裁判字號：最高行政法院89年判字第2320號判決
裁判日期：民國89年06月27日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
行政法院判決八十九年度判字第二三二○號
原告岱偉實業股份有限公司代表人甲○○被告財政部關稅總局右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服行政院中華民國八十八年六月三日台八八訴字第二一七四二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告委託旭懋報關有限公司分別於民國八十七年三月三日至同年月二十日向財政部高雄關稅局申報自印尼進口INDONESIANFINISHEDFLOOR四批，報單號碼：ＢＣ＼八七＼Ｍ○五五＼○○一三號、ＢＣ＼八七＼Ｍ一五三＼○○○五號、ＢＣ＼八七＼Ｍ三四七＼○○○六號、ＢＣ＼八七＼Ｍ三四七＼○○○七號，均報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第四四一八．九○．九○號，互惠稅率百分之二．五，經該局改列行為時稅則第四四一二．一三．二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。原告不服，分別向高雄關稅局聲明異議，經該局加具意見報請被告併案評定異議駁回，發給關評台第八七○○五八號評定書。原告仍不服，提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、中華民國海關進口稅則第四章木及其木製品．章註四：「第4410．4411．或4412節之物品可以加工成為第4409節之物品形狀，其所加工之形狀如彎曲狀、波紋狀、孔洞狀或切割或製成其他形狀（正方形或長方形者除外），但任何方式之加工已不構成其他各節物品之特性為限。」，如因加工而構成其他各節物品之特性，則不能規入第4412節之稅則。依鑑定結果解釋，係以未超過六公釐之單板覆貼於素面合板上。以未超過六公釐之單板覆貼於稅則第4412節的素面合板上，並兩次以上加工之“地板”用途板料。鑑定證實已改變構成物品之特性成為“地板”特性。已排除歸入第4412節之適用，與第4412節無關。中華民國海關進口稅則第四章木及其木製品．章註四：「．．．但任何方式之加工已不構成其他各節物品之特性為限。」高雄關稅局違法處分至為明顯，且決定書內查無上述文字，是否違法遺漏不無商榷，足茲證明侵害人民權利。經國立臺灣大學森林學系鑑定結果系爭來貨為“地板”。足資證明已由第4412節之物品貼上銘木，已改變系爭之主要特性成為“地板”。行政院決定書：「又原告另案進口相同貨物業經財政部函請比利時代表處向世界海關組織查得．．．。」與本案來貨是否相同，既無規格、組織、結構、成分，斷與本案無關。又否定國立屏東科技大學之試驗報告，而國立屏東科技大學與國立臺灣大學之鑑定報告公信力何有差別與懷疑？行政權力已侵犯人民權利大了。原告對行政院之決定不服，高雄關稅局不使用經立法之中華民國海關進口稅則章註四分類，而使用我國非世界海關組織（Ｗ.Ｃ.Ｏ.）H.S.制度組織之會員國，引用H．S．註解處分不當。二、系爭來貨經高雄關稅局送指定鑑定機關鑑定結果為“地板”用途之板料，二次以上加工，為不爭之事實。則稅則分類應依中華民國海關進口稅則解釋準則分類：需引用該準則三（甲）特殊性較一般性優先使用分類，或三（丙）“從後”使用稅則分類之規定。其理由為依據 葉雅極 著，一九九八年新版關稅驗估理論與實務第200、2
91、206、207、210等頁之載述。又關稅總局長總局稅字第85101910號函：「主旨：關於稅則第4418節及第4412節產品實物分辨不易，且稅則結構不盡合理，爭議不斷。
」高雄關稅局送指定鑑定機關鑑定結果，審視稅則分類精神，不論依屬性分類及按加工程度分類精神，稅則分類的二大原則的區分，均主張依海關進口稅則解釋準則第三
