裁判字號：臺北高等行政法院91年簡字第33號判決
裁判日期：民國92年03月06日
裁判案由：綜合所得稅
臺北高等行政法院判決九十一年度簡字第三三號
原告甲○○被告財政部台北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年九月二十七日台財訴字第○九○○○四九○八九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告民國（下同）八十七年度綜合所得稅申報，原列報其本人、配偶 黃立新 、父李模松、母 李潘玉 、女 黃永筑 、子 黃永逵 、姐夫乙○○、姪子女─ 李信賢 、 李信毅 、 李怡蒨 、 陳韋嘉 、 陳韋榮 、 陳俐雯 、 李旃羽 及 李宛旂 共十五人免稅額新台幣（下同）一、○八○、○○○元，經被告核定以所列報之姐夫乙○○、姪子女─李信賢、李信毅、李怡蒨、陳韋嘉、陳韋榮、陳俐雯、李旃羽及李宛旂等九人未符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，乃否准認列該九人之免稅額六四
八、○○○元，核定原告當年度綜合所得總額為二、一四三、四一一元，淨額為一、
三九二、七○一元，應補稅額六七、○七一元。原告不服，就被告核定剔除之其他親屬免稅額，主張其確實有扶養其他親屬九人，請予認 列渠 等免稅額等語，申請復查，經被告於九十年二月二十一日以財北國稅法字第九○○○五四九一號復查決定書駁回申請，原告猶表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，僅就乙○○、陳韋嘉、陳韋榮、陳俐雯等四人部分向本院提起行政訴訟。茲摘敘兩造主張之理由意旨如次：
原告主張之理由略謂：按財政部八十九年九月七日台財稅第0000000000
號函略謂：「一、按『免稅額：納稅義務人按規定減除其本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。．．．（四）納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。』為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按『左列親屬互負扶養之義務．．．四、家長家屬相互間。』『雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。』『在同一家，或同一處所同一主管人之下共同生活或經營共同事業為一戶，以家長或主管人為戶長，．．．』分別為民法第一千一百十四條第四款、第一千一百二十三條第三項及戶籍法第三條第二項所規定。二、綜上，綜合所得稅納稅義務人列報扶養其他親屬或家屬，需先符合民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，即應有家長與家屬關係，且以永久共同生活為目的而同居一家者。納稅義務人如符合上述規定，得檢附下列有關之證明文件，據以減除免稅額：家長家屬關係，且以永久共同生活為目的而同居一家，確受扶養之證明文件：⒈納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿或身分證影本或其他適當證明文件。⒉非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人供養之切結書或其他適當證明文件。⒊依戶籍法第三條規定，戶籍登記以戶為單位，凡在一家共同生活者為一戶，以家長為戶長。易言之，納稅義務人與受扶養者須有一人為戶長。無謀生能力或受扶養者之父母非屬所得稅法第四條第一款及第二款之免稅所得者之證明文件：⒈年滿六十歲沒有謀生能力者：如醫師證明或其他適當證明文件。⒉未滿二十歲，且父或母非屬現役軍人或托兒所、幼稚園、公私立國民中小學的教職員者：如受扶養父母親之身分證正反面影本。」以上所述原告皆符合規定且原告申報八十七年綜合所得也已提供相當之證明文件供查核。財政部現在引用民法第一千一百十四條規定：左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間，二、夫妻之一方與他方父母同居者間，三、兄弟姊妹相互間，四、家長與家屬相互間。財政部認為，一旦納稅人報稅時列報扶養兄弟姊妹的子女（即甥、姪等）就需先證明納稅人兄弟姊妹本身沒有扶養自己子女能力，才能將子女轉由其他親屬列報為扶養親屬。但原告認為依司法院釋字第四一五號解釋文：惟按「得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否同一戶籍為唯一認定標準。」原告亦於訴願書中舉證納稅人兄弟姊妹本身沒有扶養自己子女能力及共同生活之客觀事實。原告已負舉證之責，被告如主張原告並無扶養之事實，應由被告負舉證責任，況且被告是依那條法源認定「家長無扶養自己子女能力」？完全依被告自由認定，百姓毫無反擊之力，只憑被告調閱財產歸戶及所得資料附卷之資料認定，並未就其金額多寡深入探究，亦不理會原告之相關證明文件。另依據台北市政府認定低收入戶條件：家庭總收入平均每人每月未達當年度最低生活費用標準
