裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第5925號判決
裁判日期：民國91年10月11日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決九十年度訴字第五九二五號
原告元康商業股份有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人乙○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年八月十七日台財訴字第０八九００八二二四六號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告因民國（下同）八十五年度營利事業所得稅，原列報營業收入新台幣（下同）三０、一七一、四三０元，全年所得額為二一、九三四、八八０元，利息支出
二二、四三○、○七五元，預付土地款二○一、四三○、五○○元；經被告初核以預付土地款未計算資本化利息，乃核算應資本化之利息支出為一一、八三九、四七二元，另自其他損失轉入商業本票手續費二、三二九、五八一元，核定利息支出為一二、九二○、一八四元，全年課稅所得額為二一、九一一、五五六元，補徵稅額五、０三六、四八八元。原告不服，就利息收入、利息支出及其他損失等項，申請復查未獲變更，復就利息支出乙項，提起訴願經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分關於利息支出部分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告八十五年所列報之利息支出，有無係購買非屬固定資產土地之借款利息，因利息資本化而不得列報，及該利息資本化之金額是否過高。
㈠原告主張之理由（原告未於言詞辯論期日到庭，據其起訴狀及準備程序所為之主張及陳述）：
⒈按「土地如未進行開發或建造工作，不得將購置土地之利息資本化」為財務會計準則第三號公報關於「利息資本化會計準則」第四項所明定。
⒉原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，列報利息支出二二、四三０、０七
五元，均為向金融機構借款作營業週轉之用，並無土地專案貸款，原無利息資本化之適用，況依首揭規定，土地未進行開發或建造工作，不得將購置土地之利息資本化，原告八十五年間支付系爭預付土地款係購買台中縣東勢子段、新店安坑段土地，因尚未過戶，故不可能進行開發或建造工作，被告按帳列預付土地款予以利息資本化，調減利息支出，核與規定不符。
⒊原告上期（八十四年度）預付土地款餘額為一八六、四三一、五００元，包括
八十四年度淨增加數六一、三００、０００元，而八十四年度原告並未增加銀行借款或增加發行商業本票，故上開八十四年度預付土地款增加數六一、三０
０、０００元，與借款無關，自無營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第九十七條第九款利息資本化之適用，另八十三年底預付土地款餘額二七二、
四一四、三二０元，減除訴外人 李中山 土地解約款一四七、二八二、八二０元後之餘額一二五、一三一、五００元，原告亦非以銀行借款支應，而係以出售長期投資股票款支付，故由上期遞延本期之預付土地款一八六、四三一、五００元，均無利息資本化之適用。原告八十五年度帳列預付土地款餘額為二０一、四三０、五００元，故八十五年度預付土地款淨增加數為一五、０００、０００元，而原告八十五年度增加銀行借款一五０、０００、０００元，同時長期投資亦增加一三九、三九二、五００元，故可謂銀行借款增加數有甚大部分係用於長期投資，小部分才用於購買土地一五、０００、０００元，惟被告以原告預付土地款二０一、四三０、五００元之資金全數來自借款，而予利息資本化，全然漠視原告其他營運資金之運用，顯與事實不符。
㈡被告主張之理由：
⒈按「購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續後之借款利息，
可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」為查核準則第九十七條第九款所規定。
⒉原告主要營業項目為委託營造廠商興建國民住宅及商業大樓出售出租業務，而
