裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第1405號判決
裁判日期：民國96年04月04日
裁判案由：房屋稅
臺北高等行政法院判決
95年度訴字第1405號原告小洪實業股份有限公司代表人甲○○
送達被告臺北縣政府稅捐稽徵處代表人丙○○處長）住同訴訟代理人丁○○兼送達代收
戊○○上列當事人間因房屋稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國95年
3月1日北府訴決字第0940169518號訴願決定（卷號：第00000000號），提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告所有坐落於臺北縣○○鄉○○路○○○號房屋（下稱系爭建物），於民國（下同）80年2月6日興建完成，惟未依房屋稅條例第7條規定於房屋興建完成之日起30日內，檢附有關文件向被告所屬新莊分處申報房屋稅籍事項，案經被告所屬新莊分處依臺北縣政府工務局提供之80股使字第235號使用執照及相關資料圖說影本，依房屋稅條例第10條、第11條規定評定房屋現值逕行設籍，並依稅捐稽徵法第21條規定補徵房屋稅分別為88年：新台幣（下同）15萬3,
013元，89年：15萬1,347元，90年：14萬9,693元，91年：14萬8,022元，92年：16萬994元及93年：17萬1,781元。嗣被告所屬新莊分處查明90年6月20日前修正公布前之房屋稅條例第5條規定住家用稅率原為1.38%，亦即本案應按住家用稅率核課房屋稅部分，88年至90年之稅率應為1.38%，91年至93年稅率應為1.2%，惟被告所屬新莊分處原核定88年至93年稅額其住家用稅率統按1.2%核課，是被告所屬新莊分處分別補徵88年：3,928元，89年：3,885元及90年：3,
842元之房屋稅，並於93年5月6日以北稅法字第0930041781號處分書按同條例第16條裁處89年至92年所漏稅額1倍罰鍰61萬7,700元（按88年度因逾裁罰期間而不罰）。原告不服向被告提出復查，經被告復查決定將原核定補徵88年至92年房屋稅本稅分別變更為：88年：13萬1,252元，89年：12萬9,377元，90年：12萬5,743元，91年：11萬9,660元，92年：12萬9,612元，93年：12萬9,768元（如附表「復查更正稅額」一欄所示），罰鍰部分變更為50萬4,300元，原告仍未甘服，向臺北縣政府提起訴願，遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：㈠原告主張之理由：
⒈按司法院釋字第537號解釋，該解釋令未界定納稅義務人
應以何種格式及方法向主管機關協力申報，原告曾於82年
7月及84年2月主動出具房屋使用執照及租賃契約書分別交由榮太電子公司及恒麗實業股份有限公司（下稱恒麗公司）一併向主管稽徵機關申報房屋出租使用及申設營業稅在案，蓋若未申報房屋出租，則承租人何以得申請營業稅設籍課稅，此有復查決定書載明：「系爭建物曾有數次申請數家公司核准營業稅設籍課稅。」可資證明，是以被告主張原告未曾主動向主管機關申報房屋使用情形及怠忽申報協力義務乙節，與事實不符，而係被告為保護其所屬三重分處及新莊分處，違反房屋稅條例之規定：「在接到納稅義務人申報房屋使用情形後，應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值據以課稅」，怠忽職守，刻意掩飾，而故意諉責原告，原告實已盡申報義務。
⒉原告在80年2月6日取得使用執照後在80年4月增建1樓
之樓中樓即現之2樓及4樓之樓中樓即現在之6樓，暨7樓完畢後，遲至82年7月才申報房屋出租使用，依法應補徵80年3月6日起至82年7月之房屋稅及處以所漏稅額2倍以下之罰款，惟該應補正之稅額及應處之罰款，已逾法定「5年」徵收期限，依法不得課罰。至於原告在80年2月6日申報以後，被告所屬三重分處怠忽職守未盡應核計房屋現值，核發稅單之責，則原告在無稅單之下依法不能繳納，此一漏稅之責實應歸屬於被告。
⒊又在84年2月至92年9月，承租人由榮太電子公司變動為
