裁判字號：最高行政法院90年判字第1997號判決
裁判日期：民國90年11月01日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
最高行政法院判決九十年度判字第一九九七號
原告泰菁興業有限公司代表人甲○○被告財政部關稅總局代表人 萬居 財右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服行政院中華民國八十九年二月二十三日台八九訴字第○五四二三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實緣原告委託瑝統報關有限公司於民國八十七年十一月十一日向財政部高雄關稅局申報自 印尼 進口INDONESIANFINISHEDFLOOR一批，報單號碼：ＢＣ＼八七＼Ｔ一九七＼○○○六號，報列海關進口稅則第四四一二．一三．二○號，互惠稅率百分之十七，經該局按原申報稅則稅率課稅放行。原告以來貨應歸列稅則第四四一八．三○．○○號云云聲明異議，經該局加具意見報請被告評定異議駁回。原告不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂：一、財政部八十三年六月三十日台財關字第八三○二九五八五二號行政命令違反程序正義，其非補充法律之不足，而係不依法行事，致原告損失近八倍關稅。被告八十七年十月四日規定對進口稅則號別歸列不當處理原則第三項「行為延續性、持續性頻繁進口」，財政部為顧及進口人之權益，其發布自有維護人民之權益，有中央法規標準法第十六、十七、十八條之適用。二、「地板」為本案各相關機關所共同確認之貨品，且系爭貨物經我國駐比利時代表處比利（八五）字第五○五號函貨名INDONESIANFINISHEDFLOORING，被告稱「銘木拼花地板」與原告申報貨品貨名或高雄關稅局查驗貨品「貼面合板加工複合地板」，二者完全不同，前者比利時代表處向世界海關組織查得之資料與本案來貨是否相同，既無規格、組織、結構、成分，又非原告申報之貨物，且貨名不同，可知其查詢者與本件貨品斷不相同。另被告對上述二者未能相互平衡尊重，既經共同確認為「地板」，則應使用海關稅則解釋準則來分類。惟一再訴願決定更改進口稅則係被告依據國際商品統一分類制度（簡稱Ｈ．Ｓ）註解中文版更改進口稅則，於法自屬有違。蓋我國非世界組織（ＷＣＯ）之會員國，更為主權獨立關稅自主的國家，故Ｈ．Ｓ非法律，即不能作為更改進口稅則之依據。三、按中國人使用中國人立法之法律，即本案依關稅法第三條及中華民國海關進口稅則規定分類，從我國資深學者之論著可知海關進口稅則為課徵進口關稅的一項重要依據，亦是經過立法程序制定的法律，其定義、解釋準則除各分類品目及各種註另有規定者從其規定外，一律適用於所有分類，其分類亦有一定之原則，如不適合準則一時，則用準則二，各節所列之具有特殊性者，較僅具一般性者為優先適用，如再無法歸類稅則時，則用準則四等，即被告查不到適當貨名時，應查對Ｈ．Ｓ註解內案例之貨名、製造方法，據以為分類之依據。若所有明確之貨名各節均不適合時，就要考慮依解釋準則四：「貨品未能依前述準則列入任何稅則號別者，應適用其性質最類似之貨品所屬之稅則號別」，故系爭「化妝合板加工複合地板」，應依準則四歸入最類似的貨品所適用之節，即稅則四四一八．三○．○○號內。惟被告不但未依合理、合法之稅則原則將系爭來貨作妥當的分類，反以「合理假象」與「行政裁量」等藉口違法分類，造成原告損害。四、被告以Ｈ．Ｓ中文版作為更改系爭貨物稅則分類之依據，係屬違反中華民國進口稅則解釋準則分類原則之行為。系爭來貨申報規格為12mmx303mmx1818mm係屬於「長方形」，而被告亦稱來貨可能加工成第四四○九節所敍述之形式等，實已賦予系爭來貨第四四一八節物品之主要特性，則依其邏輯同註解第四四○九節之詮釋，來貨即應歸入稅則第四四○九節內，被告顯然未詳加審視，蓋如被告查不到適當貨名時，就查對Ｈ．