臺北高等行政法院95年度訴字第3543號判決

裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第3543號判決

裁判日期：民國96年08月08日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第03543號原告環銓科技股份有限公司代表人甲○○董事長）住訴訟代理人丙○○被告財政部臺北市國稅局代表人 許虞哲 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年6月22日台財訴字第09500182350號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文訴願決定及原處分關於利息支出之核定部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：本件原告（原名為「環宇精密鋼構股份有限公司」）辦理民國（下同）88年度營利事業所得稅結算申報，營業收入淨額申報為新臺幣（下同）334,886,270元、營業成本申報為300,523,219元，嗣於90年6月5日申請更正營業收入淨額為739,581,996元（買賣收入309,705,460元＋工程收入429,876,536元）、營業成本為702,864,868元（買賣進銷成本349,695,114元＋工程成本353,169,754元），被告初查依臺北市稅捐稽徵處通報資料，以原告涉嫌漏未申報88年1月銷售額935,948元，遂予併計核定其營業收入淨額為740,517,944元；另依原告93年2月16日所送帳證資料審核，認買賣收入相關之進銷存及工程收入部分之收入實現、原料耗用、完工工程與未完工程成本等均無法勾稽查對，經於94年3月8日以財北國稅審一字第0940242073號函請原告提示相關進銷存明細、工程成本、在建工程成本分析表、工程合約、驗收資料及原帳證闕漏資料等供核，然逾期均未獲提示，遂依據所得稅法第83條及行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第6條第1項規定，核定營業淨利為83,879,113元（309,705,460元×9%〈行業別代號5239-11〉＋430,812,484元×13%〈行業別代號4900-99〉＝83,879,113元）。又原告利息收入申報為1,239,808元，申請更正為1,426,648元，然依歸戶清單所載，原告仍漏未申報中興商業銀行股份有限公司新莊分公司等金融機構利息收入合計330,118元，乃核定其利息收入為1,756,766元；而利息支出申報為33,229,018元，更正為32,385,600元，經查尚有12月29日及12月31日等計30,617,055元無帳證資料可稽，遂核定利息支出為1,768,545元（32,385,600元－30,617,055元＝1,768,545元）、全年所得額為86,568,229元，應納稅額為21,632,057元，並依所得稅法第110條第1項規定，計算匿報所得額為451,791元（935,948元×13%＋330,
118元＝451,791元），處以所漏稅額79,949元1倍之罰鍰79,900元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告認復查階段其已於94年10月4日以財北國稅法字第0940205266號函請原告於94年10月17日提示88年度相關帳證資料供核，始終未見原告提示，致無法審酌，遂以94年12月23日財北國稅法字第0940223453號復查決定書（下稱原處分）駁回復查，原告猶有未服，提起訴願亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：
（一）原告聲明：
１、訴願決定及原處分關於88年度營利事業所得稅及罰鍰部分均撤銷。
２、訴訟費用由被告負擔。
（二）被告聲明：
１、駁回原告之訴。
２、訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：
（一）原告主張之理由：
１、針對營業收入與營業成本部分，90年6月5日更正申報營業收入部分增加，惟收入、支出部分與原申報差異金額過大。被告依照營業淨利率核定部分，因之前會計師工程計算以完成工程為標準（完工比例法），故事實上當年度原告並無工程在進行（此可由當年度並無開出工程款之發票佐證）。88年1月因環境不景氣，原告發生跳票情事，導致各項工程延宕，均被要求依約賠償，原告當年度呈現虧損狀態，故當年度並無營業淨利，事實上，原告承包南山高中熊祥大樓之承包案，第三人川鐵金屬尚積欠原告貨款
331萬元，至今尚未清償，此部分應列為呆帳損失，居然還遭被告營業淨利核定所得。
２、買賣業是否未交付適用進銷存明細表導致適用同業利潤標準部分，嗣已補具進銷存明細表供參，另營業費用均有憑證可稽，應以憑證為核定標準，然被告卻按照營業淨利核定，僅為減少查帳之繁瑣，然而對原告而言，雖然憲法明定人民有納稅之義務，然依稅法而言，是要針對真實所得發生而言，以營業淨利去核定所得，事實上是違反所得課稅的原理，原告主張被告應盡查核之責任。
