購價值或實際造價核計房屋現值為準，亦有本院58年判字第345號、61年判字第319號、68年判字第810號判例可資參照。（二）再「固定資產耐用年數表」係財政部依所得稅法第51條第2項及第121條規定，呈請行政院核定發布，以作為營利事業資產估價之計算準據，與高雄市不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條授權評定，並經高雄市政府公告，作為計算房屋現值之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」，二者在法令依據及適用對象各方面，均有所異。本件房屋稅之課徵，自應適用計算房屋現值之「各類房屋暨附屬設備與特殊構造物折舊標準」。又高雄市政府固於91年6月18日以高市府財二字第0910028307號公告「高雄市房屋折舊率及耐用年數標準表」，規定鋼骨造、鋼骨混凝土造及鋼骨鋼筋混凝土造之建物，每年折舊率為1.17%，耐用年數為60年，殘值為30%，惟該公告事項係適用於91年7月1日以後新建、增建、改建完成之房屋，至91年7月1日以前建築完成之房屋仍沿用原折舊率1%。系爭房屋係87年12月12日竣工，故被上訴人以每年折舊率1%為計算基準，亦無違誤。（三）另系爭房屋之房屋地段（新光路、自強三路）等級調整率為150%，係依高雄市政府87年5月28日高市府財二字第17728號公告調整之等級調整率，而高雄市政府91年6月18日高市府財二字第0910028307號公告調整「高雄市○○路○○段等級調整率」係他路線地段等級調整，並非系爭房屋之路線地段等級調整。另被上訴人依財政部頒訂之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第4點規定，以「總層數」85層之房屋標準單價為全棟大樓所有樓層之單價，經核並無違房屋稅條例第11條第1項第1款「按各種建造材料所建房屋區分種類及等級」計算房屋標準價格之立法意旨。（四）又系爭陽台業經上訴人加裝玻璃帷幕外牆，而改變原建築物外牆之設計，增加樓地板可使用空間，並使陽台原有之功能喪失。至內政部84年7月5日臺內營字第8403660號函僅為應否申請建造執照之問題，與課徵房屋稅無關。故被上訴人將系爭陽台併入計算面積核課房屋稅，於法並無不合。又因其實際上已非屬陽台，自無陽台免徵房屋稅之適用。另系爭陽台外緣加裝玻璃帷幕外牆後，已與系爭房屋各該樓層結合為一體，彼此互通，而可以增加系爭房屋整體之功用與價值，從而，系爭陽台是否屬於法令所定之簡陋房屋，自應就系爭陽台所屬之主建築物加以整體之觀察與考量，而依系爭房屋屬南臺灣第一高樓之85層超高建築觀之，系爭陽台自非所謂簡陋房屋等語，而認上訴人之主張均無可採，乃判決駁回上訴人在原審之訴。
五、本院查：
（一）按「房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：一、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。」房屋稅條例第11條第1項定有明文。而本件被上訴人所適用之「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」係按該房屋之「總層數」、「構造別」及「用途」訂定不同之價格標準，而依此表備註三規定比照適用之「高雄市一般房屋構造標準單價表」備註二復規定：「適用『房屋標準單價表』核計房屋現值時，對房屋之構造、用途、總層數......等，應依建築管理機關核發之使用執照所載之資料為準......。」依上述房屋稅條例第11條第1項規定，可知不動產評價委員會評定房屋標準價格時，係按建造材料以區分房屋之種類及等級，而同一棟房屋，其建造材料原則上並不會因樓層之不同而有明顯之差異，此外，該條項其他關於評定房屋標準價格應考量之因素，亦無「各樓層」之因素，再佐以上述「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」係按「總樓層」非「樓層」之分類方式及備註內容，足知，「高雄市30層以上超高大樓房屋標準單價表」，係按該房屋總層數規定之價格，一體適用於該房屋之各樓層，尚非按該表上所規定總樓層數之個別價格分別適用於同一房屋之各樓層。又房屋稅係以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象（房屋稅條例第3條參照），尚與土地本身之利用情形無涉。故上訴意旨指摘原處分統一適用系爭房屋所屬大樓最高層之第85層樓房屋構造之單價計算房屋現值，有悖於房屋稅條例規定之意旨，亦違反地盡其利之使用原則云云，並無可採。而原判決已以被上訴人依財政部頒訂之「簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第4點規定，以「總層數」85層之房屋標準單價為全棟大樓所有樓層之單價，無違房屋稅條例第11條第1項第1款規定等語，對上訴人此部分之爭議予以指駁在案，並無理由不備情事。是上訴意旨再以主觀意見指摘原判決有理由不備及不適用法規之違法云云，核無可採。