恒麗公司，原告亦再次主動出具房屋使用執照及租賃契約書交由恒麗公司向被告所屬新莊分處申報出租使用情形，並獲准營業稅設籍課稅在案，惟被告所屬新莊分處依然未依法核計現值，核發稅單，致使原告依法再次無法繳稅，是以未稅之責在於被告所屬稽徵機關，此有恒麗公司出具之證明書及被告所屬新莊分處函復影本可稽，且恆麗公司有辦理公司工廠登記證及申請稅籍使用統一發票，既已為該等申報動作，所以被告應主動辦理房屋稅籍登記，有恆麗公司94年3月7日申請書、財政部台灣省北區國稅局新莊稽徵所94年6月2日函及恆麗公司95年12月5日證明書影本附卷可稽。
⒋被告數次勘查測量原告所屬系爭建物，然每次測量應稅面
積結果不一；又原告公司係設於爭建物之2樓即第1層夾層增建部分，並非設於建物之第2層，可見被告勘察丈量皆草率行事，對原告為錯誤之指導，損害原告權益甚鉅，是以，請求判決如原告訴之聲明。
㈡被告主張之理由：
⒈查原告所有系爭建物於80年建造完竣，未按房屋稅條例第
7條及臺北縣房屋稅徵收細則第6條規定，於80年2月6日取得使用執照之日起30日內，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形，案經被告依臺北縣政府提供之80使字第235號使用執照及相關資料圖說影本所載用途、建物測量成果圖及營利事業登記狀況，逕行依房屋稅條例第10條、第11條規定並參照臺北縣不動產評價委員會評定之標準，評定系爭建物為鋼筋混泥土造第3、4類，課稅面積合計2,933平方公尺（第1層面積449.7平方公尺用途為廠房，69平方公尺為辦公室；第2層面積308.7平方公尺用途為廠房，210平方公尺為員工宿舍；第3層面積392.7平方公尺用途為廠房，面積126平方公尺為員工宿舍；第4層面積476.7平方公尺用途為廠房，面積42平方公尺為員工宿舍；地下層面積608.4平方公尺為員工餐廳，面積249.8平方公尺為防空避難室），並依使用執照所載之用途為「辦公室、廠房」部分，按營業用稅率課徵房屋稅；使用執照用途為「員工宿舍及員工餐廳」部分，按住家用稅率課徵房屋稅，另系爭建物測量成果圖地下層防空避難室部分按財政部59年10月5日台財稅第27684號令：專供防空避難使用免課徵房屋稅。遂依稅捐稽徵法第21條規定補徵未逾核課期間之88年至92年房屋稅依序為15萬6,941元、15萬5,232元、15萬3,535元、14萬8,02
2元、16萬994元，並按同條例第16條裁處89年至92年所漏稅額1倍罰鍰計61萬7,700元。
⒉又查被告93年3月房屋稅籍清查時，發現系爭建物違章建
築部分，1樓增建鋼鐵造面積58.1平方公尺及磚造面積86.9平方公尺全部供營業使用；5樓增建鋼筋混泥土造面積
210.8平方公尺供住家使用，面積307.9平方公尺供營業使用；6樓增建鋼筋混泥土造面積210.8平方公尺供住家使用；7樓增建磚造面積210.8平方公尺供住家使用，依財政部69年10月29日台財稅第38975號函釋規定：「違章房屋在未拆除前均應設籍課稅。」遂自93年4月併入主建物分別按營業用及住家用稅率課徵93年房屋稅17萬1,781元。
⒊據財政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所提供系爭建物營業
稅設籍明細，除2樓設有原告外，另設有恆麗公司（84年
2月至92年9月）、全順林傢俱行（85年9月至87年9月）、川輝有限公司第九分店（86年7月至91年11月）、狀元食品有限公司（87年9月至89年2月）、五股休閒站（88年8月至91年9月）、川穎商店（91年10月至93年4月）、五股休閒站（92年1月迄今）、全家便利商店五股工業分公司（93年2月迄今）。然查上開曾設立於系爭建物之公司，多已歇業他遷不明或註銷，無法查得各承租何樓層。經被告再次至現場勘查，系爭建物1樓全為營業使用，2至7樓係供外籍勞工宿舍及住家使用（原清查時見外籍勞工，誤以為是工廠使用），另向精碟科技股份有限公司及菲力企管顧問有限公司（下稱菲利公司）查詢其於何時向原告租賃系爭建物2至7樓，經菲力公司93年2月16日函覆：「自87年12月起承租7樓，89年5月起承租2樓，92年6月起承租3樓，．．．因本公司已於93年元月份與原告更換新約，故原租賃契約並無保留。」，並提示93年1月之租賃契約書，被告遂依查得之使用情形重新核定系爭建物之所應適用稅率及面積如下：