３、利息收入與利息支出部分，88年度利息收入與利息支出，因88年銀行利息部分並未繳納，而係在法院拍賣時扣除。
利息支出部分：利息支出部分包括有擔保借款及無擔保借款原申報3千多萬元，核定以有憑證部分入帳為1百多萬，其他部分無憑證，惟原告之不動產當時因金融風暴影響，利息部分無法支付，但依據會計法則發生時將帳上登載共3千餘萬元，當時以傳票方式登載，因不動產當時尚未拍賣完結，今補陳資料如下：
（1）臺灣臺中地方法院88年度執梅字第17680號①債權人：華南商業銀行
87/10/5-90/9/26（1088天）1,360,884元，88/1/1-88/12/31利息1,360,884/1088×365=456,547元②債權人：世華商業銀行
87/10/31-90/11/12（1109天）1,505,024元，88/1/1-88/12/31利息1,505,024/1,109×365=495,342元
（2）臺灣臺中地方法院93年度執秋字第466號87/11/25-93/05/4（1988天）280,106元88/1/1-88/12/31利息280,106/1,988×365=514,288元
（3）臺灣臺北地方法院88民執戊字第11256號88/1/31-89/8/24（540天）4,139,054元88/1/31-89/8/24（540天）677,322元4,139,054+677,322=4,816,376元4,816,376/540天×334=2,979,018元
（4）故利息部分可明確得知應將原剃除部分補增列456,547+495,342+514,288+2,979,018=3,985,305元。
（5）原告復補陳當時購買不動產之合約，均載明不動產之尾款部分雙方同意由買方向銀行申貸之相關證明文件，足證向銀行借款之利息支出均用於購置不動產。
（二）被告主張之理由：
１、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第24條第1項、第83條第1項及第
110條第1項所明定。次按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為行為時查核準則第6條第1項所規定。
２、本件原告雖於復查、訴願及行政訴訟等階段提出多項主張，然始終未提示相關帳證資料供核，致被告無從審酌，被告核定全年所得額86,568,229元，並處罰鍰79,900元，經核並無不合，所訴核無足採。
３、原告88年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出33,229,018元，復更正32,385,600元，被告以其中30,617,
055元無帳證資料可稽，核定利息支出1,768,545元。嗣查，債權人華南商業銀行股份有限公司、世華聯合商業銀行股份有限公司及國泰世華商業銀行股份有限公司拍賣之標的物，均經原告列報於長期投資項下，依行為時查核準則第97條第9款但書規定，非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項，系爭土地部分利息支出976,339元自不得認列為本年度費用，房屋部分利息支出489,838元則應予追認。另債權人第一商業銀行股份有限公司拍賣之標的物列報於固定資產項下，是原告之主張核屬可採。綜上，原核定利息支出1,768,545元應予追認3,468,856元（489,838＋2,979,018），變更核定5,237,401元。
理由
一、本件被告代表人 張盛和 於訴訟進行中變更為許虞哲，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：原告88年1月因環境不景氣，發生跳票情事，導致各項工程延宕，當年度呈現虧損狀態，故並無被告核定之營業淨利情事，至營業費用均有憑證可稽，應以憑證為核定標準，另利息支出部分，因原告之不動產當時受金融風暴影響，88年銀行利息部分並未繳納，而係在法院拍賣時扣除，當時因不動產尚未拍賣完結，故以傳票方式登載，為此，依行政訴訟法第4條第1項規定，提起本件行政訴訟，求為判決如訴之聲明所示云云。
三、被告則以：本件原告因未提示相關帳證資料供核，致被告無從審酌，始依行為時所得稅法第24條第1項、第83條第1項、第110條第1項及查核準則第6條第1項規定，核定原告該年度所得額，至於利息支出部分，原告之債權人華南商業銀行股份有限公司、世華聯合商業銀行股份有限公司及國泰世華商業銀行股份有限公司拍賣之標的物，均經原告列報於長期投資項下，依行為時查核準則第97條第9款但書規定，非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項，系爭土地部分利息支出976,
339元自不得認列為本年度費用，房屋部分利息支出489,83