（甲）分類，「特殊性優於一般性的原則」。系爭來貨歸入稅則第4418節，當無疑義。行政院決定書第四頁中：「．．．經該局報經財政部八十三年六月三十日台財關字第830295852號函，同意參照H.S.註解歸列稅則第4412節加工合板項下適當號列．．
．。」⒈財政部函假稅則適用解釋之名行更改稅則之實，行政機關又恐被誤認為行政命令變更法律之嫌，以修正稅則之名行更改稅則之實。唯行政函法源薄弱，故而積極尋找法源更改來貨稅則。則（HS）於八十七年十月二十三日當免立法制定或修改之必要。且財政部函之日起到行為日止，中華民國海關進口稅則及HS註解共修改三次，分別於八十一年一月、八十四年八月、八十六年六月，均未正式列入系爭來貨之稅則，所言有專屬稅則與事實不符。依關稅法第一章總則第三條第一項三：「海關進口稅則另經立法程序制定公佈之。」中華民國海關進口稅則總則說明四規定：「關於貨品號別及品名之判定，及稅則號別之認定應依據HS解釋準則及附則所列有關規定辦理。」
H.S.制度正式立法。海關進口稅則或國際商品統一分類制度HS未明文規定，及關稅總局長確認第4418節或第4412節歸類不易為不爭之事實。行政機關為取得合理之法源，達到更改進口稅則強制歸入稅則第4412號，故先以財政部會議記錄通案處理通關，始取得法源，故財政部於八十四年十一月二十五日財政部「會議記錄：研商有關HS第4412及第4418節，加工地板稅則分類事宜，參照德國案例稅則號別第4418節木製拼花地板之適用，以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花條構成者為限，作為通案分類之依據。至個案則由海關依實際到貨認定。」乃爭議不斷，後於民國八十七年十月二十三日針對國際商品統一分類制度HS針對稅則第4412節立法制定註解增列，及修訂明文歸列解釋，核定其分類依據，始符合上述總則說明四規定，日後當有法源依據。足資證明民國八十七年十月二十三日以前尚無法可歸屬，否則當免新立法修訂增訂註解。是則證明原決定評定之理由將歸列為第4412節，實為違法。忽視人民之權利或利益，官署強行歸入稅則第4412節之違法或不當處分焉能心服。⒊我國為一法治國家依法行事，爭議來貨行政機關為爭取法源，由民國八十七年十月二十三日起立法新制定增註稅則解釋，始正式核定。原告如再進口當依法接受規範，唯未立法前本公司延續性進口，高雄關稅局應依行之多年之進口稅則第4418節課征進口關稅，並退回八倍之差額關稅。關稅法第一章總則及其施行細則第二條：「本法或海關進口稅則遇有修正時，其修文或稅率之適用依左列規定：一、進口貨物以其運輸工具進口日為準。」中央法規標準法第十三條：「法規明定自公佈或發布日施行者，自公佈或發布之日起算至第三日起發生效力。」及同法第十八條：「各機關受理人民聲請許可案件適用法規時，除依其性質應適用行為時之法規外，如在處理程序終結前據以准許之法規有變更者適用新法規。但舊法規有利於當事人，而新法規未廢除或禁止所聲請之事項者，適用舊法規。」法律保護人民權利和利益，法律不溯既往，法治國家依法行事，本來貨使用稅則第4412或第4418節產品實物分辨不易，為不爭之事實。故有訟源、後有立法之實，在未立法制定或修定前，本來貨行為延續性、持續性頻繁進口，應依行之多年進口稅則分類產品特性歸入第4418節。符合財政部八十七年十月四日規定對進口稅則號別歸列不當處理原則：第三項：延續性之規定決無疑異，否則無需於民國八十七年十月二十三日始正式立法，本來貨於立法前進口，依法請依行為時本公司申報之稅則號別第4418節稅率2.5%課征進口關稅。其溢征之進口關稅應予退還以為結案。四、本系爭貨物海關進口稅則歸入爭議案，依財政部關稅總局關評台第00000000號函得比對，本案來貨可類比作為進口稅則第4418.3000號稅率2.5%之依據。本系爭之進口貨物，有相同之貨物，同貨名、規格、尺寸、產地、同一輸出港口。完全相同之貨物，計有報單AW/84/2032/0031，AW/84/2032/0037.號均以進口稅則第4418.3000號稅率2.5%放行，請依該二案核對，撤銷原處分，退還溢征關稅。五、本批進口貨物經鑑定機關證實兩次以上加工，而成地板用料，並非上述加工合板，係拼花地板。為多用途建造用之木作成品。屬於歸列於進口稅則第4418節：「建造用細木製品及木作成品」項下無訛。