系爭原告購買台中縣東勢子段、新店安坑段土地，尚未辦理過戶及進行開發或建造工作，因原告購置非屬固定資產之土地，依查核準則第九十七條第九款規定，就其本期利息支出予以資本化，核與查核準則第二條第一項：「營利事業所得稅之調查、審核，應依稅捐稽徵法、所得稅法及本準則之規定辦理，其未經規定者，依有關法令之規定辦理。」所定適用法令之順序並無不合，即系爭利息資本化尚無優先適用財務會計準則相關規定之情事。從而被告以原告八十五年度列報利息支出達二二、四三０、０七五元，預付土地款二０一、四三０、五００元，惟其自有資金及銀行借款混同使用，乃依首揭規定按每月預付土地款餘額設算之利息金額與當月實際發生之利息支出比較從低認定土地利息資本化金額一一、八三九、四七二元，自原告列報之利息支出項下減除，核無違誤。
理由
一、原告經合法通知，無正當理由而未於言詞辯論期日到場，核無民事訴訟法第三百八十六條所列各款之情形，爰依行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十五條第一項前段，依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
二、按「購買土地之借款利息，應列為資本支出，經辦妥過戶手續後之借款利息，可作費用列支。但非屬固定資產之土地，其借款利息應以遞延費用列帳，於土地出售時，作為其收入之減項。」為查核準則第九十七條第九款所規定。
三、本件原告八十五年營利事業所得稅結算申報，原列報利息支出為二二、四三０、０七五元，惟原告主要營業項目為委託營造廠商興建國民住宅及商業大樓出售出租業務，而其購買之台中縣東勢子段、新店安坑段土地，尚未辦理過戶及進行開發或建造工作等情，為原告所不爭執，則堪認系爭土地非屬固定資產之土地，自有查核準則第九十七條第九款規定之適用。原告主張其並無土地專案借款，應無利息資本化之適用云云，並不足採。被告依查核準則第九十七條第九款規定，就原告八十五年度利息支出予以資本化。並考慮原告將自有資金及銀行借款混同使用而依每月平均利率，按每月預付土地款餘額設算之利息金額與當月實際發生之利息比較予以核算應資本化之利息支出為一一、八三九、四七二元（月平均利率及每月資本化利息金額詳見處分卷附件二），並自其他損失轉入商業本票手續費
二、三二九、五八一元，核定利息支出為一二、九二０、一八四元，此有審查報告書附原處分卷可證，核無不合，訴願決定予以維持，亦屬妥當。
四、原告主張依財務會計準則第三號公報關於「利息資本化會計準則」第四項規定土地未進行開發或建造工作，不得將購置土地之利息資本化，原告八十五年度支付系爭預付土地款係購置台中縣東勢子段、新店安坑段土地，因尚未過戶，故無可能進行開發或建造工作，被告按帳列預付土地款予以利息資本化，與上開財務會計準則第三號公報規定不符，另原告八十三年預付土地餘款一二五、一三一、五００元，係以出售長期投資股票款支付，八十四年雖增加六一、三００、０００元，並未借款，八十五年度增加銀行借款一五、０００、０００元，同時長期投資亦增加一三九、三九二、五００元，故可謂銀行借款增加數有甚大部分係用於長期投資，小部分才用於購買土地，利息資本化金額過高云云。惟上開規定利息資本化會計之財務會計準則，係關於財務會計之規定，本件涉及稅務會計，應優先適用稅務相關法令，即前開查核準則第九十七條第九款之規定，自不得以財務會計準則之規定指摘原處分違法。而基於協力義務，原告一般性貸款是否與購置土地有關，應由原告就其資金來源之運用，提出充分說明（另參照財政部八十六年七月二十四日台財稅字第八六一九０八０五四號函）。查原告八十三年預付土地款係現金增資款、營運收入、預收股款與銀行借款等資金混同使用之事實，為改制前行政法院八十九年判字第一二一０號判決所認定，此有該判決書附訴願卷可稽；八十四年則是自有資金及借款混同使用之事實，為本院九十年度訴字第五九二一號確定判決(原告敗訴未上訴)所認定，亦有該判決書附卷可按；依原處分卷內原告帳簿所載，原告八十五年亦是資金及銀行借款混同使用。從而，原告未能就其一般性貸款充分說明其與購置土地無關，被告以原告本期列報利息支出達二二、四三０、０七五元，預付土地款二０一、四三０、五００元，按每月預付土地款餘額設算之利息金額與當月實際發生之利息支出比較從低認定土地利息資本化金額一一、八三九、四七二元，並無不當，資本化金額亦難謂過高。原告所訴各節並不足採，其訴應予駁回。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五條第一項前段、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。中華民國九十一年十月十一日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官姜素娥
法官林文舟法官陳國成右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年十月十一日
書記官李金釵