Ｓ註解內案例之貨名、製造方法，據以為分類之依據，殊不知該註解只是參考資料，若依Ｈ．Ｓ正規分類程序即可適當分類者，何需捨本逐末，反而以註解資料做為分類依據，被告依錯誤之分類標準，自不能得到正確分類之結果。五、綜上，原處分自屬違法，爰請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：一、查財政部七十七年三月二十三日台財關第000000000號函規定，海關如發現進口貨品多年歸列之稅則號別不當，擬變更其號別課稅且將影響進口人之權益者，除已明文修訂者外，應先報部核定，其意旨在尊重進口人權益及維護租稅公平原則。本案類同貨品稅則見解之變更，係海關發現進口貨品多年歸列之稅則號別不當，經被告參照前開財政部核示原則，函報財政部建議變更原行之多年稅則，並奉財政部八十三年六月三十日台財關第000000000號函同意參據Ｈ．Ｓ註解之詮釋歸列於稅則第四四一二節加工合板項下適當號列，並非如原告指稱之不依法行事。又系爭來貨之稅則原即應歸列第四四一二節，財政部就實際進口貨品應適用何項稅則號別，准改依適當之稅則歸列，並非法令之發布，自無須依中央法規標準法辦理。二、查與本案來貨相同之銘木拼花地板，前經經濟部國際貿易局函請我駐比利時代表處向世界關務組織查詢結果，認所附貨樣以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，有財政部八十五年十二月二十四日台財訴第000000000號函附駐比利時代表處函可稽，且該處又於八十五年十一月二十九日以比利（八五）字第五○五號簡函復財政部敍明世界關務組織於Ｈ．Ｓ會議中已獲致相同結論，認與原告進口相同之貨物，應歸列稅則第四四一二節項下。復依該處八十六年七月十日比利（八六）字第三二九號簡函所附世界關務組織會議報告資料（DOC.40.475E)已敍明樣品規格，寬大約三十公分，長約一八○公分，由合板（八至十二公釐厚）表面貼銘木薄片組成，兩端製舌榫，兩邊製溝槽，其規格、組織、成分、製造流程均與本案來貨相符合。是以高雄關稅局以系爭來貨為已開槽（凹凸槽）之貼面合板加工複合地板，每層單板厚度均未超過六公釐，予以歸列稅則第四四一二．一三．二○號，依現行海關進口稅則附則一規定，辦理稅則歸列，並無不當，與我國是否為世界關務組織之會員國無關。三、查海關進口稅則附則一載有「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之國際商品統一分類制度（Ｈ．Ｓ）註解及其他有關文件辦理。」次查國際商品統一分類制度註解說明一：「我國進口稅則自七十八年一月一日起實施以關稅合作理事會（Custo
msCooperationCouncil）制定之國際商品統一分類制度（TheHarmonizedCommod
ityDescriptionandCodingSystem）為基礎編訂而成。有關貨品之分類及號別之認定應依據解釋準則及附則所載有關規定辦理。」系爭貨物依其製造過程、結構及加工情形，仍屬合板狀態，依前揭規定，參據Ｈ．Ｓ有關註解之詮釋，將之歸列專屬稅號第四四一二節，依法並無不合。再查Ｈ．Ｓ註解對四四一八節項下之「木製拼花地板」已明示，係由置於一層或多層木材之支撐物上之拼花木條所構成者，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯有不同，分列不同稅則號別中，自應依「國際商品統一分類制度解釋準則」準則一之規定辦理，而來貨確應歸列稅則第四四一二節之理由已如前述，並無可歸列於二個以上稅號之情事，自無該準則三（甲）及準則四之適用。四、查進口稅則第四十四章章註四稱：「所加工之形狀如彎曲狀、波紋狀、孔洞狀或切割或裂成其他形狀（正方形或長方形者除外）」，係指第四四一○、四四一
