裁判字號：高雄高等行政法院90年訴字第1436號判決
裁判日期：民國90年09月18日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院判決九十年度訴字第一四三六號
原告甲○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年四月十八日台財訴字第０八九００七九九六八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣坐落高雄縣○○鎮○○○路三十二之一號及高雄縣○○鎮○○○路○○○號等相鄰之各二筆建物及土地分別為案外人 莊峰榮 （即本件原告之配偶）、 莊永泰 等 昆仲 二人所有。案外人莊峰榮、莊永泰等二人，於民國（下同）八十六年間將上開二筆建物分別出租予開卷田文化圖書有限公司（下稱開卷田公司），並簽訂租賃期間、租金及押租金等內容相同之房屋租賃契約書各乙份，且經台灣高雄地方法院（下稱高雄地院）公證，其約定之租賃期間均係自八十六年四月一日起，至九十二年三月三十一日止共六年，租金各為第一年至第三年每月新台幣（下同）
一二五、０００元，第四年至第六年每月一五０、０００元，押租金則為四五０、０００元。嗣於八十六年四月二十日，莊峰榮暨莊永泰等二人分別與開卷田公司，就上開房屋租賃契約書中之租金部分，另簽訂租賃契約修改同意書各乙份，其修改內容為第一年至第三年，開卷田公司每月應分別給付莊峰榮暨莊永泰等二人租金各一００、０００元及一五０、０００元。原告於八十七年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶上開出租予開卷田公司營業使用之租賃所得為六八四、０００元，被告依查得資料核定調增原告之配偶租賃所得為一八六、二六一元，併課其該年度綜合所得稅，原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，乃提起行政訴訟。
乙、兩造之聲明：
一、原告聲明：求為判決訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明：求為判決原告之訴駁回。
丙、兩造爭點：系爭房屋八十七年間租金各為一二五、０００元，經法院公證後，嗣莊峰榮、莊永泰二人分別與開卷田公司，另簽訂租賃契約修改同意書，變更為開卷田公司每月應分別給付莊峰榮、莊永泰租金各一００、０００元及一五０、０００元，原告於八十六年度綜合所得稅結算申報，即依變更後列報其配偶所得，被告依查得資料核定調增本件原告之配偶租賃所得為一八六、二六一元，併課其八十七年度綜合所得稅，是否違法，此為兩造爭執之所在。
丁、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略以：
（一）莊峰榮（原告誤載為 莊榮峰 ）為原告之配偶，坐落高雄縣○○鎮○○○路三十二之一號及同路三十二號相鄰之建物及土地，分別為其與其兄莊永泰分別所有，惟上開建物係一起興建，外觀及內部相通亦均為一體，並無任何牆壁或隔間加以區分，而因莊峰榮本身為高雄長庚醫院之醫師，事務繁忙，又非居住於當地，故自房屋興建至今，所有有關房屋建造、內部維修，均委由胞兄莊永泰負責，復於八十六年間將上開建物出租予開卷田公司，而亦因上開建物雖外觀上為一體，惟分屬不同地號與建號及所有權人，故由開卷田公司分別與莊峰榮及莊永泰簽訂租賃契約書，後再變更契約內租金之約定。因上開建物均為莊永泰負責維修及整理，從而， 莊氏 兄弟就上開收入之租金所得協議由莊峰榮取得五分之二、莊永泰取得五分之三，並分列依法申報租賃收入各為一、二００、０００元（租賃所得則為六八四、０００元）及一、五００、０００元。詎被告以租金所得每月一二五、０００元之計載，而無為事實之調查，進而核定原告之配偶租賃收入為一、五二六、七七五元（含押金計算收入二六、七七五元）減除扣繳單申報一、二００、０００元及百分之四十三之必要費用後，核定調增租賃所得為一八六、二六一元。
