臺中高等行政法院95年度訴字第505號判決

裁判字號：臺中高等行政法院95年訴字第505號判決

裁判日期：民國95年11月22日

裁判案由：未分配盈餘加徵營利事業所得稅

臺中高等行政法院判決
九十五年度訴字第五○五號九原告世錩機械工業有限公司代表人甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因未分配盈餘加徵營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十五年七月六日台財訴字第○九五○○二三九四六○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告民國九十一年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘為新台幣（下同）虧損二、三六七、四六三元，被告初查以原告九十一年度申報核定課稅所得額為虧損三、一○五、一七八元，加計當年度依所得稅法規定減免所得稅之所得額即出售土地所得二二、四一一、二○四元，核定未分配盈餘為一九、三○六、○二六元，加徵百分之十營利事業所得稅一、九三○、六○二元，並按所漏稅額處○．五倍之罰鍰九六五、三○○元。原告不服，申經復查獲註銷罰鍰九
六五、三○○元，其餘未獲變更。原告仍不服，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：復查決定不利於原告之部分及訴願決定均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴意旨略以：
一、按原告係從事金屬用車床、銑床、鑽床機製造業（行業代號二九三一－一一），財政部訂頒之同業利潤標準營業淨利率為百分之七。原告九十一年度原列報營業淨利為虧損六四九、二○一元，申報後發現會計人員填載部分資料有誤，為避免被告調帳查核，遂於九十二年八月十三日自行更正申報營業淨利為二九一、○九五元，營業淨利率百分之七。被告雖於九十三年八月八日以中區國稅沙鹿一字第○九三○○三○一一一號函通知原告補提示帳證供核，惟原告甘願依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準核定，且相關帳證已因公司遷移而遺失，故並未提示帳證供核。詎被告竟於九十三年九月廿三日以書面審查為由，依原告原申報之不正確資料先行作成核定通知書。按我國課稅原則係採申報納稅制度，納稅義務人應依正確之帳簿文據申報，稅捐稽徵機關亦應依據該帳簿文據而為課稅處分，此即「實額課稅」。倘納稅義務人並未保存該項資料或拒絕提出，致稅捐稽徵機關無從依據直接具體之資料為課稅處分者，自應許稅捐稽徵機關為推計課稅。本件理應依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準核定所得額以為辦理課稅之依據，被告捨此而不為，並於未有證據證明原告帳面虧損不存在之情況下，率予推定原告意欲獲得在計算未分配盈餘時可扣除之減項，顯已違反實額課稅、證據原則、所得稅法第八十三條規定及財政部六十四年一月七日台財稅第三○○八○號函「未能提示帳證供核，應依同業利潤標準核定」之意旨，並與實務慣例所採行之審查核定原則不一致，有違平等原則。
二、再依財政部六十九年三月十三日台財稅第三二一○五號函意旨，原告於被告調查前既已自行發現錯誤並申請更正，被告即應受理並行使審查核定權，並無准許或否准更正之權限。被告以原告未能提示帳證為由，以九十四年二月廿一日中區國稅沙鹿一字第○九四○○○一五一四號函否准原告更正，當屬違誤。況被告又於九十四年三月十日再行更正其九十三年九月廿三日之核定，則被告審認錯誤反覆變更核定，違法否准原告更正申請，未依職權正確計算核定通知書所載數額，以致原告當年度未分配盈餘尚未確定，無法召開股東會作成盈餘分配，已嚴重侵害原告權益。
三、原告申請更正與被告查帳並無直接關連，原告係因發現帳載錯誤後即於被告查帳前申請更正，僅因相關帳證滅失無法提示。如依被告核定所得數額計算，原告九十一年度營業利潤將高達百分之七十二，顯違常理。又被告九十三年九月廿三日核定通知書所載「申報額」欄項下營業收入四、一五八、四九六元，營業收入淨額四、一五八、四九六元，營業成本
二二、九四六、九九六元，營業毛利為虧損一八、七八八、五○○元及營業費用三、五二八、三二五元雖均為無誤，惟營業淨利應為虧損二二、三一六、四六三元，全年所得額應為虧損二、三六七、四六三元，課稅所得額應為虧損二四、
七七八、六六七元，被告卻列營業淨利為二九一、○九五元，全年所得額二○、二四○、四五七元及課稅所得額虧損二、一七○、七四七元，據原告推測，可能係計算不符所致。原告就此業已循序提起行政訴訟（鈞院另案九十五年訴字第四四四號），目前正提起上訴中。按依所得稅法第六十六條之九規定，有關未分配盈餘之計算基礎，原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，亦即除當年度課稅所得外，各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得亦准減除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。又未分配盈餘加徵之意旨在於減除不存在之所得，原告已更正申報帳載所得額為負數，如被告以同業利潤標準核定，減除原告帳面所得額與核定所得額之差額後，原告之未分配盈餘仍為負數，何來未分配盈餘加徵之問題。是上開訴訟結果當影響本件未分配盈餘是否得依所得稅法第六十六條之九規定，加徵百分之十之營利事業所得稅。被告不待上開案件終局確定，即逕行加徵未分配盈餘百分之十營利事業所得稅，自有違誤。