⑴1樓面積518.7平方公尺全部按營業用稅率課徵房屋稅。
⑵2至4樓使用執照上用途為「員工宿舍」部分：面積分
別為210平方公尺、126平方公尺、42平方公尺，87年7月至93年6月按住家用稅率。
⑶2至4樓使用執照上用途為「廠房」部分：
①2樓就原告自己設籍營業部分依2樓總面積之1/6即
86.5平方公尺按營業用稅率課徵外，2樓其餘面積22
2.2平方公尺（87年7月至89年4月）、3樓面積39
2.7平方公尺（87年7月至92年5月）、4樓面積47
6.7平方公尺（87年7月至93年2月），原核定以使用執照用途載為「廠房」而按營業用稅率課徵房屋稅，因無法查得上開期間其實際使用情形及原告未能提供證明之下，依財政部75年11月26日台財稅第000000
0號函示：「空置房屋，其使用執照所載用途為非住家用（包括營業用與非營業用）者，自75年7月1日起一律按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。」而改按非住家非營業用稅率課徵房屋稅。
②另2樓面積222.2平方公尺於89年5月起，3樓面積
392.7平方公尺於92年6月起，4樓面積476.7平方公尺於93年3月起，依前揭菲力公司之說明為宿舍使用，改按住家用稅率課徵房屋稅。
⑷其餘地下層面積608.4平方公尺、2樓面積210平方公
尺、3樓面積126平方公尺、4樓面積42平方公尺、屋頂突出物35.9平方公尺，依使用執照用途載為員工餐廳、宿舍，而按住家用稅率課徵房屋稅。
⑸增建部分：5樓面積518.7平方公尺、6樓面積210.8
平方公尺、7樓面積210.8平方公尺，經現場勘查係作員工宿舍及住家使用，自93年4月起按住家用稅率課徵房屋稅。另1樓增建鋼鐵造面積58.1平方公尺及磚造面積86.9平方公尺為營業使用，則自93年4月起按營業用稅率課徵房屋稅。
是被告復查決定重新核算各期房屋稅應變更為：88年：13萬1,252元、89年：12萬9,377元、90年：12萬5,743元、91年：11萬9,660元、92年：12萬9,612元、93年：12萬9,768元，罰鍰亦變更為50萬4,300元。
⒋惟原告於訴願時主張增建面積是1樓之樓中樓在80年4月
完成時只是增建樓地板，其核課現值應只限樓地板，面積為512平方公尺，即現今之2樓。4樓增建樓中樓為現今之6樓，其面積為512平方公尺，並非210.8平方公尺，
7樓實質增建面積應為310.1平方公尺，並非210.8平方公尺云云，依卷附現場勘查照片系爭建物外觀係1至7樓建物，而臺北縣政府所提供之使用執照申請書，系爭建物第1層高度7.6公尺、第4層高度6.6公尺，是系爭建物外觀上2樓係由使用執照第1層所加蓋之違章夾層，外觀上6樓係由使用執照第4層所加蓋之違章夾層，且第1層夾層及第4層夾層面積應與地面層同為518.7平方公尺。
而第5層（即7樓）增建部分，經被告現場勘查丈量面積為312.1平方公尺，第5層夾層（即7樓夾層）面積為26
4.8平方公尺，為鋼筋混泥土造。是被告依使用執照所載總層數4層自使用執照所載發照日期自80年起課房屋稅，及系爭建物違章增建第5層、第1、4層夾層之使用情形及面積，以總層數5層鋼筋混泥土造單價於核課期間內重新核算應課徵房屋稅，玆就系爭建物各層之房屋稅核課情形分述如下：
⑴第1層面積518.7平方公尺，87年7月至93年6月按營業用稅率。
⑵第2至4層使用執照上用途為「員工宿舍」部分：面積
分別為210平方公尺、126平方公尺、42平方公尺，87年7月至93年6月按住家用稅率。
⑶第2至4層使用執照上用途為「廠房」部分：
依菲力公司說明及所提供之租賃契約等資料，該公司87年12月起承租違章增建第5層（即復查決定7樓），89年5月起承租第1層夾層（即復查決定2樓），92年6月起承租第2層（即復查決定3樓），93年2月16日起承租第3層（即復查決定4樓）、第4層（即復查決定
5樓），是：①第2層面積308.7平方公尺除原告設籍營業部份仍按
使用執照第2層總面積1/6即86.5平方公尺，自87年
7月至93年6月按營業用稅率課徵外，其餘面積222.