（二）本件被告所為之處分及復查決定與訴願決定，均係引用財政部八十九年八月一日台財稅第三六三四九號函（下稱台財稅第三六三四九號函），而該函係認出租人將租金債權讓與第三人時仍為出租人應報稅，另四十八年判字第七號判例，認公法上之強制規定，不許私人以契約排除適用為其理由。經查，依司法院釋字第二一七號解釋可知，出租人間約定就整體租賃所得按約定比例分配，自非屬租稅法律主義之範圍，被告援引四十八年判字第七號判例之見解，認公法之強制規定，不許私人以契約加以排除適用之見解，自有違誤。被告單以前開經公證之租賃契約書，即直接認定莊峰榮每月租金收入為一二五、０００元，惟公證係僅就上開契約為書面形式審查，並不代表契約實質內容為真正，亦不代表莊峰榮確有收取如契約所載之租金，從而，被告自不得單憑此經公證之租賃契約即認定莊峰榮即有每月一二五、０００元之租金收入，尚須依職權調查其他之證據，加以認定，始符合行政程序法第三十六條之規定。惟被告既未就原告於復查及訴願決定所提出之證據加以調查，自違上開規定，其認定是否與事實相符，豈非無疑，故其決定自亦非屬適法。
（三）再者，系爭房屋在外觀上為一不可分割之整體，且坐落於莊氏兄弟之土地上，由開卷田公司一次承租，就系爭建物而言，豈非莊氏兄弟所共有？而莊氏兄弟間就該租賃契約所得約定收取之比例並經雙方簽定同意書。莊永泰既分得較高租金之收入，其申報時亦以一、五００、０００元申報，被告亦未退還莊永泰溢繳之稅款。被告引用台財稅第三六三四九號函亦有誤解，蓋該函令係指「出租人將租金債權讓與第三人時，仍應由出租人申報租金所得」，惟本件莊氏兄弟共有系爭房屋已如前述，莊永泰仍為出租人而非第三人，從而被告誤引用上開函令，所為之處分自有違誤。
（四）綜上所述，訴願決定、復查決定及原處分為不合法，請判決予以撤銷。
二、被告答辯意旨略以：
（一）被告依法院公證租金資料，以每月租金一二五、０００元，押租金四五０、０００元核算莊峰榮租賃收入為一、五二六、七七五元（月租一二五、０００元×十二個月＋押租金四五０、０００元×０‧０五九五），減除扣繳申報一、二００、０００元及百分之四十三必要費用後，核定調增租賃所得為一八六、二六一元，依上開資料及台財稅第三六三四九號函釋規定，並無不合。原告雖出具租賃契約修改同意書，惟其並未辦理更正契約書公證，況該兩棟房屋分別為其兄弟單獨所有，其租賃契約亦分別公證，所稱洵不足採。
（二）查原告既主張經公證之租賃契約書不代表契約實質內容為真正，則其與開卷田公司儘可訂立民間之一般租賃契約，無須至法院辦理公證，若該租賃契約書內容為假，試問其辦理公證之目的何在？另本件系爭建物分屬不同地號與建號及所有權人，開卷田公司亦分別與莊峰榮暨其兄莊永泰簽訂租賃契約並經法院公證，為原告所不爭，原告雖出具雙方約定依五分之二、五分之三分配之租賃契約修改同意書，惟公法上之強制規定，不許私人以契約排除其適用，系爭建物為分別所有，莊峰榮將租金債權讓與其兄莊永泰，即屬讓與租金債權予第三人，被告依財政部前揭函釋核定租賃所得為六五二、八四四元，並無不合。又原告因委託其兄代為管理維修，故移出部分租賃所得作為其兄代管之貼補，應屬其取得租賃所得後再支付其兄因管理維修所發生之必要費用，不應與系爭租賃所得混同，且被告業已扣除原告系爭租賃所得百分之四十三之必要費用。故並無原告所主張違反行政程序法第三十六條及司法院釋字第二一七號解釋之意旨，原告所訴洵不足採。
（三）至原告主張其兄以取得較高之租金收入申報所得，非單以租賃契約書上之所得申報乙節，與本案無涉，被告將本諸職權另案辦理。
（四）綜上所述，訴願決定、復查決定及原處分並無不合，請判決駁回原告之訴。理由