一、四四一二節產品，縱經切割或裂成正方形或長方形以外之形狀，如梯形、菱形、三角形者，亦涵蓋在內，並非排除正方形或長方形。五、系爭來貨經查驗結果，係由五層單板膠合而成，以柳按合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製舌榫之加工合板。並檢附貨樣送請國立台灣大學森林學系鑑定結果，系爭貨物係為櫻桃木化粧單板貼面化粧合板加工而成之木質複合地板（俗稱銘木地板），應屬海關進口稅則第四四一二節之加工合板。則本案來貨鑑定結果，核與查驗結果相符，依現行海關進口稅則附則一及解釋準則規定，歸列進口稅則第四四一二節加工合板項下適當號列，應屬正確，且查類同貨品稅則號別之行政爭訟，自八十三年迄今已逾百餘案，均獲鈞院終局判決原告之訴駁回確定，原告主張要求歸入第四四一八．九○．九○項下應無理由，原處分並無違法，請判決駁回原告之訴等語。
理由按行為時稅則第四四一二．一三．二○號為加工合板，至少有一外層由下述熱帶樹類製成者：亞布拉、卡雅桃花心木、非洲紅豆樹、耶口、亞蘭柳桉、山查子木、安妮格、亞佛迪雷、亞卓比、巴卓比、巴杜柳桉、輕木、白瓜利木、黑瓜利木、卡迪佛、南美香樁、遠比瑪、暗紅柳桉、虎木、非洲緬、象牙海岸欖仁、南美破布木、吉貝、九芎木、伊倫巴木、南美雅楠、南美風鈴木、伊洛可木、賈玻提木、南洋桐、傑庫提巴、沙巴野牡丹、江片樹、鋼柏木、油仔、柯西伯桃花心木、柯提比、美洲蘋婆、淺紅柳桉、林巴欖仁、月桂樹、南美人心果、桃花心木、瑪薣木、非洲黑胡桃、南洋銀葉樹、巴考柳桉、霍伯木、太平洋鐵木、梅爾保木、桂蘭、莫阿比木、非洲銀葉樹、春茶、歐比其、歐蔻美、翁扎比利、大葉漆、歐凡柯爾、歐及果木、花梨木、南洋胡桃木、瓜地馬拉黃檀、異黃檀、巴西黃檀、玫塊黃檀、象牙木、黑板樹、四裂木、白木、沙比利桃花心木、沙圭木棉、白花木西伯桃花心木、斯庫丕拉、南美樁、柚木、蒂瑪桃花心木、托勒木、巴本木、白柳桉木、黃柳桉，每層厚度不超過六公厘者，互惠稅率百分之十七；同稅則第四四一八．三○．○○號為「木製拼花地板」，互惠稅率百分之二．五。本件原告委託瑝統報關有限公司於八十七年十一月十一日向財政部高雄關稅局申報自印尼進口INDONESIANFINISHEDFLOOR一批，報列海關進口稅則第四
四一二．一三．二○號，互惠稅率百分之十七，經該局按原申報稅則稅率課稅放行。原告復以來貨係拼花地板，由一小塊一小塊拼湊而成，規格一致，僅適用於地板唯一一途，應歸列稅則第四四一八．三○．○○號云云聲明異議，經該局加具意見報請被告評定以，稅則第四四一八節木製拼花地板係指木質實木地板（或木質實木拼花地板），而本案貨物係由素面合板經加貼天然木材單板成為貼面加工合板後，再經鋸裁及開凹凸槽榫成為貼面合板加工複合地板，異議理由所稱係由一小塊一小塊木板拼湊而成，顯與事實不符。又經檢樣送國立台灣大學森林學系鑑定結果，來貨為五層合板、貼面櫻桃木化妝單板膠合而成之化妝合板加工之木質複合地板，應屬海闖進口稅則四四一二節之加工合板。且有關此類貨物，據我國駐比利時代表處於八十五年十一月二十九日函稱，印尼海關代表曾攜貨樣，於世界海關組織Ｈ．Ｓ會議中提請討論並獲致結論，核列於稅則第四四一二節相關稅號項下，足見海關原核定之稅則號別應屬妥適，乃評定異議駁回。原告仍不服，以與系爭來貨相同案情之另案經行政院台八十四訴字第四五三六八號再訴願決定及財政部台財訴字第八五二一三五一八二號訴願決定撤銷原處分，於稅則未通盤檢討及經世界海關組織認定前，仍以按稅則第四四一八．三○．○○號課徵關稅為適法，且依我國駐比利時代表處檢樣向世界海關組織合作理事會相關承辦單位查復結果並未硬性訂定標準云云，訴經一再訴願決定結果，除持與原評定相同之論見外，並以Ｈ．Ｓ註解中文版第五七三頁對稅則第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇之解釋及同註解第五六九頁有關稅則第四四○九節之解釋，系爭來貨原申報貨名為IND0NESIANFINISHEDFLOOR，由五層單板膠合而成，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，依高雄關稅局查驗為已開榫槽（凹凸槽）之貼面合板加工複合地板，每層厚度均未超過六公厘，核與上開註解之解釋相符；又有關化妝合板加工複合地板（即貼面或化妝合板已開舌榫及槽榫加工者）之稅則分類，經該部八十三年六月三十日台財關第000000000號函釋同意參據Ｈ．