一二、九七七元，全戶土地及房屋價值合計不超過六五○萬元者。原告所扶養之受扶養人父母（乙○○、 李美昭 ）皆未超過台北市政府社會局低收入戶標準，何來扶養自己子女之能力？末者，原告確實有與受扶養人同居之事實，以被告姪子女學區（皆為南港區）、原告工作地點為南港區、乙○○居所為南港區且坪數足夠前揭人數居住，客觀因素應可認定同居之事實存在。且原告因有上述扶養之負擔，與夫婿黃立新結婚逾十年，至今名下皆無不動產。據上論述，本件原處分及訴願決定均有違誤，請予撤銷等語。
被告主張之理由略謂：本件原告八十七年度綜合所得稅申報，原列報其本人、配偶
、父、母、子、女、姐夫及姪子女共十五人免稅額一、○八○、○○○元，經被告核定以所列報之姐夫乙○○、姪子女─李信賢、李信毅、李怡蒨、陳韋嘉、陳韋榮、陳俐雯、李旃羽及李宛旂等九人未符合相關法令規定，乃否准認列該九人之免稅額六四八、○○○元。原告主張其確實有扶養事實，請予認列渠等免稅額等情，並提示戶口名簿、聲明書佐證，惟查納稅義務人之其他親屬，合於民法第一千一百十四條第四款（家長家屬間）及同法第一千一百二十三條第三項（雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬）之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確受納稅義務人扶養者，得自個人綜合所得額中減除受扶養親屬免稅額，固為所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定；然其目的在使納稅義務人對特定親屬或家屬善盡其法定扶養義務，此亦為盡此扶養義務之納稅義務人應享之優惠，如非家長家屬相互間，永久共同生活同居一家者，則不得自個人綜合所得總額中減除受扶養親屬免稅額，此為當然法理。經查原告申報扶養之陳韋嘉、陳韋榮、陳俐雯【上開三人之父、母為乙○○、李美昭】等三人部分，查雖與渠等父母及原告同一戶籍（台北市○○街○巷○號三樓），惟該房屋所有權人及戶長為乙○○，並非原告；次查系爭受扶養者之父乙○○為鈦吉企業有限公司負責人，擁有多筆不動產及股票投資，母李美昭擁有多筆股票投資，且有營利所得，此有戶口名簿及經調閱之財產歸戶清單及所得資料附卷可稽，是負法定扶養義務之系爭受扶養親屬父母，並非欠缺扶養能力，又依民法第一千一百十五條規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有其先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有其正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；復而，本件原告欲主張申報扶養系爭扶養親屬免稅額時，應先證明負有扶養之義務及系爭受扶養者本身父母有因負擔義務而不能維持自己生活之事實存在，然本件原告就此項並未提出證明。原告雖提示戶口名簿影本供核，惟其既無法證明系爭受扶養者本身父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，而作為列報免稅額之依據。從而被告否准原告系爭免稅額，徵諸相關規定，並非無據。次查，系爭受扶養者之父母有投資且均有薪資所得，此有經調閱之財產歸戶清單及所得資料附卷可稽，是負法定扶養義務之系爭受扶養親屬父母，並非欠缺扶養能力，復同時將將子女轉由不負法定扶養義務之原告扶養，顯悖於社會一般常情。縱原告確有給予經濟上之扶助之事實，亦屬基於情誼之饋贈性質，與基於盡法定扶養義務而為之扶養事實各異，又原告亦未能提出其他具有共同生活之客觀事實及扶養事實之證明文件供核，尚難僅以形式之切結書，認定系爭其他親屬為原告之家屬並受其扶養之事實，而作為列報免稅額之依據，是被告否准認列系爭免稅額，揆諸相關規定，並無不合，被告復查決定予以維持，亦無不當。再者，所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務，業經司法院釋字第四一五號解釋闡明在案。而所謂「法定扶養義務」，依民法規定，其負扶養義務之人有數人時，其履行義務之人有先後順序，由後順序者履行扶養義務時，應有正當理由及先順序者無法履行扶養義務之合理說明；從而，本件原告欲主張申報系爭扶養親屬免稅額時，應先證明系爭受扶養者本身父母有因負擔扶養義務而不能維持自己生活之事實存在。然本件原告就此項事實之存在並未提出證明，難認為有由原告扶養之正當理由，其既無法證明受扶養者本身父母已喪失扶養能力而免除扶養義務，致原告須負起履行扶養義務之情形存在，自仍難採據，併予陳明。
