裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第4283號判決
裁判日期：民國98年12月31日
裁判案由：虛報進口貨物產地
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第4283號98年12月10日辯論終結原告協欣全球股份有限公司代表人甲○○○（董事長）訴訟代理人 林美倫 律師
黃鈺華 律師 蔡世祺 律師被告財政部基隆關稅局代表人丁○○（局長）訴訟代理人丙○○
己○○戊○○上列當事人間虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國95年10月31日臺財訴字第09500344510號訴願決定（案號：00000000、00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、原告起訴後，其代表人變更為甲○○○，被告代表人先後變更為丘欣、乙○○及丁○○，均經具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許，合先敘明。
二、事實概要：原告委由明揚報關有限公司於民國（下同）94年11月25日至95年1月5日間向被告報運進口POLISHEDTILE（UNGLAZED）（未上釉拋光瓷磚）、CREAMICTILE（GLAZED）（上釉磁磚），規格80CM×80CM及60CM×60CM計35批（進口報單號碼：第AA/94/5954/0017號等詳如附表所示），原申報產地為越南。惟經被告查驗結果，系爭來貨包裝紙箱清楚印刷OMICA、OUMEI等中國大陸廠牌及HPP廠牌字樣，產地標示另以印有「MADEINVIETNAM」字樣之紙片黏貼，而瓷磚背面則烙印有"VERO"、"OMICA"、"OUMEI"等大陸廠牌；復就原告提供之越南供應商生產工序、產能、越南進口報單等資料查證結果，認定來貨實際產地為中國大陸，且非屬經經濟部公告准許間接進口之大陸物品，審理原告虛報進口貨物產地，逃避管制之違章成立，並審酌第AA/94/5954/0020號進口報單（附表編號4所示）已放行，依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項及第3項、第44條、行政罰法第23條第1項、第45條第1項、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條及貿易法第21條規定，除就附表編號4進口報單部分追徵所漏進口稅費計新臺幣（下同）341,099元（包括進口稅219,477元、營業稅120,712元及推廣貿易服務費910元），並處以貨價2倍之罰鍰外，餘均處以貨價1倍之罰鍰（詳如附表所示），併沒入涉案貨物。原告不服申請復查，分別經被告以95年5月12日基普復二六字第0951014662號、95年5月12日基普復二進字第0951014663號及第0000000000號復查決定駁回，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
三、原告主張：㈠越南昌益公司（CHANGYIHCERAMICCO.,LTD）確有加工設備之事實：
⒈按越南昌益公司向嘉昌貿易有限公司所購買之拋光設備，
依渠等所簽銷售合同約定，拋光設備清單包含「進磚線、刮評定厚機二臺，拋光機二臺、連接線、磨邊倒角主機二臺、90。轉向連接線一條、風乾分選線一條」；磚胚品質要求，毛胚尺寸「500-820MM」，另有打蠟機二臺，5米連接線及6米出磚線等設備，有銷售合同一份可資為證，並有廣東科達機電股份有限公司證明書及越南昌益公司設備現場照片數幀可資為證；從而，被告所言越南昌益公司設備不全及無法加工等情，均非屬實。
⒉其次，越南昌益公司確實有加工設備之事實，復有原告提
出之經濟部國際貿易局95年4月21日貿服字第0950004343
0號函、駐胡志明市辦事處商務組函附胡志明市訪問摘要紀錄、臺灣區陶瓷工業同業公會（下稱陶瓷公會）受經濟部國貿局委託訪查東南亞地區磁磚廠訪查報告可為證，益徵越南昌益公司有加工設備確為事實。
㈡越南昌益公司確實具備原告所進口系爭貨物之加工產能：
⒈拋光設備其技術參數，工作數度每分鐘都為3至8米，但
因各廠使用磚胚，有關交貨產能之多寡、時間及技術要求各有不同，因此，各公司針對拋光設備運轉之速度，在拋光機器設備可運轉之最大產能範圍內，會各自調整每分鐘
3至8米的運轉速度，以符合各該廠之需求，因此，被告曾提出「羅馬磁磚及白馬窯業公司生產線量約每日3,000米至5,000米；駐泰國代表經濟組訪察榮隆公司，柯達廠牌拋光機產能為每日3,000米」云云，藉以說明越南昌益公司無出口至台灣之加工為成品瓷磚之產能。然拋光設備其技術參數，工作數度每分鐘都為3至8米，但因各廠使用磚胚，有關交貨產能之多寡、時間及技術要求各有不同，因此，各公司針對拋光設備運轉之速度，在拋光機器設備可運轉之最大產能範圍內，會各自調整每分鐘3至8米的運轉速度，以符合各該廠需求，非謂機器本身僅具有上開產能之運轉能力，此觀越南昌益公司使用之拋光設備機器，其最大產能為24小時7,000米可證。但為考量交貨所需產能、時間及技術，即不一定會將該拋光機器運轉至最大產能及速度之境界，故被告辯稱「復據他案越南昌益公司所提供拋光產質量報表日實拋數量為6276PCE，換算日拋光產量為2259.36米平方」云云，自難遽為自越南經加工為成品磁磚出口至臺灣產量計算之基礎。