8元應予追認；原告之債權人第一商業銀行股份有限公司拍賣之標的物列報於固定資產項下，故其主張核屬可採。從而，原核定利息支出1,768,545元應予追認3,468,856元（489,838＋2,979,018）等語，資為抗辯。
四、經查，本件原告辦理88年度營利事業所得稅結算申報，營業收入淨額申報為334,886,270元、營業成本申報為300,523,
219元，嗣於90年6月5日申請更正營業收入淨額為739,581,996元（買賣收入309,705,460元〈行業別代號5239-11鋁、不鏽鋼門窗批發〉＋工程收入〈行業別代號4900-99其他營造業〉429,876,536元、營業成本為702,864,868元（買賣進銷成本349,695,114元＋工程成本353,169,754元），被告初查依臺北市稅捐稽徵處通報資料，以原告漏未申報88年1月銷售額935,948元，遂予併計核定其營業收入淨額為740,517,944元；另以原告經被告通知後仍未就買賣收入相關之進銷存及工程收入部分之收入實現、原料耗用、完工工程與未完工程成本等提示可供勾稽查對之帳證資料，遂依所得稅法第83條及查核準則第6條第1項規定，核定營業淨利為83,879,113元。又原告利息收入申報為1,239,808元，申請更正為1,426,648元，然漏未申報中興銀行新莊分行等利息收入330,118元，乃核定其利息收入為1,756,766元；而利息支出申報為33,229,018元，更正為32,385,600元，惟其中30,617,055元無帳證資料可稽，遂核定利息支出為1,768,545元、全年所得額為86,568,229元，應納稅額為21,632,057元，並依所得稅法第110條第1項規定，計算匿報所得額為451,791元（935,948元×13%＋330,118元＝451,79
1元），處以所漏稅額79,949元1倍之罰鍰79,900元（計至百元止）等情，為兩造所不爭執，且有原告更正前後88年度營利事業所得稅結算/87年度未分配盈餘申報書、復查案件審查報告書、審查報告書、被告審查三科違章資料通報單、台北市稅捐稽徵處信義分處89年5月3日北市稽信義創字第89903135號函暨處分書、被告93年1月6日及93年2月3日通知函、94年3月8日財北國稅審一字第0940242073號函、行業別標準代號表等件附原處分卷及本院卷可稽，洵堪認定。至於兩造爭執原告88年度營業淨利、營業費用及利息支出部分之核定是否適法部分，本院判斷如下：
（一）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」分別為所得稅法第24條第1項、第83條及第110條所明定。又按「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」為營利事業所得稅查核準則（簡稱查核準則）第6條第1項所明定。
（二）本件原告88年度營利事業所得稅結算申報，營業收入淨額為334,886,270元、營業成本為300,523,219元，嗣更正營業收入淨額為739,581,996元（買賣收入309,705,460元，＋工程收入429,876,536元）、營業成本為702,864,
868元（買賣進銷成本349,695,114元＋工程成本353,169,754元），嗣經被告依台北市稅捐稽徵處通報資料，查得原告漏未申報88年1月銷售額935,948元（台北市稅捐稽徵處信義分處89年5月3日北市稽信義創字第89903135號函暨處分書、違章資料通報單附原處分卷第151頁至第
153頁參照），已如前述，從而，被告遂予併計核定其營業收入淨額為740,517,944元（計算式：739,581,996元＋935,948元＝740,517,944元），自無不合。又本件前經被告於93年1月6日、93年2月3日要求原告提示相關證明所得額之帳簿、文據等資料供核，原告雖於93年2月16日檢送部分帳證資料，惟其所提示之資料就買賣收入相關之進銷存及工程收入部分之收入實現、原料耗用、完工工程與未完工程成本等均無法勾稽查對，嗣經被告再於94年3月8日以財北國稅審一字第0940242073號函要求提示相關進銷存明細、工程成本、在建工程成本分析表、工程合約、驗收資料及原帳證闕漏資料等供核，逾期均未獲提示，而原告於訴訟進行中亦自承相關帳證資料已找不到乙事屬實（96年5月16日言詞辯論筆錄第2頁參照），從而，原處分依據所得稅法第83條及查核準則第6條第1項規定，就原告申報收入業別依同業利率核定原告當年度之營業淨利為83,879,113元（買賣收入309,705,460元×9%〈行業別代號5239-11鋁、不鏽鋼門窗批發〉＋工程收入430,812,484元×13%〈行業別代號4900-99其他營造業〉＝83,879,113元），於法亦無違誤。原告就此主張88年因環境不景氣，當年度呈現虧損狀態，並無營業淨利情事，且營業費用均有憑證可稽，應以憑證為核定標準云云，核無可採。