貳、被告答辯意旨略以：按原告於九十二年八月十三日申請更正九十一年度營利事業所得稅結算申報書上「帳載結算金額」欄之營業成本為二二、九四六、九九六元及費用為三、五二
八、三二五元，合計二六、四七五、三二一元，較更正前成本費用合計調增二千萬元，導致營業淨利為虧損二二、三一
六、八二五元。按所得稅法第六十六條之九規定未分配盈餘課稅，有關未分配盈餘之計算基礎原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，即除當年度課稅所得額外，各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得亦准予減除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。故當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者，得自未分配盈餘項下減除後，再據以計算核定課稅。故原告九十一年度申請更正帳載之營業成本及費用，有無取具合法憑證及依照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，均應予以查明，惟經被告通知提示帳證供核，迄未提示。是原告藉由更正結算申報書之帳載營業成本及費用，再自行依其所經營業別之所得額標準（百分之七）計算，於「自行依法調整後金額」欄下調整營業淨利為二九一、○九五元，復就該按所得標準自行調整之所得與其帳載資料申報所得額之差額二二、六○七、九二○元，列為九十一年度未分配盈餘減除項目，以減少其未分配盈餘加徵營利事業所得稅稅負，至為明顯。且原告九十一年度營利事業所得稅行政救濟業經被告復查決定駁回，倘該案件經行政救濟變更核定致影響未分配盈餘，原告仍可另案申請更正，並不影響其權益。從而被告依原告更正前結算申報資料，核定未分配盈餘一九、三○六、○二六元，加徵百分之十營利事業所得稅一、九三○、六○二元，並無違誤。
理由
一、按「自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第七十六條之一規定。」、「前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第三十九條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額︰當年度應納之營利事業所得稅。」分別為行為時所得稅法第六十六條之九第一項及第二項第一款所明定。又「營利事業之會計事項，應參照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。至辦理所得稅結算申報或核課所得稅時，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、促進產業升級條例、促進產業升級條例施行細則、中小企業發展條例、本準則暨有關法令之規定未符者，均應於申報書內自行調整之。」行為時營利事業所得稅查核準則第二條第二項亦有明文。
二、本件原告九十一年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘為虧損二、三六七、四六三元，被告初查以原告九十一年度申報核定課稅所得額為虧損三、一○五、一七八元，加計當年度依所得稅法規定減免所得稅之所得額即出售土地所得二二、
四一一、二○四元，核定未分配盈餘為一九、三○六、○二六元，加徵百分之十營利事業所得稅一、九三○、六○二元，並按所漏稅額處○．五倍之罰鍰九六五、三○○元。原告不服，申經復查獲註銷罰鍰九六五、三○○元，其餘未獲變更。原告仍不服，循序提起行政訴訟。
三、原告訴稱：原告九十一年度原列報營業淨利為虧損六四九、二○一元，申報後發現資料有誤，於九十二年八月十三日自行更正申報營業淨利為二九一、○九五元，營業淨利率百分之七，被告應依財政部六十九年三月十三日台財稅第三二一○五號函意旨，即應受理並行使審查核定權，並無准許或否准更正之權限。被告雖通知原告補提示帳證供核，惟原告因相關帳證遺失，未提示帳證供核，被告即應依所得稅法第八十三條規定按同業利潤標準核定，否則有違實額課稅、證據原則、所得稅法第八十三條規定及財政部六十四年一月七日台財稅第三○○八○號函「未能提示帳證供核，應依同業利潤標準核定」之意旨，並與實務慣例所採行之審查核定原則不一致，另違平等原則。按依所得稅法第六十六條之九規定，有關未分配盈餘之計算基礎，原則上以實際可供分配之稅後盈餘為準，本件原告已更正申報帳載所得額為負數，如被告以同業利潤標準核定，減除原告帳面所得額與核定所得額之差額後，原告之未分配盈餘仍為負數，並無未分配盈餘加徵之問題等語。