⒉因財政部、經濟部於94年5月2日會銜發布「有關財政部
及經濟部於94年3月9日以臺財關字第09405001190號函及經貿字第09402602310號函會銜公告進口磁磚之原產地認定基準為原材料經加工或製造後，所產生之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前六位碼號列相異者」一案，自00年0月0日生效，故於95年1月1日前，自大陸進口半成品磚胚經第三地越南加工，且附加價值率超過35﹪，均非法所不許；而因自大陸進口之半成品磚胚，至越南經加工後再出口至臺灣之措施，依前揭財政部及經濟部會銜發布之函令限制，越南昌益公司自有將全部至大陸進口之半成品磚胚，儘速加工為成品之迫切性；茲以越南昌益公司使用之拋光設備，計算其在本案運轉該拋光設備之產能速度，自94年9月1日自大陸進口半成品磚胚，經當地海關於94年9月3日進行檢查，迄至94年12月19日出口至臺灣（機器運轉至12月15日），越南昌益公司就本件半成品磚胚進行機器運轉之加工天數，共103天（94年9月共27日，10月有31日，11月也有30日，12月則有15日），每分鐘機器運轉之速度約為5.3米，則103天共可生產468,547米平方之產能。再加上94年7月22日、94年8月23日越南自大陸進口之半成品磚胚數量，經加工出口之數量為26,944米平方，總共越南昌益公司以每分鐘約5.3米，運轉機器之總產量共495,491米平方；而出口至臺灣的產量則為493,536米平方。是越南昌益公司以每分鐘5.3米運轉之速度，及參酌其自大陸進口半成品磚胚之數量，越南昌益公司所生產出口至臺灣之磁磚數量，實尚未逾越該加工機器設備所能運轉之最大產能範圍。
⒊依越南加值稅法及進出口關稅法規定，貨品來料加工，可
享受免加值稅及進出口關稅，而越南海關針對貨品來料加工之免稅與否，辦理程序為：⑴先由越南政府批准從事生產各類磁磚之營運。⑵其次取得越南政府同意越南昌益公司進口半成品磚胚之來料加工批文，上開加工批文並載有「對於用作生產出口貨品所進口之半成品則公司可暫未繳交進口稅款，出口時對於實際生產出口貨品用之半成品可免進口稅，服務予公司生產之進口半成品，不可轉售」等語；而來料加工，越南海關會在進口貨品申報表第5欄註明「S××K」字樣，以便暫時免稅，並註記在「半成品磚進出口稅申報核銷清單」TBT稅欄內，待加工完成後，貨品出口時，亦須在出口貨品申報表第5欄勾選有來料加工之代號「S××K」字樣，並將加工後出口欲沖銷暫免稅之金額填在「半成品磚進出口稅申報核銷清單」免稅欄內並進行核銷，並由越南政府出具准予「免收生產出口產品之進口原物料之稅錢」之決定書。而原來自大陸進口之半成品磚胚，事後未能依上開程序辦理核銷，則將被越南政府認定轉為內地銷售，而由越南海關命補繳50﹪進口稅及10﹪增值稅額。
⒋以本案自大陸進口半成品之報關單編號4650為例，其進口
半成品磚胚來料，數量為11052.33㎡，暫緩繳交進口繳稅50﹪為越幣281,593,835元，將此金額暫記在「半成品磚進出口稅申報核銷清單」TBT稅欄內，經加工完成於出國至臺灣時，由出口報關單編號：7849、7850、7851，核銷數量為11052.33㎡，上開進口半成品之數量，與出口數量相符，故經核銷免稅，並由海關發出編號291╱QDKTT-NT，准予「免收生產出口產品之進口原物料之稅錢」之決定書。由上可知，越南海關對於越南昌益公司經自大陸進口之半成品磚胚，確實在加工為成品出口至臺灣時，經嚴格審核後，確認該半成品磚胚有加工為成品磁磚之事實，並經核銷後同意予以免稅；若越南昌益公司無實際加工之事實，越南政府如何核銷半成品來料加工之暫時免稅額？足見越南昌益公司自大陸進口之半成品磚胚，確有經加工為成品磁磚進口至臺灣之事實，實無疑義。
㈢經越南昌益公司加工為成品之磁磚，附加價值率均已超過35﹪：
⒈越南昌益公司經加工進口至臺灣之磁磚，究竟附加價值率
有無達到實質轉型之35﹪一節，有關經第三國加工，產地及附加價值率之計算，我國及越南政府均為WTO會員國，依WTO原產地規則協定第1條規定：「本協定第一篇至第四篇所稱原產地規則，係指會員為認定貨品之原產地而適用之法律、規章及具一般效力之行政決定。」第2條（C）及（D）、（E）項規定：「原產地規則不得對國際貿易造成限制，扭曲或干擾之影響，亦不得採取不適當之嚴格要求或規定履行與製造或加工無關之要件，以為認定原產地之必要條件」、「適用於進出口貨品之原產地規則不得較認定本國貨品之原產地規則嚴格，亦不得對其他會員有歧視，無論該貨品之製造商是否與任何會員有關係」、「原產地規則之適用，係以一致、統一、公平及合理方式為之」。準此，有關原產地之認定及附加價值率之計算基準，我國海關自應尊重原產地國對於原產地及附加價值率之判斷要求，不得採取不適當之嚴格要求或規定履行與製造或加工無關之要件，甚至對其他會員有歧視，故財政部關稅總局於95年1月4日舉行「查緝越南產品輸臺原產地疑義案件查證作業座談會」會議記錄中，我國駐外胡志明市臺北經濟文化辦事處商務組陳組長即表示：「附加價值係由越南核發原產地證明單為查核計算」；且財政部部長有鑑於海關執法明顯違背WTO約定，於「研商越南進口磁磚遭海關認定為大陸物品之爭議案件事宜」，即明確批示：「產地之認定，宜以出口國所出具之書面證明為主，並由進口業者具結，俾以書面審查為之。」