本海關進口稅則第四四一二．一三．二零號之木製品，進口稅則無規定本項木材加工後製品不能歸入進口稅則第4418.3000號之地板用。進口稅則第4418.3000號之地板，無限制每層厚度不超過六公厘、加工合板二次加工不能作地板或以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花條構成者，更無實木或實木拼花地板才能歸入第4418節之限制，即使是合板加工後亦可使用地板，為海關進口稅則，本（四十四）章：木及木製品之章註
二、三所記載述明：章註三：「第4414到4421節亦適用粒片板或類似板、阡維板、集成材或增密木等之製品。」其說明第4414到4421節之全部各節木製品，其木製品使用材料，係用木材之加工品，不論是實木或增密木、其他加工板，包括單板膠合板，非僅限於木質實木木材。包括稅則第4412節內加工後，亦無不能使用於地板，更無以未超過六公釐之單板之限制，更無覆貼於素面合板上就不能做地板，更無判決書云：「實木或實木拼花地板才能歸入第4418節」之限制。既使是合板加工後已有「支撐性」也是地板，亦無限制加工複合地板不可使用地板，因為：第四十四章木及木製品之章註二：「本章所稱『增密木』係指經化學或物理處理之木材（以膠合夾板而論，其處理程度超過確保膠合良好所需），經此項處理後，增加其密度或硬度，同時並改進其機械強度、抗化學或抗電能力。」系爭之來貨鑑定結果，單板膠合而成之：為角材－刨光－定尺－拼接－成板材－刨薄片－膠合－冷壓－熱壓－砂磨－第二次加工－開凹凸槽等而成之地板。製造過程係經化學或物理處理之木材，以膠合夾板而成。其處理程度超過確保膠合良好所需密度或硬度而成之地板，為不爭之事實。被告陳述製造過程，故意將膠合、冷壓、熱壓、砂磨、二次加工等之化學、物理處理過程漏列。六、原告所舉：「再者，至原告所舉國立屏東技術學院既非財政部核准之『木材及其副產品』類比鑑定權威機構，其試驗報告之委託者係訴外人長和企業公司，試驗之物品則稱為居家用地板，原告亦未證明上開送驗物品係取自系爭來貨之樣品，故該試驗報告尚不足據以推翻國立臺灣大學所就系爭來貨所為之鑑定結果，無從執為原告有利之認定。」鑑定結果解釋，系爭貨物官署公權力危害人民之權利不擇手段。前者比利時代表處向世界海關組織查得與本案來貨是否相同，既無規格、組織、結構、成分，又非原告申報之貨物，且貨名不同。非原告公司進口之貨物與本件貨品斷不相同。且被告亦未證明上開送驗物品係取自系爭來貨之樣品，故該函報告尚不足據。且該比利時函未註明印尼來貨強制歸入該稅則。且非判例，自無拘束本件之效力。系爭貨物與前者不同，自不可相提並論。二者互相矛盾，前者曰可稽，後者曰無據。且我非世界海關組織（WCO）H.S.制度組織之會員國。既經國立臺灣大學所鑑定報告為“地板“。中華民國海關進口稅則第四十四章木及其木製品．章註四：「第4410.4411.或4412節之物品可以加工成為第4409節之物品形狀。其所加工之形狀如彎曲狀、波紋狀、孔洞狀，或切割或製成其他形狀（正方形或長方形者除外），但任何方式之加工已不構成其他各節物品之特性為限。」置言之，如因加工而構成其他各節物品之特性，則不能歸入第4412節之稅則。章註四「．．．但任何方式之加工已不構成其他各節物品之特性為限。」及H.S.87.10.23修訂第573中：「．．．惟須假設這些加工處理並未賦予這些產品其他章節物品之主要特性」高雄關稅局違法處分至為明顯。且決定書內查無上述文字，是否違法遺漏，不無商榷。為何不使用我國海關進口稅則第四十四章木及其木製品．章註二、三、四歸入進口稅則第4418節。