裁判字號：臺灣桃園地方法院99年壢簡字第2010號刑事判決
裁判日期：民國99年12月22日
裁判案由：商業會計法等
臺灣桃園地方法院刑事簡易判決99年度壢簡字第2010號聲請人臺灣桃園地方法院檢察署檢察官被告謝淑美上列被告因商業會計法等案件，經檢察官聲請以簡易判決處刑（99年度偵字第1290號），本院判決如下：
主文謝淑美共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處拘役伍拾日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為拘役貳拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；又公司負責人，為納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐，處拘役參拾日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；減為拘役拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。應執行拘役肆拾日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實及理由
一、本件犯罪事實及證據均引用檢察官聲請簡易判決處刑書所載外（詳如附件）。
二、按「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後法律有利於行為人者，適用最有利於行為人法律」、「本法總則於其他法律有刑罰貨保安處分之規定者，亦適用之。但其他法律有特別規定者，不在此限」，94年2月2日修正公布並於95年7月1日施行之刑法（下稱修正後刑法；修正前刑法下稱修正前刑法）第2條第1項定有明文，查被告為上開犯行後，修正後刑法已經施行，而商業會計法業於95年5月24日修正公布並於同日施行（下稱修正後商業會計法；修正前之該法下稱修正前商業會計法），依上開規定，本案自應為新舊刑法之比較適用。茲依修正後刑法第2條第1項、第11條規定，並參酌最高法院95年度第8次、第21次刑事庭會議決議之新舊刑法適用原則，比較本案法律適用如下：
（一）按稅捐稽徵法第47條於98年5月27日修正公布，並於同年月29日施行，該條第1款原規定「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。」，修正後增列第2項規定「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。」，查被告為 俊哲 公司之登記負責人，經比較結果，無論依行為時法或裁判時法，被告均為稅捐稽徵法第47條所定之納稅義務人，合先敘明。
（二）被告行為後，商業會計法業於95年5月24日修正公布，其中第71條第1款關於商業負責人填製不實會計憑證之處罰規定，法定刑由「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修正為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較修正前、後之結果，以修正前之規定較有利於被告。
（三）關於法定罰金刑部分，修正前刑法第33條第5款規定罰金刑為銀元1以上（另依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條第2條規定折算為新臺幣3元，再依罰金罰鍰提高標準條例第1條前段規定提高十倍後，折算為新臺幣30元），修正後刑法第33條第5款則修正為新臺幣1,000元以上，並以百元計算之。比較新舊法之結果，關於罰金刑最低度部分，以行為時法即修正前刑法較有利於被告。
（四）修正後刑法第28條雖將修正前之「實施」修正為「實行」。其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹，二者之意義及範圍固有不同，惟依本條修正理由，該修正係為釐清「陰謀共同正犯」、「預備共同正犯」是否屬實行正犯，復依立法理由所示之「共同實行」犯罪行為，無論依「實質客觀說」或「行為（犯罪）支配理論」均無礙於「陰謀共同正犯」、「預備共同正犯」處罰之要旨。被告與已歿之成年員工 陸賢耀 間就本案違反商業會計法之犯行，具有犯意聯絡及行為分擔，依修正前、後刑法第28條規定，均構成共同正犯，並無有利或不利之影響。
（五）修正前刑法第56條之連續犯規定，業經修正後刑法刪除，是被告所為數個違反商業會計法之行為，於新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，比較新舊法結果，仍應適用較有利於被告之行為時法律即修正前刑法第56條規定，論以連續犯。
（六）關於數罪併罰就拘役應執行之規定，修正前、後刑法第51條第6款之規定，僅將多數拘役定執行刑之結果，不得逾四個月，修正為不得逾120日，純係文字之修正，並無有利或不利之結果。
（七）綜上，本案經全部罪刑為比較之結果，以修正前商業會計法及修正前刑法最有利於被告，自應適用修正前商業會計法、刑法之規定，對被告論罪科刑。
三、論罪科刑部分：