查本件原產地證明書係由越南政府經實際認定有加工之事實，且計算經加工後之附加價值率而登載於產地證明書中，且經原產地國越南認定後，附加價值率均超過35﹪等情，有原告已庭呈之本件原產地證明書及翻譯文件、駐外單位認證文書可證。且按最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）於84年度判字第1349號曾揭示：「原告所提供‧泰國政府產地證明書，我國駐泰國臺北經濟文化貿易辦事處簽證等公私文件，在在均可證明來貨係泰國產製，被告對上開文件何以不足採憑，亦未提出任何說明，則其遽謂原告虛報貨物產地，即不無速斷。」被告僅憑陶瓷公會所提以本國公司之土地、員工、機器而試算之拋光磚成本分析表，即認定在越南從事半成品加工之越南昌益公司，其加工之附加價值低於35﹪云云，不僅憑空試算之成本基礎，與越南當地之實際成本不同，而難可為依據外，復且與我國駐外單位及陶瓷公會受託前往越南及越南政府實際查核之結果均完全不符，又未舉證證明上開查驗有何不實之理由，自欠依據。
⒉按附加價值率之計算，依進口貨物原產地認定標準第7條
第1項第3款規定，係以貨物出口價格減掉直接、間接進口原材料及零件價格再除以貨物出口價格即為附加價值率。本案從越南進口半成品磚胚至越南加工，依經濟部國際貿易局95年4月21日第00000000000號函說明欄二之（二）所載：「駐胡志明市辦事處商務組陳組長表示經實地查訪昌益工廠進口大陸磚胚加工生產線，確有亮度從4度加工拋光至60度之加工情形，且該工廠是正式生產大廠」等語，且實務上工廠是否可彈性調整磨塊排列方式，以配合擬拋光之亮度一節，機洽拋光機代理銷售商及越南同心公司及旭佳公司均表示，一般實務上磨塊是可任意調整，以配合想要達成之亮度，因此，實務上是有可能採兩段式，在甲工廠內將磚胚拋光至4度後，移到乙工廠持續拋光至60度等情，復有駐胡志明市辦事處商務組於96年9月20日函覆立法委員 黃宗源 辦公室之函文可明；又參以財政部關稅總局進口貨物原產地認定委員會95年4月4日第7次審議委員會會議決議中之諮詢專家意見，其中一位專家提供之意見認為：「昌益公司具有拋光加工能力。且拋光磚之生產屬高度自動化，人工成本不高，機器與耗材成本兩地相似，昌益公司自大陸進口初拋光後的磚胚，在越南再行精拋光加工反而增加成本，因政府政策規定，必須加工後產生附加價值達35﹪以上，或必須為重要製程。否則不得進口，推測該公司採此加工法是為符合法律之規範；至於增加附加價值35﹪以上，是以生產成本增加35﹪或以進口價格與出口價格之差值計算，若以生產成本而言，以精拋加工程序生產成本增加約20﹪，但以進口價格與出口價格之差額計算的話，可能達到此標準。另拋光磚是否為重要製程，見仁見智，因從粗拋光的光亮度4度到精拋光60度，此加工程序為決定價值的重要因素，若以提升產品價值而論，此精拋光也可謂是一重要製程。」至於拋光磁磚之生產屬自動化，可三班制生產，由陶瓷同業公會提出每月60,000平方米，但不知是用一班制、二班制或三班制算出，若依我國駐胡志明市辦事處商務組代表前往工廠實際量測606×606mm磚為每分鐘9.28米，9.28÷0.606＝15片（每分鐘）則每月可生產15×60分×24小時×25天/月＝540,000片（每月），相當於170貨櫃等語。是以，越南昌益公司在大陸將半成品磚胚拋到4度，再至越南加工拋光為60度，不僅技術上可行，且依該專家之意見，其表示「以進口價格與出口價格之差額計算的話，可能達到此35﹪附加價值率之標準」，而本件我國針對附加價值率之計算，如前述亦係採上開計算標準，且我國海關亦承認本件之核定價格係以原申報價格核估，從而，本案越南政府於越南昌益公司出口經加工之成品磁磚至臺灣時，產地證明書中所為附加價值率之計算，在被告無任何證據足資推翻下，自難逕為不利於原告之認定。
⒊財政部於97年11月24日以臺財關字第09700536280號函知
關稅總局略以：「按行政機關就個案事實之認定及證據調查之方式，應依行政程序法第一章第六節調查事實及證據規定辦理，據此，有關進口貨品原產地之認定，海關依職權積極調查結果，如認為進口人所提產地證明資料不足採信者，應詳細逐一論駁，不宜未具理由率斷駁回；如查得之證據未能推翻該等文書資料之真實性，應即為有利於進口人之認定，本案越南關切該國出口磁磚被我國海關扣押一事，宜依上開規定妥適處理，以避免引發雙方之外交爭議事件」；其後，行政院更為了避免海關濫權執法標準不一，乃於98年1月19日於函覆立法院之正式書函中表示：
「為避免類此進口磁磚案件影響臺越雙方外交關係，財政部已於97年11月24日函知海關，針對行政機關就個案事實之認定及證據調查之方式，應依行政程序法相關規定辦理。有關進口貨品原產地之認定，海關如認為進口人所提產地證明資料不足採信者，應逐一論駁，不宜未具理由率斷駁回；如查得證據未能推翻該等資料，應為有利於進口人之認定，以避免衍生海關與商民之爭議」。查被告對於行政院及財政部上揭已明確要求之執法標準，均公然違背；且原告前已提出經我駐外單位認證之進出口報關單、產地證明書影本各35份、駐胡志明市辦事處商務組函文、越南工商部查驗產證簽發過程均符當地法律規定之公文書、經濟部國貿局函、陶瓷公會依據國貿局來函辦理實地查訪事宜、越南駐臺北經濟文化辦事處函、越南貿易部 敬致 越南工商務處函、越南貿易與工業處駐胡志明市越南貿易與工業處分支工作筆錄、奉部長之命，代替亞洲、太平洋司司長敬致（駐河內臺北經濟文化辦事處函）、越南工商務處胡志明市分處確認產證證明、越南代表處經濟組函文、越南駐臺北經濟文化辦事處函文）等國外及國內經實際查驗之公文書，被告對於上開國內外公文之記載內容有何虛假不實或不可信，仍未就行政院及財政部所函示上開行政規則之要求予以說明並舉證；參酌行政訴訟法第176條準用民事訴訟法第355條第1項及第356條之規定：「文書，依其程式及意旨得認作公文書者，推定為真正」、「外國之公文書，其真偽由法院審酌情形斷定之，但經駐在該國之中華民國大使、公使領事或其他機構證明者，推定為真正」；則上開公文海關在無何足夠之證據，得以逐一推翻該等資料之正確性下，依前開法文及行政院函釋意旨，自應為有利於原告之認定。