七、被告曰：「足見系爭貨物之用途，並非僅限於『地板』乙途。」財政部關稅總局證實系爭貨物之用途除『地板』外，亦可供壁板或傢俱等用途，為多用途建造用之木作成品。屬於歸列於進口稅則第4418節：「建造用細木製品及木作成品」項下無訛。既經財政部關稅總局證實系爭貨物之用途『地板』「海關進口稅則解釋準則三（甲）特殊性較一般性優先使用分類，故先歸列進口稅則第4418節。」已歸列完成，當免用二（乙）分類，因進口稅則分類準則依序一、二、三優先順序排列。「如貨品因適用二（乙）或其他原因而表面上可歸列於兩個以上之稅則號別時，其分類應依照下列規定辦理．．．。」則前述之各稅則號別對該等貨品可認為係具有同等之特殊性。縱使其中之一項較其他稅則號別所載者更為完備或精確。根據來貨可予考慮之稅則號別如果不足一個，便須比較其貨名而決定歸入具有特殊性貨名之號別，以解決表面上可以歸入兩個或以上稅則號別之問題。這是應首先適用之原則。通常就要考慮歸入最後一節的「其他貨品」。或三（丙）”從後“使用稅則分類之規定。其理由為：「海關進口稅則解釋準則三（甲）規定。」
八、答辯書（六）後段：在維護法律的尊嚴，公文書的公信力不容懷疑。H.S.中文版作為系爭貨物更改進口稅則第4412.1320號稅率20%之依據。如HS是法律依法接受新訂之事實由八十七年十月二十三日增註新訂日起實施，如HS非法律，依法回歸中華民國進口稅則第4418.3000節辦理：H.S.係依關稅法規定，立法院通過，總統發佈實施。進口稅則依關稅法第三條第一項三「海關進口稅則另經立法程序制定公佈之」總統發佈實施之海關進口稅則：總說明一、「中華民國商品標準分類（第四次修訂）（C.
C.Rev.4）經行政院主計處報奉行政院七十七年十二月十四日台七十七經字第33972號函核定七十八年一月一日起實施。該項商品標準分類係以關稅合作理事會（Custom
sCo-operationCouncil）制定之「國際商品統一分類制度」（TheHarmonizedCommodityDescriptionandCodingSystom，簡稱H.S.）為編訂而成。我國海關進口稅則及進出口商品標準分類表，依該新制商品分類重新修訂，於七十八年一月彙編成合訂本公告同時實施。」總說明四、「關於貨品號列及品目之劃分及稅則號別之認定，應依據H.S.解釋則及附則所載有關規定辦理。進口稅率之適用，請查閱附則有關規定。」特將財政部關稅總局公文書上對H.S.註解的法律辯解記載報告如下：Ａ、「上開HS委員會結論，係佐證被告核定之稅則號別無誤，並非依該結論核定，亦非法律，自無法律不溯既往原則之適用。」及「．．．經該局報經財政部八十三年六月三十日台財關字第830295852號函，同意參照H.S.歸列稅則第4412節加工合板項下適當號列」「參據H.S.註解之詮釋，更改進口稅則為第4412節關稅稅率20%課征。」Ｂ、「HS註解中文版，該增修訂內容，係世界海關組織（WCO）所修訂，並非我國所修正。原告所稱違法乙節，顯有誤解。」（財政部關稅總局台總局評字第88105239號內）Ｃ、在維護法律的尊嚴，公文書的公信力不容模糊。足資證明H.S.係關稅法規定下海關進口稅則內之法律。九、答辯書（六）前段：系爭來貨之海關進口稅則在HS相關規定未修正前，及關稅總局長總局稅字第8510910號函：「主旨：關於稅則第4418節及第4412節產品實物分辨不易，且稅則結構不盡合理，爭議不斷。」當呈現不確定歸類之因素。故財政部函假稅則適用解釋之名行更改稅則之實。行政機關又恐被誤認為行政命令變更法律之嫌，以修正稅則之名行更改稅則之實。唯行政函法源薄弱，故而積極尋找法源更改來貨稅則，則（HS）於八十七年十月二十三日當免立法增訂註解或修改之必要。且財政部函之日起到行為日止，中華民國海關進口稅則，及HS註解共修改三次，分別於八十一年一月、八十四年八月、八十六年六月，均未正式列入系爭來貨之海關進口稅則，或國際商品統一分類制度HS未明文規定，及關稅總局長確認第4418節或第4412節歸類不易為不爭之事實。