（三）又利息收入部分，原告原申報為1,239,808元，申請更正為1,426,648元，惟查，原告當年度尚取得中興商業銀行股份有限公司新莊分公司327,632元、聯邦商業銀行股份有限公司南京東路分公司15元、台北國際商業銀行股份有限公司八德分公司1,607元、中興商業銀行股份有限公司中山分公司18元、台灣土地銀行股份有限公司忠孝分公司30元、國泰世華商業銀行股份有限公司松江分公司816元，合計330,118元一節，有課稅資料歸戶清單、原告總分類帳附原處分卷第205頁、第154頁至第158頁可參，是被告依查得資料核定原告當年度之利息收入為1,756,766元，洵屬有據。從而，原告當年度短漏報所得額合計為451,791元（935,948元×13%＋30,118元＝451,791元）一節，亦足認定。
（四）至於利息支出部分：原告原申報為33,229,018元，嗣更正為32,385,600元，被告則以其中30,617,055元無帳證資料可稽，核定利息支出1,768,545元。原告就此主張當年度有支付債權人第一商業銀行股份有限公司利息共計2,979,
018元部分，業據原告於訴訟進行中提出臺灣台北地方法院民事執行處通知（88年度民執戊字第11256號拍賣抵押物強制執行事件）為證，而審諸該強制執行事件債權人第一商業銀行股份有限公司拍賣之標的物，前經原告列報於固定資產項下一節，有原告財產目錄明細表附原處分卷第
116頁可憑，是原告主張此部分利息支出係供業務使用，上開利息業於前揭標物經法院拍賣時扣抵，當時亦已以傳票方式登載，應准予認列等語，即屬可採。至於原告當年度關於華南商業銀行股份有限公司、世華聯合商業銀行股份有限公司及國泰世華商業銀行股份有限公司部分之利息支出，關於土地部分被告辯稱原告將之列報於長期投資項下，依行為時查核準則第97條第9款但書規定，非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項，系爭土地部分利息支出976,339元自不得認列為本年度費用，固非無據，惟關於房屋部分利息支出489,838元部分無行為時查核準則第97條第9款但書規定之限制，原處分否准此部分之認列，未於全年原告所得額中予以調減並核算應納稅額亦有違誤，是原告就此所訴核屬可採。
五、關於罰鍰部分：
（一）次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第110條所明定。
另稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表「營利事業所得稅目所得稅法第一百十條第一項納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰」部分，明定「…二、漏稅額超過新臺幣五萬元者…處所漏稅額一倍之罰鍰」，而上開裁罰金額或倍數參考表係主管機關財政部，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得稅、貨物稅、菸酒稅、營業稅等稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰額度，復就行為人是否已補繳稅款、以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及何時承認等分別作為減輕處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸。從而，稅捐稽徵機關援引上開裁罰基準作成行政處分，自屬適法。
（二）經查，本件原告當年度有短漏報所得額451,791元，已如前述，則原處分審酌原告漏報或短報課稅所得額451,791元之違章情節，按原告所漏稅額79,949元科處1倍之罰鍰79,900元（計至百元止），核與前揭規定尚無不合。至於，原處分關於利息支出之核定固有違誤，惟所得稅法第11
0條規定之裁罰，乃就納稅義務人漏報或短報之課稅所得額為之，原告當年度之全部應納稅額及申報核定應納稅額或因利息支出之追認而同行減少，惟就原告當年度短漏報所得額為451,791元及漏稅額為79,949元部分則不生影響，是該部分與本件裁罰無涉，併此敘明。
六、綜上所述，原處分就利息支出部分之核定，於法未合，訴願機關未予糾正亦有未洽，原告據以指摘，求為撤銷此部分之判決，洵屬有據，應予准許，爰將此部分之原處分及訴願決定予以撤銷，由被告另為適法之處分。逾此部分，原處分關於88年度營利事業所得稅及罰鍰部分之核定認事用法，並無違誤，訴願決定就此部分遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷該部分訴願決定及原處分，為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法，經核與判決之結果不生影響，無庸逐一論述，併予敘明。
八、據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條之規定，判決如主文。
中華民國96年8月8日
第一庭審判長法官王立杰
法官林惠瑜法官周玫芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年8月8日
書記官何閣梅