Ｓ註解歸列稅則第四四一二節加工合板項下適當號列。稅則第四四一八．三○．○○號係木製拼花地板，其製程為原木經鋸裁成木板，再經烘窯烘乾，最後經多面刨機、刨製成型，並開凸凹槽，製成木製實木地板（或木質實木拼花地板），與來貨之銘木拼花地板製程：角材－鉋光－定尺－拼接成板材－鉋薄片（○．三－○．六MM厚度）－貼於素面合板表面－鋸裁成板條－四方開凹凸槽觀之，核非屬稅則第四四一八．三○．○○號貨品。來貨以素面合板為基材，上貼銘木拼花薄片，並非一塊一塊實木板條直接拼貼於素面合板上，而係由實木板條併接成地板，平切薄片（○．三－○．六MM厚度），再貼於素面合板上，係屬二次加工化妝合板複合地板，依來貨製造過程及加工情形仍應歸列稅則第四四一二．一三．二○號。相同案件亦經本院八十六年度判字第二八一六號判決駁回有案，來貨歸列稅則第四四一二．一三．二○號並無違誤。又來貨經送請國立台灣大學森林學系鑑定為化妝合板加工之複合地板，有國立台灣大學森林學系木材物理研究室八十七年十二月二日試驗報告書－試驗編號0000000附原評定卷可稽，是高雄關稅局將來貨歸列稅則第四四一二．一三．二○號，按互惠稅率百分之十七課徵關稅，並無不當，遂駁回其訴願及再訴願，揆諸首揭說明，經核並無違誤。原告起訴主張詳如事實欄之所載，前已論明部分，爰不再贅述。經查系爭來貨經查驗結果，係由五層單板膠合而成，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製舌榫之加工合板，有高雄關稅局在系爭進口報單上之簽註可參。經該局檢附貨樣送請國立台灣大學森林學系鑑定結果，係為櫻桃木化粧單板貼面化粧合板加工而成之木質複合地板（俗稱銘木地板），應屬海關進口稅則第四四一二節之加工合板，亦有國立台灣大學森林學系木材物理研究室之試驗報告書附卷可稽。系爭來貨經鑑定結果，既與查驗情形相符，依現行海關進口稅則附則一及解釋準則規定，歸列進口稅則第四四一二節加工合板項下適當號列，應屬正確，被告評定予以維持，並不違法。次查依財政部七十七年三月二十三日台財關第000000000號函釋，海關對於進口貨品之稅則歸類，如發現所歸列之類目號別不當，擬變更其稅則號別課稅，且將影響進口人之權益者，除已明文修訂者外，應先報財政部核定。本件類同貨品稅則見解之變更，係海關發現進口貨品多年歸列之稅則號別不當，經被告參照上開財政部核釋原則，函報財政部建議變更原行之多年稅則，並經財政部八十三年六月三十日台財關第000000000號函同意參據Ｈ．Ｓ註解之詮釋歸列於稅則第四四一二節加工合板項下適當號列，並非如原告指稱之行政命令違反程序正義，不依法行事。又查Ｈ．Ｓ註解對四四一八節項下之「木製拼花地板」已明示，係由置於一層或多層木材之支撐物上之拼花木條所構成者，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯有不同，分列不同稅則號別中，自應依「國際商品統一分類制度（Ｈ．Ｓ）解釋準則」準則一之規定辦理，而來貨確應歸列稅則第四四一二節之理由已如前述，並無可歸列於二個以上稅號之情事，自無該準則三（甲）及準則四之適用。綜上所述，原告所訴各節，均無可採，被告所為處分，並無違誤，起訴論旨非有理由，應予駁回。本件事證明確，原告請求前來本院說明，核無必要，併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年十一月一日
最高行政法院第五庭
審判長法官廖政雄
法官趙永康法官林清祥法官鍾耀光法官姜仁脩右正本證明與原本無異
法院書記官蘇金全中華民國九十年十一月一日