2平方公尺87年7月至92年5月；第3層面積392.7平方公尺87年7月至93年2月；第4層面積476.7平方公尺87年7月至93年2月，按非住家非營業用稅率核課房屋稅。
②另第2層面積222.2平方公尺於92年6月起，第3層
面積392.7平方公尺於93年3月起，第4層面積476.
7平方公尺於93年3月起，按住家用稅率課徵房屋稅。
⑷地下層面積608.4平方公尺使用執照上用途為「員工餐
廳」及35.9平方公尺屋頂突出物87年7月至93年6月按住家用稅率核課：
①第1、5層之增建面積係自93年4月始併入計徵93年房
屋稅，亦即屋頂突出物部分在93年3月前並未與增建面積重疊，致有重複核算之情形，合先 陳明 。②查系爭房屋之屋頂突出物35.9平方公尺，依財政部74
年12月14日台財稅第26271號函示：「房屋供共同使用之電梯及公共設施之房屋稅，按該主建物之用途所適用之稅率分攤課徵。主建物有兩種以上不同用途者，分別按其用途之實際面積比例計算，依所適用之稅率課徵。」以第5層增建部分供菲力公司外籍勞工宿舍使用而按住家用稅率核課房屋稅。
⑸增建部分：
①第1層夾層面積518.7平方公尺、第4層夾層面積51
8.7平方公尺、第5層增建面積312.1平方公尺及第
5層之夾層面積264.8平方公尺，93年4月至93年6月按住家用稅率核課。另第1層增建鋼鐵造面積58.1平方公尺及磚造面積86.9平方公尺，93年4月至93年
6月按營業用稅率核課。②基上，查屋頂突出物面積35.9平方公尺部分與原核定
自93年4月至93年6月併入93年房屋稅核課之第5層增建面積312.1平方公尺之部分面積重疊，應將該重疊之35.9平方公尺部分扣除，有相關資料及第1層增建之96年3月7日照片5幀附卷可稽。
經重新核算各期房屋稅正確稅額應為：88年：維持原核定即13萬1,252元、89年：12萬9,824元、90年：12萬8,39
6元、91年：12萬3,045元、92年：13萬3,530元、93年：13萬4,329元，罰鍰為51萬4,700元，然基於「行政救濟不利益變更禁止原則」仍予維持復查決定之各期房屋稅額及罰鍰。
⒌至原告主張84年由恒麗公司代替申報，但是被告一直未核
課，致逾5年期限不得追徵及處罰鍰，且其委由第三者恒麗公司申報，已盡申報義務乙節：
⑴按房屋稅條例第7條及臺北縣房屋稅徵收細則第6條規
定納稅義務人應於房屋建造完成之日或核發使用執照之日起30日內檢附證件申報房屋現值，即系爭建物於80年
2月6日核發使用執照時，原告即應於使用執照核發之日起30日內檢附相關證件向主管稽徵機關申報房屋現值。又恒麗公司申請辦理是營業稅籍登記，非房屋稅籍登記，因兩者屬於被告不同科室的業務，且內部間也無業務通報機制，且依照房屋稅條例第7條規定，納稅義務人應係向當地主管稽徵機關申報、辦理房屋稅籍，非人民只要前來申辦營業稅籍登記，被告即應主動辦理房屋稅籍登記。
⑵復按司法院釋字第537號解釋略以：「．．．此因租稅
稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。．．．」，查原告93年6月24日申請書及94年2月1日訴願書自陳，82年、84年出具房屋租賃契約交榮太電子股份有限公司及恒麗公司係申請設立營業稅籍，且依卷附恒麗公司向財政部臺灣省北區國稅局新莊稽徵所申請提供其84年營業稅設籍時所附資料，並非係申報房屋稅籍甚明，是原告訴稱84年由恒麗公司代為申報云云，顯推諉之詞核不可採，況原告10餘年來皆未曾主動向被告申報房屋使用變更情形並繳納房屋稅，其怠忽申報協力義務甚明。⑶綜上，本案原告於系爭建物建造完成之日及使用情形變
更時，既未依房屋稅條例第7條規定之期限向被告申報，是被告依稅捐稽徵法第21條、第22條及房屋稅條例第16條規定補徵未逾5年核課期間之88年至92年房屋稅及核課93年房屋稅並裁處罰鍰，要無不合。
⒍又原告指稱被告數次勘查系爭建物之課稅面積反覆不一云