行政機關為取得合理之法源，達到更改進口稅則強制歸入稅則第4412號，故先以財政部會議記錄通案處理通關，始取得法源，故財政部於八十四年十一月二十五日財政部「會議記錄：研商有關HS第4412及第4418節，加工地板稅則分類事宜，參照德國案例稅則號別第4418節木製拼花地板之適用，以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花條構成者為限，作為通案分類之依據。至個案則由海關依實際到貨認定。」乃爭議不斷，後於民國八十七年十月二十三日針對國際商品統一分類制度HS針對稅則第4412節立法制定註解增列，修訂明文歸列解釋，核定其分類依據，始符合上述總則說明四規定，日後當有法源依據。足資證明民國八十七年十月二十三日以前尚無法可歸屬，否則當免新立法修訂增訂註解。是則證明原決定評定之理由將歸列第4412節，實為違法。忽視人民之權利或利益，官署強行歸入稅則第4412節之違法或不當處分焉能心服。財政部關稅總局證實系爭貨物之用途除『地板』外，為多用途建造用之木作成品。屬於歸列於進口稅則第4418節：「建造用細木製品及木作成品」項下無訛。請判決撤銷一再訴願決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂︰一、查系爭貨物經高雄關稅局檢附貨樣送請國立台灣大學森林學系鑑定結果，以來貨係為五層合板貼面化妝合板加工之木質複合地板（俗稱銘木地板），應屬稅則第四四一二節之加工合板（詳各案高雄關稅局報請評定），核與該局查驗結果相符，係由五層單板膠合而成，以柳桉合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製千榫之加工合板。是系爭來貨屬化妝合板加工複合地板，與拼花地板係由置於一層或多層木材之支撐物上之拼花木條所構成者有別；亦即稅則第四四一八．三○．○○號木製拼花地板之製程為原木經鋸裁製成木板，再經烘窯烘乾，最後經多面刨機、刨製成型，並開凸凹槽，製成木製實木地板（或木質實木拼花地板），與系爭銘木拼花地板製程：角材－鉋光－定尺－拼接成板材－鉋薄片（○．三－○．六ＭＭ厚度）－貼於素面合板表面－鋸裁成板條－四方開凹凸槽者，製造過程及加工情形均有不同。又查相同貨物業經財政部函請我國駐比利時代表處向世界海關組織查得，印尼海關代表曾攜帶貨樣提請Ｈ．Ｓ．會議討論，並獲致結論係核列稅則第四四一二節相關項下，有駐比利時代表處八十五年十一月二十九日比利（）字第五○五號簡函影本可稽，足證本案來貨歸列稅則第四四一二．一三．二○號，應屬正確。二、原告自行送往國立屏東科技大學試驗之貨物既無法證明與系爭來貨是否相同，自不在審究之列。至於送往國立台灣大學之貨樣，係由海關會同貨主代表取樣送鑑，且該機關為財政部核定之木材鑑定權威機構，其鑑定結果自可採信，殆無疑義。三、依海關進口稅則附則一規定：「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度（Ｈ．Ｓ）註解』及其他有關文件辦理。」則系爭貨物經高雄關稅局參據Ｗ．Ｃ．Ｏ會議決議及Ｈ．Ｓ註解中文版對稅則第四四一二節之詮釋，將之歸列第四四一二節，並無不當。四、查原告另案進口相同貨物經台灣省林業試驗所鑑定結果：「．．．可供壁板或家具等用途，視使用者而定」在案，足見系爭貨物之用途，並非僅限於「地板」乙途。五、海關進口稅則解釋準則三載明：「貨品因適用準則二（乙）或因其他原因而表面上可歸列於二個以上之稅則號別時，其分類應依照下列原則辦理．．．」，而來貨確應歸列稅則第四四一二節之理由已如前述，並無可歸列於二個以上稅號之情事，自無該準則三（甲）或三（丙）之適用餘地。六、查依國際商品統一分類制度註解明一所載：「我國進口稅則自七十八年一月一日起實施以關稅合作理事會（現為世界海關組織）制定之國際商品統一分類制度為基礎編訂而成。有關貨品之分類及號別之認定應依據解釋準則及附則所載有關規定辦理。」