（一）按商業會計法上之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，支出傳票、轉帳傳票均屬記帳憑證，商業會計法第15條、第17條分別定有明文。又商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，且前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處（最高法院92年度台上字第6171號判決意旨可資參照）。另統一發票係屬所謂原始憑證，記帳人員據以填製之現金支付傳票、轉帳傳票等，則為記帳憑證。被告與已歿之成年員工陸賢耀，就填製不實會計憑證之犯行，有犯意聯絡及行為分擔，為共同正犯。又被告先後多次填製不實會計憑證之犯行，時間緊接，方法相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯皆係基於概括犯意反覆為之，為連續犯，依修正前刑法第56條之規定，以一罪論，並加重其刑。
（二） 查俊哲 公司係納稅義務人，其負責人即本件被告以填載不實會計憑證之方法逃漏稅捐，故俊哲公司係以不正當方法逃漏稅捐，惟因公司於事實上無從擔負自由刑之責任，基於刑事政策上之考慮，同法第47條第1款將納稅義務人之公司應處徒刑之規定，轉嫁於公司負責人（最高法院89年度台非字第8號判決意旨參考），是被告既為俊哲公司之負責人而屬公司法第8條規定所稱之公司負責人，其自應依稅捐稽徵法第47條第1款之規定代俊哲公司所犯稅捐稽徵法第41條之罪受刑罰徒刑之處遇。至公司負責人為公司以不正當方法逃漏稅捐，既非稅捐稽徵法第41條之犯罪或受罰主體，僅依同法第47條第1款之規定，代替公司受徒刑之處罰，自與其本身為犯罪主體所犯其他罪名間，不具牽連犯關係。本件被告為俊哲公司之負責人，並非稅捐稽徵法第41條逃漏稅捐罪所定之納稅義務人，僅係代罰而已，是公司以詐術逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬公司負責人本身之犯罪行為，與該公司負責人之其他犯罪行為間，自無所謂方法、目的或原因、結果之牽連關係可言，因之被告所犯上開商業負責人連續明知不實事項而填製會計憑證罪與納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪間，核無修正前刑法第55條之牽連犯裁判上一罪關係，上開二罪，犯意有別，罪名不同，應分論併罰。
（三）爰審酌被告 任俊哲 公司之負責人取得不實發票用以逃漏稅捐之行為，足以危害經濟秩序與租稅公平，惟慮其應係一時失慮、貪圖小利所致，且本件被告獲利甚微，及其犯後坦承犯行，態度良好等一切情狀，分別量處如主文所示之刑。按被告行為後，罰金罰鍰提高標準條例第2條業已刪除，而刑法第41條第1項前段關於易科罰金之折算標準已由舊法之以銀元1百元、2百元、3百元折算1日修正為以新臺幣1千元、2千元、3千元折算1日，因屬科刑規範事項之變更，其折算標準為裁判時所應諭知，自有就新舊法規定比較之必要，經比較新舊法結果，以被告行為時之舊法較為有利於被告，新法並無對被告有較為有利之情形。故本件應適用修正前刑法第41條第1項前段、刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，分別諭知易科罰金之折算標準。末查，被告所為本案犯行，其犯罪時間在96年
4月24日之減刑基準日以前，且所犯之罪核與中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項之規定相符，合於減刑之要件，爰依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款之規定，各減其上開宣告刑期2分之1，並定其應執行之刑，且依前開說明，就被告所犯上開各罪所減得之刑及所定其應執行之刑，諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。
四、依刑事訴訟法第449條第1項前段、第454條第2項，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第47條第1款、第41條，刑法第11條前段、第2條第1項前段、第28條、第51條第6款，修正前刑法第56條、第41條第1項前段，刪除前罰金罰鍰提高標準條例第2項，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，逕以簡易判決如主文所示之刑。
中華民國99年12月22日
刑事第九庭法官吳為平以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴狀（應附繕本）。
書記官常毓生中華民國99年12月23日修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第47條本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規定，於下列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。
二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。
三、商業登記法規定之商業負責人。
四、其他非法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。