云，按行政程序法第36條：「行政機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人有利及不利事項一律注意。」及同法第43條：「行政機關為處分或其他行政行為，應斟酌全部陳述與調查事實及證據之結果，依論理及經驗法則判斷事實之真偽，並將其決定及理由告知當事人。」，查被告依原告之申覆書、申請書及訴願書主張原核定系爭房屋面積不符及未按實際情形核課房屋稅款等節，而派員至現場勘查並測量面積，並以該調查事實之結果，據以核定應課徵房屋稅，於法並無不合，是原告主張洵無可採。
理由
一、被告代表人原為 莊錦順 ，95年7月16日變更為丙○○，茲由其具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按修正前及現行房屋稅條例第5條規定：「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：1、住家用房屋最低不得少於其房屋現值1.38%，最高不得超過2%。但自住房屋不得超過1.38%。．．．」；「房屋稅依房屋現值，按左列稅率課徵之：
1、住家用房屋最低不得少於其房屋現值1.2%，最高不得超過2%。但自住房屋為其房屋現值1.2%。2、非住家用房屋，其為營業用者，最低不得少於其房屋現值3%，最高不得超過5%。其為私人醫院、診所、自由職業事務所及人民團體等非營業用者，最低不得少於其房屋現值1.5%，最高不得超過2.5%3、房屋同時作住家及非住家用者，應以實際使用面積，分別按住家用或非住家用稅率，課徵房屋稅。但非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積1/6。」；修正前第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」；現行規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉、承典時，亦同。」；修正前第16條第2項規定：「納稅義務人未依限申報因而發生漏稅者，除責令補繳應納稅額外，並照所漏稅額處以2倍以下罰鍰」；現行規定：「納稅義務人未依第7條規定之期限申報，因而發生漏稅者，除責令補繳應納稅額外，並按所漏稅額處以2倍以下罰鍰。」。另依同條例第24條授權訂立之臺北縣房屋稅徵收細則第4條規定：「房屋空置不為使用者，應按其現值，依使用執照所載用途，無使用執照，依都市計畫分區使用範圍，以住家用或非住家用稅率課徵」（91年7月29日修正前原條文為「房屋空置不為做用者，應依據使用執照所載用途，按現值課稅；如無做用執照者，按都市計畫分區使用範圍，分別以住家用或非住家用稅率課徵」）。復按稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：2、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰，在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」；第22條第1項第4款規定：「前條第1項核課期間之起算，依左列規定．．．
4、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」。
三、另財政部75年11月26日台財稅第0000000號函示：「空置房屋，其使用執照所載用途為非住家用（包括營業用與非營業用）者，自75年7月1日起一律按非住家非營業用稅率課徵房屋稅」；75年10月1日台財稅第0000000號函釋意旨：「營利事業使用之員工專用宿舍及其附設員工餐廳，與其他部分房屋使用情形有明確界線劃分者，准按住家用稅率課徵房屋稅」；74年12月14日台財稅第26271號函釋意旨：「房屋供共同使用之電梯及公共設施之房屋稅，按該主建物之用途所適用之稅率分攤課徵。主建物有兩種以上不同用途者，分別按其用途之實際面積比例計算，依所適用之稅率課徵」；69年10月29日台財稅第38975號函釋意旨：「依照房屋稅條例第三條規定，房屋稅以附著於土地之各種房屋及有關增加該房屋使用價值之建築物為課徵對象，對於違章建築房屋自不例外。