⒋被告以往針對磁磚案件有無實際在第三地加工有爭議，均
係函請駐外單位實際查證，並由駐外單位請該廠商提供生產設備、照片、工廠登記證等即可判定，但被告對於相類事件之稽核程序竟明顯違背查核之慣例，作不合理之差別待遇，濫用行政權，甚至引發國際糾紛，故原處分實屬違法。
㈣本件被告引用進口貨物原產地認定委員會之會議決議，顯有以下重大瑕疵：
⒈本件檢舉原告有虛報產地情事者，即為陶瓷公會，而財政
部關稅總局處理本案時，竟仍選任陶瓷公會會員之員工擔任進口貨物原產地認定委員會委員，明顯違反利益迴避之要求。
⒉陶瓷公會受海關之託查訪東南亞地區磁磚生產或加工情形
，其中越南昌益公司業經認定有「進口大陸磚胚，工廠拋光加工」屬實；且陶瓷公會於94年10月3日派員至越南參觀昌益公司等四家磁磚公司之工廠狀況，其中越南昌益公司部分，確有進口大陸磚胚拋光研磨加工事實，則陶瓷公會所屬會員，以關稅總局進口貨物原產地認定委員會諮詢專家身分，提供諮詢意見，竟認為原告向越南昌益公司進口之磁磚，屬虛報產地，自與事實不符。
⒊財政部關稅總局進口貨物原產地認定委員會遴聘之諮詢專
家，其中2位諮詢專家，分別為陶瓷公會會員白馬窯業之營業處處長 史鴻郁 ，及冠軍建材公司之總監 張國珍 ，財政部關稅總局明知其為檢舉人之員工，所述意見將有利害關係偏頗迴避之問題，竟仍通知其以諮詢專家之身分，表示對陳情人不利之意見，尤有甚者，張國珍代表陶瓷公會，由駐外人員陪同前去越南昌益公司實施檢查，並確認越南昌益公司有加工拋光磚之設備及能力，且進口大陸磚胚工廠正在進行606×606拋光削邊工程，惟其在進口貨物原產地認定委員會95年4月4日第7次審議委員會會議決議中之諮詢意見竟陳稱：「本案拋光磚加工程序，定厚刮平、粗拋、精拋、削邊倒角、打蠟、選色包裝，進口人品質規範完成精拋、削邊、打蠟、選色，應是已拋光完成品之疑慮仍存在」云云，顯悖於事實。又財政部關稅總局進口貨物原產地認定委員會95年4月4日第7次審議委員會會議決議中之一位專家所提供之意見，對原告甚為有利，則何以此專家之有利意見不予採取？均未見關稅總局於前開審議表中有所說明？按行政機關據以作成行政決定之專家意見究竟其聘任有無經合法程序？有無鑑定之專業知識？是否有偏頗，能否為客觀公正之鑑定？迭經監察院於87年
1月19日以財政部關稅總局針對海蟲案所委請之專家，有關聘請之程序以及是否有鑑定能力、能否客觀公正之鑑定、及未負舉證責任，而提出糾正案，而財政部關稅總局均不予調查本件專家意見之正確性，完全罔顧原告權益。
㈤原告已提出系爭貨物之產地證明書等相關進口文件，被告不
否認該等文件之真正，從而原告係依賴該等文件而進口系爭貨物，已難謂有「虛報」之故意或過失可言，依行政罰法第
7條規定，違反行政法上之義務行為非出於故意或過失者，不予處罰，被告既未能充足舉證原告有何違反海關緝私條例第37條第1項規定之故意或過失，揆諸司法院釋字第521號意旨，其所為處分自屬違法等情。並聲明求為判決：⒈訴願決定及原處分均撤銷。⒉訴訟費用由被告負擔。
四、被告則以：㈠系爭貨物包裝型態不符一般貿易常理：
⒈本案原告委由明揚報關有限公司於94年11月25日至95年1
月5日間向被告報運進口瓷磚計35批，系爭貨物經被告查驗結果，瓷磚背面烙印有"VERO"、"OMICA"、"OUMEI"等大陸廠牌，原貨來自中國大陸亦為原告坦承不諱；又包裝紙箱清楚印刷標示包括OMICA、OUMEI等中國大陸原廠廠牌及HPP廠牌，但產地標示卻另以白紙粘貼「MADEINVIETNAM」，不合一般貿易常理。
⒉原告稱自中國大陸進口之磚胚，運至越南拋光加工後，由
越南昌益公司委託越南廠商製作與中國大陸原廠完全相同的紙箱，將成品裝箱後運至臺灣。惟經被告徵詢國內業者意見認為，大陸瓷磚製造工廠若僅售磚胚與越南昌益公司，不可能連品牌及包裝等均售予越南昌益公司。況且，越南昌益公司後續拋光之品質均會與大陸原廠不同，另行製作同樣紙箱包裝，應涉及品牌授權等問題。設若真如其所稱，在越南加工並製作紙箱，則越南昌益公司當已投入相當鉅額成本費用，卻吝於加印產地，反以印有「MADEINVIETNAM」字樣之紙片任意浮貼，時有貼正貼反之情形，草率之舉，尤不符國際進出口貿易貨物包裝作業實務。況查越南昌益公司已有自有品牌，此更突顯矛盾之處，益徵其產地為中國大陸。另紙片上之ORIGINAL欄上理應填上VIETNAM而非MADEINVIETNAM，填上MADEINVIETNAM無非是以完整之產地標示以應付海關之查核，越南昌益公司既有如此考量，若被授權得自行印製有原廠廠牌字樣之紙箱，理應同時印上產地標示；即使上述大陸原廠廠牌非為被告所熟知，查驗看見時上網即可獲得其為大陸廠牌必列為查核之重點，原告如非原進口時即已如此包裝別無選擇，豈會爭取以不准進口地區物品之廠牌授權使用於系爭來貨，不但自找麻煩更找被告麻煩，且原告為專業廠商應深知進出口拋光磚之通關實務，如有可能自會避免使用爭議之包裝，顯見系爭來貨自中國大陸出口時已為完整包裝之成品，越南昌益公司連更改包裝之預算及人力都沒有。