（二）又按86年12月30日行政院臺86財字第52053號函發布修正之「固定資產耐用年數表」，其說明一規定此表係依所得稅法第51條第2項及第121條訂定。而當時所得稅法第51條第2項及第121條復分別規定：「各種固定資產耐用年數，依固定資產耐用年數表之規定。」「本法施行細則，營利事業登記規則及固定資產耐用年數表，遞耗資產耗竭率表等，由財政部擬訂，呈請行政院核定公布之。」可知，上述之固定資產耐用年數表係為計算營利事業資產之折舊而制定。至作為計算房屋現值之房屋標準價格要素中之「各類房屋之耐用年數及折舊標準」，房屋稅條例第11條既已明文規定應由不動產評價委員會評定，而房屋稅復係依房屋稅條例所課徵之稅捐，是於核定課徵房屋稅基礎之房屋現值時，所應適用之耐用年數及折舊標準，自為「不動產評價委員會」所評定者，尚非上述之「固定資產耐用年數表」甚明。而「固定資產耐用年數表」與不動產評價委員會評定之耐用年數及折舊標準，其等間之發布依據及適用範圍等情，已經原判決論述在案，並無不合，亦無理由不備情事。上訴意旨再執陳詞指摘原判決有理由不備之違法云云，自無可採。
（三）再按「本條例用辭之定義如左：一、房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。二、增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」房屋稅條例第2條及第3條分別定有明文。可知，課徵房屋稅之對象，不限於供營業、工作或住宅用之房屋，尚包含附屬於應徵房屋稅房屋而增加該房屋使用價值之其他建築物。而是否合於房屋稅課徵對象之要件，應依客觀存在之事實認定之，並不以其是否領有合法執照為必要。查本件系爭陽台係以玻璃帷幕加裝外牆，而此行為已使原屬屋外空間之陽台部分，形成頂有遮蔽、周有圍繞之足蔽風雨之場所，且使原來之外牆成為內牆，而增加室內面積。並此樓地板面積增加後之空間，與系爭房屋各該樓層節合為一體，可增加系爭房屋整體之功用與價值等情，已經原審依調查證據之辯論結果認定甚明，核其認定與卷內證據並無不合，且與論理法則及經驗法則無違，則依上述房屋稅條例第2條及第3條規定，原判決認系爭陽台亦屬房屋稅課徵對象，自無違誤。至內政部84年7月5日臺內營字第8403660號函係謂：「僅於陽台加裝窗戶，而未將原有外牆拆除者，可不必申請建造執照。」故原判決認其僅係釋示應否申請建造執照，與課徵房屋稅無關，依上開所述，自無不合。上訴意旨再援引此函釋，以系爭陽台非屬違建，爭執其依法亦不得課徵房屋稅云云，自無可採。再財政部86年7月28日臺財稅第000000000號函固謂：
「關於房屋之陽台外圍加建牆壁，與原主建物之外牆間隔成房間使用，已非屬陽台，其違建在未拆除前，原陽台部分仍應併入計算面積，核課房屋稅。」然其意旨僅是以所釋示之事實有形成房間之實質，而謂其應課徵房屋稅。然是否屬房屋稅之課徵對象，仍應自其是否合於上述房屋稅條例第2條之規定判定之，故是否屬房間，並非判定之要件。是上訴意旨援引上述財政部函釋，就原審關於系爭陽台屬房間之認定為爭議，因與判決結論無影響，本院即無再予審究之必要。另系爭陽台是否屬房屋稅課徵對象核屬原審應依調查證據之辯論結果認定事實並適用上述房屋稅條例規定予以判斷之事項，故原審縱如上訴人主張曾表示無向臺北市稅捐稽徵處調查臺北市課徵情形之必要，亦屬其為證據取捨之職權行使。至原審援引之臺北市違章建築處理要點第10條，乃為佐證系爭陽台是否屬樓地板增加之行為，況原判決亦已依其認定事實結果而認系爭陽台屬樓地板面積增加行為，故上訴意旨以其曾向原審聲請向臺北市函詢類如本件之處理方式，惟原審稱臺北市與高雄市乃平等機關，如此調查並不妥適云云，惟原判決卻援引對高雄市無拘束力之臺北市違章建築處理要點為本件之判決基礎，有判決矛盾及不適用法則之違法云云，亦不足取。又系爭房屋之房屋地段等級調整率為150%，係依高雄市政府87年5月28日高市府財二字第17728號公告為之，與高雄市不動產評價委員會91年第2次會議決議無關一節，已經原判決認定甚明，核與卷內證據並無不合。上訴意旨再就已經原判決詳為論斷之事項，復主張高雄市不動產評價委員會91年第2次會議決議內容第1案及第3案內容有齟齬矛盾，該次決議竟採納被上訴人之建議而調高系爭建物所在地之地段率，被上訴人並執為課徵系爭房屋稅之憑據，原判決僅稱上訴人顯有誤解云云，指摘原判決有不備理由之違法，自無可採。
（四）綜上所述，原判決以訴願決定及原處分均無違誤，予以維持，而駁回上訴人在原審之訴，並無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國99年6月10日
最高行政法院第一庭
審判長法官鄭淑貞
法官林茂權法官陳金圍法官楊惠欽法官胡方新以上正本證明與原本無異中華民國99年6月10日
書記官張雅琴