如對違章建築房屋不予設籍課稅，不僅增加稅籍管理及計徵遺產稅之困難，而且對合法房屋而言，更有失公平，或將發生相反效果，助長違建之風。為求課稅公平及健全稅籍起見，對任何地區違章建築房屋在未拆除前，均應依法設籍為宜」；59年10月5日台財稅第27684號函令意旨：「查戲院、旅社、工廠及一般民房等私有房屋所有人在其房屋圍牆內外露天空地地上、地下或半地下建築之防空避難洞，既據該廳查明，專供防空避難使用，以往均未核課房屋稅，自可仍免課徵」。核此各該函釋均係財政部基於主管權責，提示所屬各機關統一核課房屋稅之認定標準，均與法律之本旨無違，自得予以援用。
四、本件事實概要已如前述，有相關原處分卷可稽，堪予認定。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：系爭建物雖未於依修正前及現行房屋稅條例第5條、第7條之規定30日內向被告申報，但於82年7月及84年2月原告主動出具房屋使用執照及租賃契約書分別交由承租人榮太電子公司及恒麗公司一併向主管稽徵機關申報房屋出租使用及申設營業稅在案，應已履行向主管稽徵機關申報之義務，故認本案漏稅之責應歸屬於被告。又被告數次勘查系爭建物之課稅面積反覆不一，未按實際情形核課房屋稅款云云。
五、經查：㈠系爭建物有合法建物與違章建物混合其中（以下就合法部分
以「層」名之；就非法部分以「樓」名之；敘述建物之外觀時也以「樓」名之，藉資辨識），其⒈合法部分：為經申請取得80年2月6日發照之使用執照者
（80使字第235號），包括第1至4層及地下層、屋頂突出物，為RC構造，第1層：面積449.7平方公尺用途為廠房，69平方公尺為辦公室；第2層面積308.7平方公尺用途為廠房，210平方公尺為員工宿舍；第3層面積392.7平方公尺用途為廠房，面積126平方公尺為員工宿舍；第
4層面積476.7平方公尺用途為廠房，面積42平方公尺為員工宿舍；地下層面積608.4平方公尺為員工餐廳，面積
249.8平方公尺為防空避難室；屋頂突出物32.93平方公尺，作樓梯間使用。此有使用執照申請書、使用執照、建物測量成果圖等附於本院卷第80-82頁可稽，及有第1至
4層各層平面圖附於原處分卷第20-23頁可憑，而原告對此亦不爭執。
⒉違章部分：原告因第1層高度7.6公尺、第4層高度6.6
公尺，遂在使用執照登記之第1層加蓋違章夾層變成外觀之2樓，在第4層加蓋違章夾層變成外觀之6樓，在第4層頂增建外觀之7樓（此增建之7樓本身尚有一夾層），係一棟外觀為7層樓之建物；該增建之第1層夾層即外觀之2樓、第4層夾層即外觀之6樓與地面層同為518.7平方公尺，第4層頂即外觀之7樓為312.1平方公尺，7樓上方之夾層面積為264.8平方公尺，為鋼筋混泥土造。另第1層屋外又增建鋼鐵造面積58.1平方公尺及磚造面積86.9平方公尺，此有現場照片附於本院卷第134-136頁可稽，原告對此亦未爭執。
㈡系爭建物於80年2月6日即已取得使用執照，惟自始未辦理
房屋稅之設籍，自已違反房屋稅條例第7條之規定。被告迄93年3月清查稅籍時始發現系爭房屋，則被告逕自辦理設籍，並依稅捐稽徵法第21條第1項第2款、第2項規定補徵未逾核課期間之房屋稅及核課當（93）年度之房屋稅，並無不當。
㈢系爭建物依其構造別所適用之標準單價，其各層及各年度之
房屋稅核課情形應如下，並表列如附表：（按房屋稅課稅所屬期間為每年7月1日至翌年之6月30日）合法建物部分：
⒈第1層面積共518.7平方公尺，依使用執照之記載，其中
面積449.7平方公尺用途為廠房，69平方公尺為辦公室；另查系爭建物門牌號碼為台北縣○○鄉○○路○○○號自84年2月起即有恆麗公司（84年2月至92年9月）、全順林傢俱行（85年9月至87年9月）、川輝有限公司第九分店（86年7月至91年11月）、五股休閒站（88年8月至91年
9月）、川穎商店（91年10月至93年4月）、五股休閒站（92年1月迄今）、全家便利商店五股工業分公司（93年