⒊縱然HPP品牌為國內復盛窯業股份有限公司所有，原告亦
未於復查及訴願階段否認非大陸品牌，惟查原告代表人與復盛窯業股份有限公司及越南昌益公司負責人間具有特殊關係，取得品牌紙箱並不困難，但仍無法否定瓷磚背面烙印有"VERO"、"OMICA"、"OUMEI"等大陸廠牌之大陸瓷磚事實。
⒋系爭貨物核非屬經濟部公告准許進口之大陸物品，此類物
品進口時其產地、包裝情形向為被告查核重點，而市場上對越南臺商品牌及臺商品質較大陸品牌有較高品質之認知；原告稱自大陸出口未包裝加工一半磚胚至越南，完成另一半加工至完成品，再使用於越南採購經大陸廠商授權印製之大陸廠牌紙箱包裝後出口至臺灣。惟查如原告所稱系爭貨物經加工後已實質轉型，使用自有品牌紙箱包裝、明確標示產地乃當然之事理。本案越南昌益公司竟捨棄較高品質之自有品牌，反而使用會引起被告全力查緝之多家大陸廠商授權之品牌（標示低品質之品牌違反商人追求利潤之經驗法則），其不合情理說辭所欲掩飾者為原告於越南設置機器並申請越南工業區之加工許可文件後，利用越南許可之文件，假借加工之名掩護各品牌之大陸瓷磚虛報產地，大量逃避管制，嚴重破壞國內商業金融秩序。
㈡系爭貨物進口數量與產能不符：
⒈據陶瓷公會派遣代表至東南亞國家訪查瓷磚生產及加工情
形訪查報告（94臺陶會福字第118號函），越南昌益公司無法生產拋光磚，且僅有一套加工設備可進行磚胚之拋光加工。該訪查報告亦指出昌益公司加工設備產能為每月60,000平方米（約為50只20呎貨櫃，駐胡志明市商務組黃莉莉亦在場），此產能數據復經陶瓷公會（95）臺陶榮字第
147號函確認。⒉據國內廠商羅馬磁磚公司（現有拋光設備與昌益公司同屬
KEDA品牌）及白馬窯業公司（現有拋光設備為義大利廠牌）生產線日產量（24HR）約0000-0000平方米（每日約3只20呎貨櫃）。
⒊另參據駐泰國代表經濟組訪察榮隆公司，其柯達廠牌拋光機產能為1000㎡/8小時（24小時約3,000㎡）。
⒋復據他案越南昌益公司所提供拋光產質量報表日實拋數量
為6,276PCE（60×60cm），換算日拋光產量為6,276×0.
6×0.6＝2,259.36米平方。⒌本案根據原告所提供之越南進、出口報單數量統計，越南
昌益公司自94年7月初至同年8月底止自中國大陸進口磚胚數量僅有4批（56只貨櫃），而自94年9月1日起至同年12月5日止，則進口32批（432只貨櫃），而第1批報運出口至臺灣之日期為94年9月8日，足證系爭貨物如原告所稱係在越南昌益公司進行拋光加工，亦僅能於94年9月起開始量產（原告補證63說明五可資佐證）。以越南昌益公司僅有一套加工設備，於短短3個多月，參據上述產能數值，其所出口拋光瓷磚貨櫃450只，實已遠超過該公司加工設備產能。至於原告稱經現場測試輸送帶，每分鐘
9.28M，惟係指空轉速度；（95）臺陶會福字第065號函推估月產能112,500平方米，則係於磁磚平整度、尺寸、強度、硬度均正常下，人員操作完全熟練下，機械無故障下，製程率95%以上，又無重複加工下，始能有此最高產能（詳參95臺陶榮字第147號）。
⒍本案進口瓷磚有80×80cm、60×60cm、33×60cm及30×60
cm等各種不同規格尺寸（另案96年度訴字第1730號，報單第AA/BA/94/T559/9205號尚夾藏20×20cm，被告補充答辯狀補證3），拋光磚生產時因規格不同，調整機臺及測試即需1天左右時間，加上昌益公司自有生產小尺寸石英磚，亦需使用拋光設備。基於此，昌益公司根本無能力生產如此大量之拋光磚。
㈢系爭貨物加工工序不合理：
⒈按拋光磚作業工序一般分為磚胚燒成及拋光修邊二階段，
絕大多數為工廠窯燒成品一次作業，拋光設備係一條自動連續生產線，所謂粗拋、精拋僅係調整生產線配置之磨石之粗細度，磚胚由輸送帶進入拋光機經刮平定厚處理後，進入粗拋、細拋、再削邊、上蠟、選色、包裝，生產線一次完成。原告聲稱系爭貨物經由大陸進行粗拋（亮度4度）、選色、上蠟後，運至越南再從頭粗拋、精拋(亮度60度)、上蠟、選色，等於是將原本可一次完成之作業從中截斷後再從頭開始，除拋光製程中斷外，亦增加搬運途中破損機會，也大幅增加人工成本，此一加工工序顯然不合成本效益。
⒉依國立成功大學資源工程學系技術評估報告，原告所詢問
「兩組拋光線分別擔任第1階段（10度之半成品）及第2階段（60度成品）是否可行？」、「10度之半成品上粗臘是否妨害後續拋至60度之程序？」等問題，縱該評估報告回覆：「分二階段於兩地完成，技術屬可行。」惟縱令昌益公司具有生產加工拋光磚之設置及能力且「技術屬可行，品管亦屬合理」，然而卻不符合經濟效益，加工之說徒屬虛擲成本與勞力以成就其所謂之「附加價值率」說法，顯不合理。此外，所詢問者為第1階段已於大陸加工拋光至10度之半成品，與94年12月16日駐胡志明市辦事處商務組 胡志商 字第09400121040號函及財政部關稅總局「查緝越南產品輸臺原產地疑義案件查證作業座談會」會議紀錄所載：原告於越南有進行4度至60度之加工情形未盡相符？該技術評估報告所回覆加工度數內容既與原告於復查申請書所稱在越南加工4度-60度有異，則僅能供予參考，不足為證。況如原告於起訴狀所檢附之專家諮詢意見一、