據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，請駁回原告之訴等語。
理由按「按前三條規定計得之個人綜合所得總額，減除左列免稅額及扣除額後之餘額，
為個人之綜合所得淨額：一、免稅額：納稅義務人按規定減除本人、配偶及合於左列規定扶養親屬之免稅額。‧‧‧（四）、納稅義務人其他親屬或家屬，合於民法第一千一百十四條第四款及第一千一百二十三條第三項之規定，未滿二十歲或滿六十歲以上無謀生能力，確係受納稅義務人扶養者。但受扶養者之父或母如屬第四條第一款及第二款之免稅所得者，不得列報減除。」為行為時所得稅法第十七條第一項第一款第四目所明定。次按「左列親屬互負扶養之義務：一、直系血親相互間。
二、夫妻之一方，與他方之父母同居者，其相互間。三、兄弟姊妹相互間。四、家長家屬相互間。」「負扶養義務者有數人時，應依左列順序定其履行義務之人：一、直系血親卑親屬。二、直系血親尊親屬。三、家長。四、兄弟姊妹。五、家屬。
六、子婦、女婿。七、夫妻之父母」、「因負擔扶養義務而不能維持自己生活者，免除其義務。」、「稱家者，謂以永久共同生活為目的而同居之親屬團體。」及「家置家長。同家之人，除家長外，均為家屬。雖非親屬而以永久共同生活為目的同居一家者，視為家屬。」分別為民法第一千一百十四條、第一千一百十五條、第一千一百十八條前段、第一千一百二十二條及第一千一百二十三條所明定。又「所得稅法有關個人綜合所得稅『免稅額』之規定，其目的在以稅捐之優惠使納稅義務人對特定親屬或家屬盡其法定扶養義務。同法第十七條第一項第一款第四目規定，‧‧‧得於申報所得稅時按受扶養之人數減除免稅額，固須以納稅義務人與受扶養人同居一家為要件，惟家者，以永久共同生活之目的而同居為要件，納稅義務人與受扶養人是否為家長家屬，應取決於其有無共同生活之客觀事實，而不應以是否登記同一戶籍為唯一認定標準‧‧‧」復為司法院釋字第四一五號解釋所釋示。又「‧‧‧三、自申報八十五年度綜合所得稅起，納稅義務人申報扶養符合所得稅法第十七條第一項第一款第四目規定之其他親屬或家屬，應提出左列有關證明文件，據以減除免稅額：（一）家長家屬關係且確受扶養之證明文件：１、納稅義務人與其他親屬或家屬有家長家屬關係而同居一戶者：如戶口名簿影本或身分證影本或其他適當證明文件。２、非同戶籍惟同居一家且確受扶養者：如村里長證明、受扶養者（或其監護人）註明確受納稅義務人扶養之切結書或其他適當證明文件。」亦為財政部八十六年二月二十日台財稅第000000000號函釋有案。上開函釋，係財政部基於職權所為釋示，未逾越法律規定，自可適用。
查原告八十七年度綜合所得稅申報，其中列報扶養其姊夫乙○○（00年出生），
姪子女陳韋嘉（000年出生）、陳韋榮（000年出生）、陳俐雯（000年出生），雖與原告設址同一戶籍，原告係於八十三年九月二十九日始遷入戶籍設址台北市○○區○○街○巷○號三樓，其夫黃立新未併同遷入同戶籍，有戶籍謄本附卷可稽，又乙○○雖有輕度肢障，惟乙○○與其妻均有工作，所得沒有併同申報綜合所得稅，有兩間房屋打通，共五十餘坪，乙○○又是鈦吉企業有限公司負責人，其妻李美昭並持有台紙、大信證券股票，此亦有證人乙○○之證述記明筆錄及歸戶財產查詢清單在卷可稽，又如上所述，乙○○與其妻李美昭之收入因未併同申報綜合所得稅，其有些所得在歸戶財產查詢清單並未顯現，尚非欠缺扶養能力之人，而原告於起訴狀稱與夫婿黃立新結婚逾十年，名下皆無不動產，復未能具體證明乙○○與陳韋嘉、陳韋榮、陳俐雯確受原告扶養以及陳韋嘉等三位未成年人之父母乙○○、李美昭即先順位扶養義務人無扶養能力，則被告否准其列報該四人之免稅額，揆諸首揭規定及說明，核無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十六條、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年三月六日
臺北高等行政法院第一庭
法官黃本仁右為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後二十日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國九十二年三月七日
書記官姚國華