2月迄今）設立營業稅籍於此，此有營業稅設籍明細查詢資料附於原處分卷第53-69頁可佐；又被告派員赴現場勘查結果，系爭建物1樓全為營業使用，此亦有前揭現場照片可稽，是以，被告認定該第1層建物自87年7月至93年
6月均供營業使用，而按營業用稅率核課房屋稅，自屬有據。
⒉第2至4層使用執照上用途為「員工宿舍」部分：面積分
別為210平方公尺、126平方公尺、42平方公尺，87年7月至93年6月按住家用稅率核課（依前揭財政部第000000
0號函釋）。⒊第2至4層使用執照上用途為「廠房」部分：原告自77年
5月12日設籍於第2層，此有公司基本資料附於本院卷第90頁可憑；另有菲力公司自92年6月起承租3樓（即為第
2層），93年2月16日起承租4樓、5樓（即第3層、第
4層），此有菲力公司之回函及所提供之租賃契約附於本院卷第84-89頁可憑；另經被告陳明其派員到場履勘，現場係作外勞宿舍使用，故：
⑴第2層面積308.7平方公尺除原告設籍營業部份仍按使
用執照第2層總面積1/6即86.5平方公尺（依房屋稅條例第5條3款但書規定，房屋同時作住家及非住家用者，屬非住家用者，課稅面積最低不得少於全部面積1/6），自87年7月至93年6月按營業用稅率課徵外，其餘面積222.2平方公尺87年7月至92年5月；第3層面積39
2.7平方公尺87年7月至93年2月；第4層面積476.7平方公尺87年7月至93年2月，均在菲力公司承租前，無以認定有使用之事實，故認定為空置房屋，依前揭財政部第0000000號函釋按非住家非營業用稅率核課房屋稅。
⑵另第2層面積222.2平方公尺於92年6月起，第3層面
積392.7平方公尺於93年3月起，第4層面積476.7平方公尺於93年3月起，已經菲力公司承租作為外勞宿舍，依前揭財政部第0000000號函釋按住家用稅率課徵房屋稅。
⒋地下層面積249.8平方公尺為防空避難室，依前揭財政部
第27684號函令，應予免稅。另地下層其餘面積608.4平方公尺使用執照上用途為「員工餐廳」，依前揭財政部第0000000號函釋，按住家用稅率核課房屋稅。
⒌屋頂突出物35.9平方公尺，因屋頂即第4層頂已經原告增
建為外觀之7樓，而為此第7樓所包括，依財政部74年12月14日台財稅第26271號函示：「房屋供共同使用之電梯及公共設施之房屋稅，按該主建物之用途所適用之稅率分攤課徵。主建物有兩種以上不同用途者，分別按其用途之實際面積比例計算，依所適用之稅率課徵」，被告基於增建第7樓自87年12月起已為菲力公司承租作為外勞宿舍（此詳後述），遂按最低之住家用稅率核課，自屬有據。違章部分：違章建物仍屬定著於土地之房屋，自屬房屋稅
之課徵對象，被告參照前揭財政部第38975號函釋，就本件違章建物予以核課，自屬合法。依被告調查所得之證據資料顯示違章建物早在93年4月以前即已存在，惟被告就此部分僅核課自93年4月至93年6月期間房屋稅，已較有利於原告，合先指明。
⒈主體之違章包括外觀之2樓面積518.7平方公尺、6樓面
積518.7平方公尺及7樓增建面積312.1平方公尺及第5層之夾層面積264.8平方公尺（除前揭合法之屋頂突出物
35.9平方公尺以外），菲力公司自87年12月起承租7樓，89年5月起承租2樓，此有前揭菲力公司書面回函可證。
被告就主體違章部分，均依住家用稅率核課，亦屬有據，且利於原告。
⒉第1層增建鋼鐵造面積58.1平方公尺及磚造面積86.9平方
公尺，均作商家使用，此稽之前揭現場照片即明，自應按營業用稅率核課。
㈣經被告於訴訟中再次核算各期房屋稅正確稅額應如附表「
行政訴訟更正稅額」一欄所示，罰鍰應為51萬4,700元。本件因被告於初核、復查時均未進入建物內部實際履勘測量，徒憑使用執照、使用執照申請書等文件，及由外部目測所得，進行核課，致將外觀之1至4樓誤為使用執照之1至4層，錯認外觀之5至7樓為增建部分，並徒以目測估算外觀之