5.（2）稱：「拋光磚成品亮度50度以上方有光澤、紋型、色度，則昌益公司稱精拋亮度4度可作為顏色色號之品質保證，有待商榷。」⒊越南進口報單5361號（16只貨櫃）之進口日期為94年10月
31日，惟包裝標示製造日期為94年11月4日，相隔僅4日，從報關、放行、提領、拆櫃、上架、拋光、包裝等作業程序，原告如何以僅有一套加工設備在此期間內完成加工，實有疑問。
㈣系爭貨物附加價值率未達實質轉型規定：
⒈原告聲稱系爭貨物係從大陸進口已粗糙精拋之磚胚（亮度
為4），上保護臘後運至越南進行精拋（亮度為60）及修邊作業，並提供越南進出口報單及原產地證明等文件證明其附加價值率超過38%；復稱因越南當地法規規定，進口半成品加工之耗損率須低於3%，然而原告卻一律以此計算附加價值率，則所得計算結果必與事實不符，畢竟每批貨物加工損耗率必不相同，應以原告於復查申請書之事實與理由第4點所主張：「…差距達77,534平方米，未出口比率估13.58%如未加工不可能有如此差距」之13.58%實際耗損率，計算系爭貨物之附加價值率。按附加價值率之計算公式：（貨物出口價格FOB－直、間接進口原材料及零件價格CIF）÷（貨物出口價格FOB），則原告所計算出之附加價值率35%以上，顯與事實不符，自不得以此附加價值率主張貨物原產地為越南。
⒉查原告與賣方越南昌益公司為關係企業，買賣雙方具有特
殊關係，依據關稅法第30條規定，其交易價格不得作為計算完稅價格之依據。
⒊縱按原告所稱在越南有加工情事，根據臺灣區陶瓷公會94
年12月20日臺陶會福字第150號函及95年8月21日臺陶會榮字第139號函提供之拋光磚成本分析資料，磚胚從刮平定厚到打蠟包裝，約佔拋光磚總成本40%，其中刮平定厚作業即佔12%，其餘粗拋、精拋及後續作業僅佔28%；而系爭貨物如原告所稱業於中國大陸進行拋光，其後續精拋加工之成本佔拋光磚總成本比率將更低。被告曾函詢國內工業主管機關經濟部工業局有關附加價值率計算問題，經該局函復：「…可洽請臺灣區陶瓷工業同業公會協助提供」（98年5月6日準備程序庭已補呈），足見該公會提供之拋光磚成本分析資料具有專業公信力。
㈤原告所提原產地證明僅供參考：
昌益公司核准加工日期為94年7月6日及94年9月30日，惟查越南進口報單第589號（產證00000000，本國進口報單第AA/BA/94/T559/9209號），進口登記日期為94年2月15日，並於94年11月30日出口，進口日期竟在核准加工日期之前？且逾越南政府規定之加工期限275日。次查本國進口報單第AA/BA/94/T559/9205號一案之產證00000000，雖記載瓷磚規格60×60cm，但實際經被告查驗結果，除該規格外，另夾藏20×20cm之瓷磚121MTK。復查原產地證明書所記載附加價值率之核算基礎，如原告所稱皆以耗損率3%核計，詳前所述，每批貨物加工耗損率必不盡相同，則原產地證明書顯然並無法證明該貨物是否於核准加工日期之內？是否有夾藏其他貨物？是否基於實際計算所得，證明其附加價值率超過35%以上？僅能形式證明簽字屬實，文字內容不在證明之列。
㈥據上論結，本案根據進口貨物實際查驗情形，經被告詳細審
核原告提供之相關文件，並參據國內相關業者及陶瓷公會意見、駐外單位查核結果，認定其進口數量與產能不符、加工工序不合理及縱如原告所稱於越南加工，其附加價值率亦不符實質轉型規定，嗣經報請行為時關稅總局進口貨物原產地認定委員會會商鑑定，綜合研判認定原告來貨產地為中國大陸，其虛報進口貨物產地，逃避管制之違章事實已足堪認定等語，資為抗辯。並聲明求為判決：⒈原告之訴駁回。⒉訴訟費用由原告負擔。
五、本院之判斷：㈠按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處
以所漏進口稅額2倍至5倍之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」「有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。」「前2項私運貨物沒入之。」為海關緝私條例第37條第1項、第3項及第36條第1項、第3項所明定。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧七、其他有漏稅事實者。」及「為拓展貿易，‧‧‧，主管機關得設立推廣貿易基金，就出進口人輸出入之貨品，由海關統一收取最高不超過輸出入貨品價格萬分之4.25之推廣貿易服務費。」為營業稅法第41條、第51條第7款及貿易法第21條第1項所明定。復按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」「本法施行前違反行政法上義務之行為應受處罰而未經裁處，於本法施行後裁處者，除第15條、第16條、第18條第2項、第20條及第22條規定外，均適用之。」為行政罰法第23條第1項及第45條第1項所明定。又進口非屬「臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。
㈡如事實概要欄所載之事實，有系爭貨物進口報單、包裝紙箱
