臺北高等行政法院91年度訴字第435號判決

裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第435號判決

裁判日期：民國92年05月08日

裁判案由：營業稅

臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第四三五號
原告國揚實業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 楊矗烽 （會計師）被告財政部臺北市國稅局（承受臺北市稅捐稽徵處業務）代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○
丙○○右當事人間因營業稅及稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國九十年十二月四日台財訴字第○八九○○七九九七九號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告經人檢舉其於民國（以下同）八十五年九月至八十六年三月代管「國揚大地住宅」期間，涉嫌將代住戶管理委員會轉付相關費用所取得之進項憑證金額計新台幣（以下同）二、九二七、二四二元，持以充當進項憑證，並申報扣抵銷項稅額；另於八十八年八月十三日將代收款帳戶之結餘額轉列為帳上收入，金額計三、八八五、八九七元（以上均不含稅）漏未開立統一發票，嗣經財政部台北市國稅局查獲後函移台北市稅捐稽徵處審理核定原告漏開統一發票並漏報銷售額，漏報稅額計一九四、二九五元（復查決定誤植為漏報銷售額，漏稅額已於八十九年三月二十七日辦理退稅抵繳）及虛報進項稅額一四六、三六二元，除應發單補徵所漏稅款外，並按原告所漏稅額一九四、二九五元處三倍之罰鍰計五
八二、八○○元（計至百元止）及按未依法取得憑證總額處百分之五罰鍰計一四
六、三六二元，罰鍰金額合計七二九、一六二元，原告不服，申請復查。經台北市稅捐稽徵處以八十九年九月一日北市稽法丙字第八九○八二二六六○○號復查決定：「關於原罰鍰處分部分更正改按申請人未依法給與他人憑證總額處百分之五罰鍰，金額計新台幣一九四、二九四元；補徵營業稅額部分復查駁回。」原告仍不服，提起訴願，經訴願決定機關以九十年十二月四日台財訴字第○八九○○七九九七九號訴願決定：「原處分關於補徵營業稅部分撤銷，由原處分機關另為處分。其餘訴願駁回。」原告猶不甘服，就罰鍰部分向本院提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分關於罰鍰中不利於原告部分均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告於八十八年八月十三日將代收款帳戶之結餘額轉列為帳上收入，金額計三、
八八五、八九七元漏未開立統一發票，有無違反稅捐稽徵法第四十四條之規定？
甲、原告主張：㈠按「提供勞務予他人，或提供貨物與他人使用、收益，以取得代價者，為銷售勞
務。」「第十四條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。‧‧‧」營業稅法第三條第二項、第十六條第一項及第五十一條第三款定有明文。又按修正營業稅法實施注意事項三、（三）代收代付規定「１‧營業人受託代收轉付款項，於收取轉付之間無差額，其轉付款項取得之憑證買受人載明為委託人者，得以該憑證交付委託人，免另開立統一發票，並免列入銷售額。」㈡原告八十五年及八十六年間代收轉付之貸款火險費，收取轉付之間並無差額，保
約及保費收據保險公司均載明為買受人，且該等憑證亦交付予買受人，依首揭規定，原告得免開立發票，並得免列入銷售額。八十八年八月保險公司因本案承保戶數多，退回原告保險費折扣一、一八二、一○七元，原告將其認列為收入，且未開立發票之理由如下：
⒈保險公司依統一發票使用辦法第四條第二十三款規定，收取保費時免開立發票
，折扣時當然亦免由原告或要保人出具銷貨折讓證明單或開立發票，又保險公司事後退回之折扣，並非原告提供勞務予保險公司之代價，故系爭折扣應非屬銷售勞務。
⒉原告於保險公司承保時，代收轉付保險費並無差額，保險公司事後退回之折扣
，應認係保險公司給付原告之其他所得，由保險公司依所得稅法第八十九條第三項規定彙單申報，原告依法免開立發票。
⒊按查核準則第八十三條第二款規定：「保險費如有折扣，應以實付之數額認定
。」觀其意旨可知，保險費有折扣時，要保人僅就實付保險費認列，毋須按折扣前保險費認列費用，再就折扣數開立發票認列收入，故保險費折扣免開立發票。
㈢代收轉付結餘什項收入計四、○八○、一九二元，扣除前述保險費折扣一、一八
二、一○七元，餘額二、八九八、○八五元，原告於八十八年將其認列為收入，且未開立發票之理由如下：按營利事業所得稅查核準則第一○八條之一規定「營利事業機構帳載應付未付之費用或損失，逾二年尚未給付者，應轉列其他收入科目，俟實際給付時再以營業外支出列帳。」此規定乃不論財務會計是否認列收入，稅務會計仍應認列該收入，其認列收入理由乃係依民法請求權二年消滅時效之規定，而非屬營業稅法第三條及第十六條所定之銷售勞務範圍，故免開立發票。本案原告代收代付承購戶交屋款項內容包括產權登記費、契稅、貸款火險費、管理費、公共電費等，代收代付項目中，除管理費用及公共電費屬營業稅課稅範圍外，其餘並非營業稅課稅範圍，而該管理費用及公共電費已與管委會結算，餘轉列收入之結餘款屬非營業稅課稅範圍之代收結餘款，又原告於代收時，並不預期代收轉付間會發生差額，且取得之憑證又都載明買受人，依規定代收時得免開立發票，原告於八十八年就其結餘金額認列收入，為符合前揭查核準則之規定，依法應免開立發票，如認定該收入為營業稅法之銷售額，則其買受人應為何人、銷售額內容為何，又若認列收入後，實際發生給付時，又應如何辦理銷退始為適法，法無明文規定，原告無所適從，乃未開立發票。