一、按依所得稅法第十四條第一項第五類第一款及第三款規定：「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之︰第五類︰租賃所得及權利金所得︰凡以財產出租之租金所得，財產出典典價經運用之所得或專利權、商標權、著作權、秘密方法及各種特許權利，供他人使用而取得之權利金所得︰一、財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。‧‧‧。三、財產出租，收有押金或任何款項類似押金者，或以財產出典而取得典價者，均應就各該款項按當地銀行業通行之一年期存款利率，計算租賃收入。但財產出租人或出典人能確實證明該項押金或典價之用途，並已將運用所產生之所得申報者，不在此限。」又「個人將其財產出租之租金債權移轉與第三人，並通知承租人將租金給付該第三人，承租人給付該第三人時，出租人仍為該項租賃所得之所得人，本部六十九年六月十二日台財稅第三四六九四號函釋應由扣繳義務人（給付租金之承租人）依法扣繳所得稅，並應由出租人依法申報綜合所得稅，於法並無不合。」為台財稅第三六三四九號函釋所明定。
二、經查，系爭坐落高雄縣○○鎮○○○路三十二之一號及高雄縣○○鎮○○○路○○○號等毗連之各二筆建物及土地，分別為案外人莊峰榮、莊永泰所有。案外人莊峰榮、莊永泰等二人，於八十六年間將上開二筆建物分別出租予開卷田公司，並簽訂租賃期間、租金及押金等內容相同之房屋租賃契約書各乙份，且經高雄地院公證，其約定之租賃期間係自八十六年四月一日起，至九十二年三月三十一日止共六年，租金為第一年至第三年每月一二五、０００元，第四年至第六年每月一五０、０００元，押金則為四五０、０００元。嗣於八十六年四月二十日，莊峰榮、莊永泰等二人分別與開卷田公司，就上開房屋租賃契約書中之租金部分，另簽訂租賃契約修改同意書各乙份，其修改內容為第一年至第三年，開卷田公司每月應分別給付莊峰榮暨莊永泰等二人租金各一００、０００元及一五０、０００元。本件原告於八十七年度綜合所得稅結算申報，列報其配偶上開出租予開卷田公司營業使用之租賃所得為六八四、０００元之事實，為兩造所不爭執，復有房屋租賃契約書公證、租賃契約修改同意書等影本附卷可稽，堪信為真實。按租賃契約固屬私法契約，當事人得自由簽訂或變更，被告以其係公法上之強制規定，不許私人以契約排除，固有誤解最高行政法院四十八年度判字第七號判例意旨，惟本件系爭房屋相毗鄰，形式上雖一整體，然係分別獨立可分，面積大小亦相等，分屬案外人莊峰榮、莊永泰所有，非分別共有，出租予案外人開卷田公司亦係分別出租，租金、押金皆無差異，自亦分歸莊峰榮、莊永泰所有，既非分別共有之房屋，自無由當事人於分別簽訂租賃契約並公證後，將分別所有取得相同之租金再行協議變更為案外人莊峰榮取得五分之二、莊永泰取得五分之三，如此則有規避稅賦之嫌，為法所不許。是原告辨稱系爭房屋在外觀上為一不可分割之整體，且坐落於莊氏兄弟之土地上，由開卷田公司一次承租，就系爭建物而言，豈非莊氏兄弟所共有？因上開建物均為莊永泰負責維修及整理，從而，莊氏兄弟就上開收入之租金所得協議由莊峰榮取得五分之二、莊永泰取得五分之三云云，容有誤解，為不足採。再原告主張因委託其兄代為管理維修，故移出部分租賃所得作為其兄代管之貼補云云，依其性質應屬其取得租賃所得後再支付其兄因管理維修所發生之必要費用，不應與系爭租賃所得混同，且被告業已扣除原告系爭租賃所得百分之四十三之必要費用，並無違行政程序法第三十六條及司法院釋字第二一七號解釋之意旨。至於原告主張，被告未退還莊永泰所溢繳之稅款乙節，核屬另一問題，應由被告自行查明處理，並不影響本件事實之認定，揆諸首揭規定，被告核定調增本件原告之配偶租賃所得為一八六、二六一元，併課其八十七年度綜合所得稅，並無不合。
四、綜上所述，被告所為調增原告之配偶租賃所得及併課八十七年度綜合所得稅之處分，核無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年九月十八日
高雄高等行政法院第三庭
審判長法官林茂權法官江幸垠法官戴見草右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十年九月十八日
法院書記官藍慶道