照片、打包棧板（PALLET）浮貼小紙條照片、越南進口報單等件影本可稽（見原處分卷1附件1，卷3附件1、8、9、11），堪認為真實。原告對瓷磚非屬經經濟部公告准許輸入之大陸物品，系爭來貨（瓷磚）源自中國大陸，係越南昌益公司自大陸進口至越南，並非越南昌益公司製造一節並無爭執，惟主張昌益公司係向中國大陸進口經拋光至4度之半成品磚胚，至越南再加工拋光為60度之成品磁磚後，始出口至臺灣，系爭來貨經越南昌益公司加工為成品之磁磚，附加價值率超過35%，已構成原產地認定標準所規定之實質轉型，其原產地應認定為越南云云。被告則認越南昌益公司係向中國大陸購買已經完成拋光之瓷磚，出口至臺灣，並無加工製造。是本件應審究者為：越南昌益公司向中國大陸進口系爭貨物至越南，有無原告所稱在越南加工致實質轉型之事實。
㈢查系爭貨物經被告查驗結果，瓷磚背面有"VERO"、"OMICA"
、"OUMEI"等大陸廠牌之烙印，且包裝紙箱清楚印刷標示包括OMICA、OUMEI等中國大陸原廠廠牌，僅另以白紙粘貼「MADEINVIETNAM」標示產地，顯與一般貿易常理不合。原告自亦自承系爭貨物源自中國大陸，是被告認定系爭貨物產地為中國大陸，並非無據。原告雖主張系爭貨物係越南昌益公司自中國大陸進口半成品磚胚，至越南再拋光加工為成品磁磚，並以委託越南廠商越隆紙業責任有限公司製作與中國大陸原廠完全相同之紙箱，將成品裝箱後出口至臺灣，已構成實質轉型，產地應為越南云云。惟查：
⒈中國大陸瓷磚製造原廠如僅銷售磚胚半成品予越南昌益公司
，而非銷售成品，則該半成品經加工實質轉型後，已非原廠廠牌之產品，事涉產品品質、品牌商譽等，越南昌益公司當無以原廠品牌之包裝型態出售之理。參以越南昌益公司已自有品牌，為原告所不爭執（見本院卷4第45、107、108頁），其不使用自有品牌，且於另耗費委託製造與中國大陸原廠相同品牌之紙箱時，未同時印製標示加工廠商（越南昌益公司）之名稱及產地，草率以白紙粘貼「MADEINVIETNAM」標示產地，顯與常情不合，原告所提越南廠商越隆紙業責任有限公司之證明書自不足以為原告有利之證明。況越南昌益公司總經理 陳慧仁 與原告董事 陳美岑 為夫妻，為原告所自認（見本院卷2第132、136頁，卷4第62頁，原補證46－駐胡志明市辦事處商務組96年9月20日胡志商字第09600009
460號函說明五），當深知瓷磚係非屬經經濟部公告准許輸入之大陸物品，若非在中國大陸已完成全部製造並將印有其商標之紙箱包裝出口至越南，越南昌益公司未更換包裝紙箱，即將之輸入臺灣；則越南昌益公司絕不可能在越南加工後，復特地委託紙箱工廠印製中國大陸廠商標記於紙箱，以之包裝輸入臺灣，徒啟中華民國海關疑竇。系爭貨物既有大陸原廠品牌包裝，是大陸原廠售予越南昌益公司之貨品應可確定為製成品。
⒉依原告提供自中國大陸輸往越南之越南進口報單核算結果，
每1箱（CTN）內裝60CMx60CM者4片、80CMx80CM者
3片，與商業市場販售之拋光磚成品包裝方式相同；該進口報單原申報之貨品規格為600MMx600MM或800MMx800MM（成品規格），與本件進口報單申報規格相同，足見並未再行加工。該越南進口報單嗣雖經越南昌益公司更正為606MMx606MM或806MMx806MM（半成品規格），聲稱係昌益公司委任之報關業者誤繕，惟查該越南進口報單申報之總數量，係根據600MMx600MM或800MMx800MM之規格計算得來（見原處分卷3附件9），事後將規格更改為606MM×606MM或806MM×806MM，其總數量反不相符，足徵越南進口報單原申報之貨品規格應為600MM×600MM或800MM×800MM，即成品規格為正確之資料。況原告未能提出該越南進口貨物之中國大陸出口報關通關文件資料供核，空言主張自難認其為誤繕。
⒊拋光磚作業工序一般分為磚胚燒成及拋光修邊二階段，絕大
多數為工廠窯燒成品一次作業，拋光設備係一條自動連續生產線，所謂粗拋、精拋僅係調整生產線配置之磨石之粗細度，磚胚由輸送帶進入拋光機經刮平定厚處理後，進入粗拋、細拋、再削邊、上蠟、選色、包裝，生產線一次完成（見原處分卷3附件12，卷2附件7）。原告聲稱系爭貨物經由大陸進行粗拋（亮度4度）、選色、上蠟後，運至越南再從頭粗拋、精拋（亮度60度）、上蠟、選色，係將原本可一次完成之作業中斷後，再重新進行作業，不僅拋光製程中斷，又增加上保護蠟、去保護蠟之工序及人工成本，顯然不合成本效益。原告雖提出國立成功大學資源工程學系95年3月31日技術評估報告（原證10），主張拋光磚作業工序分二階段於兩地完成，技術可行。惟企業經營講求成本效應，前述將可一次可完成之作業，從中予以截斷，再從頭開始之加工工序，顯然違背經驗法則，亦不符合成本效益。理論上技術可行之事，與企業實際經營是否採行不可等同而論，該技術評估報告亦不足以為原告有利之證明。是被告綜合研判上情，認定系爭貨物產地為中國大陸，顯屬有據。
⒋本件既經被告查有前述可認系爭貨物產地為中國大陸之事證
，原告亦自承系爭貨物源自中國大陸製造，並非自始由越南昌益公司製造，其主張系爭來貨係經越南昌益公司加工為成品磁磚，即應提出相當之客觀具體事證以實其說。原告雖提出財政部關稅總局95年1月14日「查緝越南產品輸臺原產地疑義案件查證作業座談會」會議記錄（原證6）、經濟部國貿局95年4月21日貿服字第09500043430號函（原證7）、駐胡志明市辦事處商務組94年10月5日函（原補證54）、臺灣區陶瓷工會94年10月13日致財政部關稅總局函暨所呈「東南亞地區磁磚訪查報告」有關越南昌益公司產能之記載（原補證56）、越南昌益公司與嘉昌貿易有限公司間之銷售合同（原補證109）、廣東科達機電股份有限公司證明書（原補證110）、越南昌益公司設備現場照片（原補證111）、經濟部國貿局95年5月9日貿服字第09500054780號函（原證11）、臺灣區陶瓷工會95年8月28日台陶會榮字第147號函（原補證18）、加工設備技術參數（原補證112）、廣東科達機電股份有限公司拋光線產量證明（原補證113）、越南昌益公司出口報關單資料（原補證115）、產能說明表（原補證116）等件，作為越南昌益公司確有加工設備、具有系爭磁磚之加工產能之證明。