四、經查，原告九十一年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本三、二八五、二一二元，營業費用及損失總額一、五二
二、四八五元（原處分卷十七頁），嗣原告於九十二年八月十三日申請更正結算申報書「帳載結算金額」欄項下營業成本為二二、九四六、九九六元，營業費用及損失總額三、五
二八、三二五元（同卷十八頁），合計二六、四七五、三二一元，較更正前合計六、四七五、三二一元，成本費用合計調增二千萬元，致營業淨利為虧損二二、三一六、八二五元，經被告分別於九十三年九月八日、同年八月三十日及同年十月五日以中區國稅沙鹿一字第○九三○○三○一一一號、第0000000000號、及第0000000000號函請原告補正申報異動部分相關資料以憑查對（同卷三二至三四頁），而原告均未提示，原告於本件審理中亦承稱因公司遷移途中致相關帳簿文據遺失不齊，無法提出等語。又被告因原告無法提出帳證及正當理由，以證明其九十二年八月十三日向被告申請更正九十一年度帳載之營業成本及費用，係具合法憑證及依照商業會計法及財務會計準則公報等據實記載，乃以原告自行申報之資產負債表及扣繳憑單等資料，另就原告課稅資料歸戶清單，採書面審查，而核定原告九十一年度營利事業所得稅，其中營業成本三、二八五、二一二元，營業費用及損失總額一、五二二、四八五元，營業淨利虧損六四九、二○○元、全年所得額一九、三○六、○二六元及課稅所得額虧損三、一○五、一七八元，此並不違反原告指稱之財政部六十九年三月十三日台財稅第三二一○五號函釋意旨（且該函釋自九十年十一月三十日起不再援用），且原告對此部分循序提起行政訴訟，經本院以九十五年度訴字第四四四號判決原告敗訴在案，亦有判決書在卷可稽。
五、次按核實課稅係稅法上之基本原則，推計課稅乃此原則之例外，所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條第一項所規定，因納稅義務人未能提示其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額之帳簿文據，稅捐稽徵機關得依查得資料或按同業利潤標準核定其本年度所得額，此規定為稅捐稽徵機關得於此情形，以推計課稅之方式核定所得額，惟納稅義務人並無請求稅捐稽徵機關推計課稅之權利。原告九十一年度營利事業所得稅，被告係以原告自行申報之資產負債表及扣繳憑單等資料，及原告課稅資料歸戶清單，採書面審查，核定原告該年度所得額，有如前述，是被告因有此等資料核定原告所得額，未再對原告該年度申報所得予以查帳，並未有違核實課稅原則及原告另指之財政部六十四年一月七日台財稅第三○○八○號函釋意旨，原告主張被告應依所得稅法第八十三條第一項之規定按同業利潤標準核定其本年度所得額，自無可採。
六、關於原告主張被告九十三年九月廿三日核定通知書所載「申報額」欄項下營業收入四、一五八、四九六元，營業收入淨額四、一五八、四九六元，營業成本二二、九四六、九九六元，營業毛利為虧損一八、七八八、五○○元及營業費用三、五二八、三二五元，係屬正確乙節，惟此係被告九十三年九月廿三日核定通知書「申報額」欄項下，誤依原告更正後申報資料之誤載，經被告於原告九十一年度營利事業所得稅事件復查中發現，已另於九十四年三月十日依原告原申報資料更正，製成核定通知書（本院九十五年度訴字第四四四號原處分卷四四頁，核定額均未變更），並以九十四年三月廿一日中區國稅沙鹿一字第○九四○○○六七二二號函覆原告（同卷四九頁），併予敘明。另被告核定原告九十一年度課稅所得額為虧損三、一○五、一七八元，惟當年度原告另有依所得稅法規定減免所得稅之所得額，即出售土地所得二二、四一一、二○四元，以此計算，原告該年度仍有盈餘一九、三○六、○二六元，此並非原告營業上所產生之利潤，是原告稱被告核定其九十一年度營業利潤高達百分之七十二，亦有誤會。至被告核定原告九十一年度營利事業所得稅，原告對此部分循序提起行政訴訟，經本院以九十五年度訴字第四四四號判決在案，原告以該事件與本件事實相關，因該事件原告已提起上訴，請求本院俟該事件確定後，再為本件之審理，本院認本件事證已臻明確，亦無必要，併予指明。
七、綜上所陳，本件原告九十一年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘為虧損二、三六七、四六三元，被告初查以原告九十一年度申報核定課稅所得額為虧損三、一○五、一七八元，加計當年度依所得稅法規定減免所得稅之所得額即出售土地所得二二、四一一、二○四元，核定未分配盈餘為一九、三○六、○二六元，加徵百分之十營利事業所得稅一、九三○、六○二元，依首揭規定及說明，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告請求撤銷復查決定不利其部分（復查決定註銷原核對原告之罰鍰部分，此對於原告有利）及訴願決定，為無理由，其訴應予駁回。至兩造其他主張及陳述，與本件判決結果不生影響，爰不再論究，亦予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國95年11月22日
第四庭審判長法官沈應南
法官林秋華法官許武峰以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國95年11月29日
書記官陳鼎鈞