即明確指出我國進口稅則係以國際商品統一分類制度（Ｈ．Ｓ）為基礎而編訂。而財政部八十七年十月二十三日台財關第000000000號函檢附「國際商品統一分類制度註解（一九九六版）第五次增修訂內容譯文」送本總局，將Ｈ．Ｓ註解中文版第五七三頁第二十、二十一行間增訂「本節也涵蓋合板嵌板或單板貼面板，作為地板嵌板及所謂之『拼花地板』用，這些嵌板係表面貼上一層木薄片，以便仿成如拼花木條所製成之地板嵌板。」換言之，該增修訂內容，係世界海關組織（Ｗ．Ｃ．Ｏ）所修訂，並非我國所修正，原告所稱違法乙節，顯有誤解。至於原告主張應依行之多年之進口稅則第四四一八節課徵進口關稅乙節，查系爭來貨經驗明為已開榫槽之貼面柳桉合板加工複合地板，每層單板厚度均未超過六公厘，其分類見解之變更業經本總局依財政部七十五年四月十九日台財關第0000000號函規定：「如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定。」並報經財政部八十三年六月三十日台財關字第八三○二九五八五二號函同意參據Ｈ．Ｓ註解歸列稅則第四四一二節加工合板項下適當號別，自無行為時稅則第四四一八．九○．九○號或第四四一
八．三○．○○號之適用。原告所訴均無理由，請予駁回等語。理由按行為時稅則第四四一二．一三．二○號為加工合板，至少有一外層由下述熱帶樹類製成：亞布拉、卡雅桃花心木、非洲紅豆樹、耶口、亞蘭柳桉、山查子木、安妮格、亞佛迪雷、亞卓比、巴卓比、巴杜柳桉、輕木、白瓜利木、黑瓜利木、卡迪佛、南美香樁、達比瑪、暗紅柳桉、虎木、非洲緬、象牙海岸欖仁、南美破布木、吉貝、九芎木、伊倫巴木、南美雅楠、南美風鈴木、伊洛可木、賈玻提木、南洋桐、傑庫提巴、沙巴野牡丹、江片樹、鋼柏木、油仔、柯西伯桃花心木、柯提比、非洲蘋婆、淺紅柳桉、林巴欖仁、月桂樹、南美人心果、桃花心木、瑪薣木、非洲黑胡桃、南洋銀葉樹、巴考柳桉、霍伯木、太平洋鐵木、梅爾保木、桂蘭、莫阿比木、非洲銀葉樹、春茶、歐比其、歐蔻美、翁札比利、大葉漆、歐凡柯爾、歐及果木、花梨木、南洋胡桃木、瓜地馬拉黃檀、異黃壇、巴西黃檀、玫瑰黃壇、象牙木、黑板樹、四裂木、白木、沙比利桃花心木、沙圭木棉、白花木西伯桃花心木、斯庫丕拉、南香樁、柚木、蒂瑪桃花心木、托勒木、巴本木、白柳桉、黃柳桉，每層厚度不超過六公厘者，互惠稅率百分之二十；同稅則第四四一八．三○．○○號為「木製拼花地板」，互惠稅率百分之二．五；同稅則第四四一八．九○．九○號為鑲空格子木板以外之「其他建築用細木製品及木作成品」，互惠稅率百分之二．五。本件原告不服高雄關稅局之核定，以系爭來貨屬拼花地板，由一小塊一小塊木板拼湊而成，規格一致，僅適用於地板一途，應歸列稅則第四四一八．三○．○○號云云，向該局聲明異議。經該局加具意見報請被告併案評定，以國際商品統一分類制度註解（以下稱Ｈ．Ｓ註解）中文版第五七三頁對稅則第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇之解釋：「本節之產品不論是否已加工成如第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈方形或長方形以外之形狀，或者不論是否表面或邊緣加工，或塗佈或被覆處理（例如以紡織物、塑膠、油漆、紙張或金屬）或接受其他任何加工處理，仍然係歸列本節，惟須假設這些加工處理並未賦予這些產品其他章節物品之主要特性。」及同註解第五六九頁有關稅則第四四○九節之解釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工，（已製舌榫，槽榫．．．，或類似加工），不論是否刨平、砂磨或指接。」系爭來貨經驗明為已開榫槽之貼面柳桉合板加工複合地板板條，每層單板厚度均未超過六公厘，核與上開註解之解釋相符；又有關化妝合板加工複合地板（即貼面或化妝合板已開舌榫及槽榫加工者）之稅則分類，經被告報經財政部八十三年六月三十日台財關字第八三○二九五八五二號函同意參據Ｈ．