㈣訴願決定以「不論原告代收轉付之明細內容為何，其代收轉付帳戶結餘後之自留
款項部分，依其性質核屬代住戶管理委員會處理該業務所收取之手續費，原處分據以核認系爭銷售勞務收入並補徵訴願人所漏稅款尚無不合。」原告不服理由如下：
⒈原告與買戶雙方係基於原告代收轉付款項，於收取轉付之間無差額之合意下，
成立代收轉付款項之契約，其契約成立於原告與買受人訂定買賣契約時，而住戶管理委員會係成立於原告交屋後，且除社區管理費及公共電費之受轉付人為管理委員會外，餘代收轉付結餘款之委託轉付人或受轉付人，均非住戶管理委員會，被告認定代收轉付帳戶結餘款，核屬代住戶管理委員會處理業務所收取之手績費，容有誤解。
⒉原告於代收款項時，既無差價發生，且受轉付人於原告轉付時，亦無給予買受
人差價之表示，故代付款項不僅無差價，且憑證亦載明為買受人，原告即無銷售勞務或視為銷售勞務之適用，又原告於代收轉付後，發生價格折讓且買受人亦未就代收應付未付結餘款行使請求權，原告乃依查核準則第一○八條之一規定轉列收入，此等收入之認列乃因請求權罹於時效而消滅，非銷售勞務所產生，故非營業稅課稅範圍。
㈤綜上，原告受託代收轉付並無與買受人或受轉付人有銷售勞務以取得代價之合意
，收入之認列乃因請求權罹於時效而消滅，非屬銷售勞務所產生，故非營業稅課稅範圍，被告以原告未依規定給予他人憑證，按稅捐徵法第四十四條裁罰，實有未合。
乙、被告主張：㈠按行為時營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘
額，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第十九條第一項第一款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」同法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」同法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內‧‧‧向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」同法第五十一條第三款及第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：‧‧‧三、短報或漏報銷售額者。五、虛報進項稅額者。」修正後營業稅法施行細則第五十二條規定：「本法第五十一條第五款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。本法第五十一條第一款至第六款之漏稅額，依左列規定認定之：一、第一款至第四款及第六款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。二、第五款，以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票‧‧‧。」稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證，應自他人取得憑證而未取得‧‧‧應就其未給與憑證，未取得憑證‧‧‧經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定：「說明：二、取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：１‧無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。」財政部八十五年二月七日台財稅第000000000號函釋規定：「至有關營業人虛報進項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：（一）違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之期末累積留抵稅額，如均大於或等於虛報之進項稅額者，則實際並未造成逃漏稅款，可‧‧‧免按營業稅法第五十一條第五款規定處罰。‧‧‧」財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函釋規定：「（二）營業人觸犯營業稅法第五十一條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第四十四條規定者，參照行政法院八十四年九月二十日九月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。‧‧‧」㈡卷查上開違章事實有財政部台北市國稅局八十八年十二月二十四日財北國稅審三
字第八八○五二二七九號函、答辯機關八十八年十二月三十日北市稽核乙字第八八一八八七二○○○號調查函、原告八十九年一月二十日及同年月二十四日出具之說明書、原告委託 康蕙貞 八十九年一月二十日於本處所作談話筆錄等資料附卷可稽，違章事證明確，洵堪認定。
㈢原告主張代收結餘款非營業稅課稅範圍各節，經查不論原告代收轉付帳戶之明細