惟本件爭執重點為系爭貨物於越南有無加工拋光之事實，並非越南昌益公司有無加工拋光磚之設備與產能，而具有設備產能與是否加工製造係屬二事，越南昌益公司縱然具有加工之設備與產能，並不等同系爭貨物為其加工完成，其自不足以為原告有利之證明。況原告未能提出系爭貨物在越南昌益公司具體加工製程及其生產線整線證明（包含所稱進口大陸磚胚入廠，至加工為成品出廠再行出口來臺之相關流程對應文件資料），無從據以認定系爭貨物係經越南昌益公司加工製成。至於原告所提越南進口貨物申報表（原補證120）、越南同奈海關局仁澤海關分局「半成品磚進出口稅申報核銷清單」（原補證121）、越南出口貨品申報表（原補證122），僅能顯示越南昌益公司有申報進口貨名「ADOBEOFPOLISHEDTILES」，申報出口貨名「POLISHEDTILE（UNGLAZED）」，進而為半成品磚進出口稅申報核銷之事實。經核該進口貨品申報表、出口貨品申報表內，均有「本人具結對本申報表上所申報之內容負擔法律責任」之記載，顯然未經查驗，即依申報者申報之內容進出口，況該出口貨品申報表之「B.海關檢查適用之部分」欄內載明係「按海關申報者自行申報之內容乃出口－免檢查貨品」，是縱然越南昌益公司以其進口半成品磚胚，經加工為成品磁磚為出口，申報進出口稅之核銷，亦不足以為系爭貨物為越南昌益公司加工拋光製成之證明。此外原告所提越南駐臺北經濟文化辦事處函（原補證117）、越南同奈工業區管委會決定（原補證118）、越南同奈省人民委員會各工業區管理處函（原補證119）、越南進口貨物申報表（原補證12
0）、越南同奈海關局仁澤海關分局「半成品磚進出口稅申報核銷清單」（原補證121）、越南出口貨品申報表（原補證122）、越南同奈海關局仁澤海關分局分局長之決定（原補證123）、越南同奈海關局局長之決定（原補證124）、用於生產出口之原料稅額計算明細報告（原補證125）、越南同奈海關局仁澤海關分局「進出口申報單清單」（原補證
126），依前所述，均與系爭貨物是否為越南昌益公司加工製成無涉，自不足取。
⒌原告既未能提出系爭貨物為越南昌益公司加工製成之客觀具
體事證，自不生越南昌益公司加工產能及系爭貨物加工附加價值率之問題。至於原告指摘被告未遵守利益迴避，仍委由檢舉人陶瓷公會提供鑑定意見，其公正性及客觀性顯有疑問云云。查進口貨物原產地認定委員會係由政府有關單位及學者專家所組成，為大陸物品之法定權責鑑定機關，而每位專家僅為委員會之一員，職在提供見解供全體委員討論，決議結論係與會委員綜合相關事證所為。況本件被告綜合上情研判，已足認定系爭貨物產地為中國大陸，業如前述，進口貨物原產地認定委員會之鑑定意見對於系爭貨物產地之認定實無影響，而檢舉人陶瓷公會所屬會員是否擔任進口貨物原產地認定委員會之諮詢專家，及該公會是否受託訪查東南亞地區磁磚生產加工情形，均與前開認定系爭貨物未經越南昌益公司加工製成之事實無涉，不足為原告有利之論據。
⒍系爭貨物雖有部分外包裝紙箱印刷「HPP」品牌，為國內復
盛窯業股份有限公司所有，惟查該公司董事陳慧仁（為原告董事陳美岑之配偶）即為越南昌益公司之總經理（見本院卷
2第133、136頁，原補證46－駐胡志明市辦事處商務組96年9月20日胡志商字第09600009460號函說明五），原告自承系爭貨物源自中國大陸，且瓷磚背面烙印"VERO"、"OMICA"、"OUMEI"等大陸廠牌，原告既未能提示確在越南加工為成品之客觀事證，業如前述，使用「HPP」品牌之包裝紙箱亦不足以否定系爭貨物產地為中國大陸。又原告所提產地證明書與前述查證結果不符，該證明書僅足以認為形式真正，難謂實質真正而為原告有利之認定。另原告聲請訊問證人駐胡志明市辦事處商務組秘書 高金玫 、越南駐臺北經濟文化辦事處副主任 胡效飛 、原產地認定委員會諮詢專家張國珍、韓雄文，不足為系爭貨物係由越南昌益公司加工製成之客觀具體事證，顯無必要。
⒎按國際貿易實務，買賣雙方對成交貨物之名稱、品質、規格
、產地等，均於成交時即有明確約定，而進口人自國外報運貨物進口，亦有據實申報所運貨物之名稱、品質、規格、產地等之義務。原告進口系爭磁磚，依前所述，應注意且非不能注意查知來貨產地以據實申報，竟未注意致有虛報情事，縱非故意，難謂無過失，自不得主張免責。
㈣綜上所述，原告主張均無可採，其有虛報進口貨物產地，逃
避管制之事證至為明確。從而被告據以為如事實概要欄所載之處分，訴願決定予以維持，均無違誤，原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
㈤兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第
1項前段，判決如主文。中華民國98年12月31日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官楊莉莉
法官陳心弘法官畢乃俊上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國99年1月4日
書記官李淑貞