Ｓ註解歸列稅則第四四一二節加工合板項下適當號別，自無行為時稅則第四四一八．九○，九○號或第四四一八．二○．○○號之適用。而稅則第四四一八節木製拼花地板係指木質實木地板（或木質實木拼花地板），又系爭來貨經高雄關稅局查明係由素面合板經加貼天然木材單板成為貼面加工合板後，再經鋸裁及開凹凸槽榫成為貼面合板加工複合地板，所稱系爭來貨係由一小塊一小塊之木板拼湊而成，與事實不符，乃併案評定異議駁回。揆諸首揭說明，核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。至原告起訴主張如事實欄所列各節，查系爭貨物經高雄關稅局查驗來貨為貼面合板加工複合地板，係由五層單板膠合而成，每層厚度均未超過六公厘，以柳桉合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽製舌榫之加工合板。又高雄關稅局檢附貨樣送請國立台灣大學森林學系鑑定結果，以來貨係為五層合板貼面化妝合板加工之木質複合地板（俗稱銘木地板），應屬稅則第四四一二節之加工合板等語，核與高雄關稅局查驗結果相符，係由五層單板膠合而成，以柳桉合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製千榫之加工合板。是系爭來貨屬化妝合板加工複合地板，與拼花地板係由置於一層或多層木材之支撐物上之拼花木條所構成者有別；亦即稅則第四四一八．三○．○○號木製拼花地板之製程為原木經鋸裁製成木板，再經烘窯烘乾，最後經多面刨機、刨製成型，並開凸凹槽，製成木製實木地板（或木質實木拼花地板），與系爭銘木拼花地板製程：角材－鉋光－定尺－拼接成板材－鉋薄片（○．三－○．六ＭＭ厚度）－貼於素面合板表面－鋸裁成板條－四方開凹凸槽者，製造過程及加工情形均有不同，且系爭來貨以素面合板為基材，上貼銘木拼花薄片，並非一塊塊實木板條直接拼貼於素面合板上，係屬二次加工化妝合板複合地板，予以歸列稅則第四四一二．一三．二○號，應屬正確。又查相同貨物業經該部函請我國駐比利時代表處向世界海關組織查得，印尼海關代表曾攜帶貨樣提請Ｈ．Ｓ．會議討論，並獲致結論係核列稅則第四四一二節相關項下，有駐比利時代表處八十五年十一月二十九日比利字第五○五號簡函影本附卷可稽，亦足為被告核定本案稅則之佐證，，是高雄關稅局以系爭來貨為已開榫槽（凹凸槽）之貼面合板加工複合地板，每層單板厚度均未超過六公厘，予以歸列稅則第四四一二．一三．二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅，並無不當。至所提示國立屏東科技大學林產加工技術系試驗報告之物品名稱為居家耐水地板，及另案財政部關稅總局就柏岱企業有限公司自印民進口PARQUETFLOORING一批（報單號碼：ＡＷ＼八四＼六九一六＼○○一○號）按原申報稅則稅率核定，均無法證明與系爭來貨是否相同。況系爭來貨經送請國立台灣大學森林學系鑑定為每層厚度未滿六公釐，表面是貼上櫻桃木之天然木化妝複合地板，有鑑定報告書附原處分可稽，自應歸列稅則第四四一二節。另本案貨品之稅則分類見解變更，被告已依財政部七十五年四月十九日台財關第0000000號函規定：「如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定。」報奉財政部八十三年六月三十日台財關第000000000號函核准後，高雄關稅局始據以改估，難謂違法。原告主張系爭來貨應適用規則第四四一八節云云，自不足採。從而其所訴各節，均難認有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年六月二十七日
行政法院第五庭
審判長評事 廖政雄
評事 趙永康 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 姜仁脩 右正本證明與原本無異
法院書記官郭育玎中華民國八十九年六月二十七日