內容為何，其代收轉付帳戶經結餘自留款項認列為收入部分，依其性質應屬其代住戶管理委員會處理該業務所收取之手續費，核屬營業稅課稅範圍，應依法開立發票報繳營業稅，本件原罰鍰處分尚無不合。惟於被告機關八十九年九月一日北市稽法丙字第八九○八二二六六○○號復查決定時再審認原告違章行為發生日起至查獲日止申報之（八十五年九月至八十八年十二月間）最低累積留抵稅額為八十六年九至十月期一三、六五九、九二八元，本案逃漏銷項稅額一九四、二九五元與虛報進項稅額一四六、三六二元之合計數為三四○、六五七元，小於前開最低累積留抵稅額，並未造成實際逃漏稅款，乃將原處漏稅罰鍰部分五八二、八○○元，本諸職權予以撤銷，並依財政部八十五年四月二十六日台財稅第000000000號函釋意旨改按原告未依法給與他人憑證總額處百分之五罰鍰計一九
四、二九四元。（原告虛報進項稅額部分，因其無進貨事實，業經被告機關就原處分關於按其未依法取得他人憑證總額裁處百分之五行為罰鍰部分依法予以撤銷。）揆諸首揭法條及財政部函釋規定，並無不合，訴願決定及再訴願決定遞予維持亦無違誤，敬請駁回原告之訴。
理由
一、有關營業稅案件，自九十二年一月一日起，原由臺北市稅捐稽徵處承辦，改由財政部臺北市國稅局概括承受，是其聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按營業稅法第三十二條第一項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」，另稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」。
三、本件係原告八十五年九月至八十六年三月代管「國揚大地住宅」期間，將代住戶管理委員會轉付相關費用所取得之進項憑證金額計二、九二七、二四二元，持以充當進項憑證，並申報扣抵銷項稅額；另於八十八年八月十三日將代收款帳戶之結餘額轉列為帳上收入，金額計三、八八五、八九七元漏未開立統一發票，嗣經財政部台北市國稅局查獲，函移台北市稅捐稽徵處審理核定原告漏開統一發票並漏報銷售額，漏報稅額計一九四、二九五元及虛報進項稅額一四六、三六二元，並發單補徵。原告則主張其係受託代收轉付，並無與買受人或受轉付人有銷售勞務以取得代價之合意，收入之認列乃因請求權罹於時效而消滅，非屬銷售勞務所產生，故非營業稅課稅範圍云云，資為抗辯。是以本件應審究者，即原告於八十八年八月十三日將代收管理費、公共電費及清潔費等之帳戶之結餘額轉列為帳上收入，金額計三、八八五、八九七元，是否屬應開立統一發票而未開立之情事。
經查：
㈠原告所委託之康蕙貞於八十九年一月二十日於原處分機關陳稱：「本公司代付八
十五年九月至八十六年二月間之保全費所取得之發票及八十五年九月十一日代付電費之憑證及八十六年三月代付電話費及公共水費之憑證，於申報本公司進項時已扣抵銷項稅款，其中八十五年度取得之憑證係因公司以費用入帳，故據以申報扣抵，至於八十六年取得之憑證則為誤扣抵所致。」等語，有該談話筆錄一份附處分卷可考；另原告分別於八十九年一月二十日及同年月二十四日所出具之說明書均說明略以：「‧‧，至八十八年八月代收保險費用折扣計一、一八二、一○七元及代收款結餘計二、八九八、○八五，已全數轉列為「什項收入」，惟尚未開立發票，‧。」，有說明書二紙在卷足憑，且為原告所不爭執，從而原處分機關以原告結餘額轉列為帳上收入，金額計三、八八五、八九七元漏未開立統一發票之事實，洵堪認定。
㈡按營業人經營代購業務，將代購貨物送交委託人時，除按佣金收入開立統一發票
外，應依代購貨物之實際價格開立統一發票，並註明「代購」字樣，交付委託人。統一發票使用辦法第十七條第一項定有明文。查原告八十五年九月至八十六年三月代管「國揚大地住宅」期間，對於購買戶所代收管理費、公共電費及清潔費，倘嗣後有銷售折讓，理應全數退還原出錢之出資戶；惟原告於八十八年八月代收保險費用折扣計一、一八二、一○七元及代收款結餘計二、八九八、○八五元（均含稅），並未全數退還原所繳納之購買戶，卻全數轉列為「什項收入」，而未開立統一發票，已如上述；揆諸上開辦法規定，原告所代收轉付帳戶之明細內容為何，姑且不論，然其代收轉付帳戶經結餘自留款項認列為收入部分，依其性質應屬其代住戶管理委員會處理該業務所收取之手續費，核屬營業稅課稅範圍，依法應開立統一發票報。原告上開主張其係受託代收轉付，並無與買受人或受轉付人有銷售勞務以取得代價之合意，非屬營業稅課稅範圍等語，並不足採。從而原處分以原告未依法給與他人憑證，依稅捐稽徵法第四十四條規定，按未依法取得憑證總額，處百分之五罰鍰計一九四、二九四元，依法自無不合。
㈢至訴願決定認原告違章行為發生日起至查獲日止申報之（八十五年九月至八十八
年十二月間）最低累積留抵稅額為八十六年九至十月期一三、六五九、九二八元，而本件逃漏銷項稅額一九四、二九五元與虛報進項稅額一四六、三六二元之合計數為三四○、六五七元，小於前開最低累積留抵稅額，並未造成實際逃漏稅款，爰將原處漏稅罰鍰部分五八二、八○○元部分予以撤銷，由原處分機關另為處分，併此敘明。
四、綜上所述，原處分關於罰鍰部分依法並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤；原告徒執前詞，聲請撤銷訴願決定及原處分關於罰鍰中不利於原告部分，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊方法，已與本院判決結果無涉，爰毋庸一一論列，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十二年五月八日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官鄭小康
法官林金本法官黃秋鴻右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年五月八日
書記官王琍瑩