6、7樓面積，而有短估情事（其情形如附圖所繪示），致復查計算之稅額如附表「復查更正稅額」一欄所載，較正確稅額為低。迄訴願階段，被告始獲原告同意得以進入實地勘測，查知上開錯誤，乃依據重新調查所得更正稅額如附表「訴願更正稅額」一欄所載。惟彼時被告計算第4層頂之違章建物，將已納入合法建物核課之屋頂突出物重複計入違章增建部分，故其於訴願時重新計算之稅額仍然有誤，惟因被告就違章部分僅課徵93年4月至93年6月期之稅額，故其於訴願程序答辯時所發生之錯誤，僅於93年度有所影響，見如附表各欄所示即可知其梗概。
㈤本件正確之稅額應如附表「行政訴訟更正稅額」一欄所示
，原復查決定雖因無法實地勘測而發生認定事實錯誤，致有短徵，然基於不利益變更禁止原則，復查決定之各期房屋稅額及罰鍰，仍應予維持。
六、原告雖主張其早已主動出具房屋使用執照及租賃契約書，交由承租人榮太公司及恒麗公司一併向主管稽徵機關申報房屋出租使用及申設營業稅在案，應已履行向主管稽徵機關申報之義務；且被告調查程序草率而有違誤云云，經查：
㈠稅務案件具有課稅資料多存於納稅義務人所掌握，以及大量
性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查、取得，容有困難，且有違稽徵便利之考量。故稅法上多課予納稅義務人應主動提供課稅資料之協力義務。而司法院釋字第537號解釋亦揭示：「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。‧‧‧。」，為關於納稅義務人協力義務之闡明。因此，依憲法第19條「人民有依法律納稅之義務」規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。本件原告所有系爭建物於80年建造完竣，未按前揭房屋稅條例第7條規定，於80年2月6日取得使用執照之日起30日內，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形，違章事實已臻明確。至其承租人持相關文件所辦理者，為承租人之營業稅籍設立事宜，與原告應辦理房屋稅籍之申報乃屬二事，自不得以嗣後他人營業稅籍之設立，免除其應自行於30日期限內申報房屋稅籍之義務。
㈡又被告於初核、復查、訴願各階段所獲得之證據資料因有不
全，致稅額屢有變更，此固有事證調查不明之瑕疵，惟被告復查核課之稅額乃低於應納稅額，此業經敘明於前，為有利於原告之核課處分，故上開瑕疵並不致影響系爭核課處分之合法性。另原告主張其公司設籍於2樓，乃指設立於第1層夾層增建部分，並非設立於使用執照之第2層云云，惟查，系爭建物各樓層並未單獨申領門牌，此經被告所陳明（見本院第117頁），則其違章部分自未見諸於任何登記資料，原告公司設籍登記於台北縣○○鄉○○路○○○號2樓B室，唯有使用執照所登載之層別足以為憑，故該2樓自係指使用執照上之第2層無誤。原告既未踐行申報稅籍之義務，又拒不配合被告進行調查，俟行政救濟程序始空言泛指被告調查未盡能事云云，諉無可採。
七、末查，「稅務違章案件裁罰金額或部數參考表」甫經財政部以96年3月28日修正公布並即日生效，其中關於房屋稅條例第16條之裁罰標準，變更漏稅額按每1納稅義務人單1層或單1戶每1年所核算稅額為準，按此變更後之標準計算本件裁罰金額將更有利於原告。惟上開參考表之修正係在本件言詞辯論終結後，本件自無以援用審酌。然本件裁罰處分既尚處於行政救濟程序而未確定，被告非不得基於職權，就此項裁罰基準變更之非屬本件訴訟之爭點，依修正後之上開參考表，另行變更本件裁罰金額，併此敘明。
八、綜上所述，被告就系爭建物核課93年度之房屋稅及補徵88-9
2年之房屋稅如附表「復查更正稅額」一欄所載，並按89年至92年所漏稅額裁處1倍罰鍰50萬4,300元，雖因無法實地勘測而發生認定事實錯誤，致有短徵，然基於不利益變更禁止原則，原處分及訴願決定仍應予維持。原告訴請撤銷原處分與訴願決定，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年4月4日
第四庭審判長法官侯東昇
法官陳秀媖法官李玉卿上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年4月4日
書記官楊怡芳