臺北高等行政法院104年度訴字第850號判決

裁判字號：臺北高等行政法院104年訴字第850號判決

裁判日期：民國105年01月07日

裁判案由：稅捐稽徵法

臺北高等行政法院判決
104年度訴字第850號104年12月17日辯論終結原告有限責任臺灣區第一資源回收物運銷合作社代表人 魏進益 訴訟代理人 陳英得 會計師被告財政部北區國稅局代表人 李慶華 （局長）訴訟代理人 謝秋萍
黃麗玲上列當事人間稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國104年4月30日台財訴字第10413913130號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國98年1月至99年6月間辦理共同運銷收購廢棄物，金額合計新臺幣（下同）63,565,132元，未依規定取得進貨記帳憑證，經法務部調查局（下稱調查局）、財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）及被告查獲，經由被告審理違章成立，乃依稅捐稽徵法第44條規定處以罰鍰1,000,000元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：（一）被告作成處分前未通知原告陳述意見，且裁處書「違章事實欄」僅記載原告於98年1月至99年6月間「進貨」金額合計63,565,132元，未依規定取得「進項憑證」，違反營業稅稅法為由，裁處鉅額罰鍰。而上開進貨意為何指？認定原告有進貨行為之證據何在？進貨對象何人？其明細金額為何？原告由裁處書中無從知悉，復查決定亦未查復，顯違反行政罰法第42條、行政程序法第96條規定，訴願決定就此程序違法部分不予處理，亦難謂適法。（二）本案初始被告於復查決定書指稱，其係依據調查局及臺北國稅局查得原告於98年l月至99年6月間，陸續以現金存入 李麒郎 設於富邦銀行民生分行帳號內，從而認定原告有向李麒郎進貨之事實。惟其後又翻異前詞，謂系爭款項係魏進益個人銀行帳戶之匯款，並非原告，前後說詞明顯矛盾。被告事後既已查得系爭款項乃魏進益個人帳戶所匯，與原告無涉，則明顯可證原告與李麒郎並無資金往來，其認定原告有向李麒郎進貨之事實即有錯誤。詎被告為掩飾其錯誤，反又以魏進益個人帳戶款項來自於原告，故系爭匯款乃原告所匯，其間如何連結？被告並未舉證以其說。依據財政部84年8月21日台財稅第000000000號函（下稱84年8月21日函）釋共同運銷流程，係社員先向「非社員」收集廢棄物後，社員再將其收集之廢棄物交由原告「共同運銷」給再生工廠。原告俟取得再生工廠貨款後，將各班應分配之貨款轉匯給各班班長，率此，魏進益乃原告社員，並擔任理事主席及運銷班長，原告將屬於該班之貨款，轉匯給該班，乃符合上述共同運銷作業之資金流程，魏進益個人帳戶有原告匯入之款項，即屬當然之事，何以反被推論成原告向李麒郎進貨？況被告既指稱李麒郎為「非社員」，則其並非原告共同運銷之辦理對象，本案系爭款項亦非原告所匯，被告臆測成原告進貨，顯有謬誤。
次依內政部98年1月9日內授中社字第0970720756號函釋，合作社所辦理之社員貨品共同運銷與營利事業之買賣（進貨）迥然不同。原告為法人，魏進益乃自然人，原即各有其銀行帳戶。原告之帳戶，資金之來源為再生工廠匯入之貨款，資金之去向則為轉匯各班之共同運銷款，筆筆清楚憑證齊全·
被告並未查證，遽以魏進益為原告理事主席，其個人帳戶有原告匯入款，不查清事實原委，亦不容原告陳述意見，所得臆測之詞，明顯有違論理法則。（三）依司法院釋字第252號解釋理由意旨，足證稅捐稽徵法第44條所指應取得（或給予）之憑證，係指營業稅法規定之「統一發票」。社員「個人一時貿易資料申報表」係報稅資料，並非進項憑證。被告援引稅捐稽徵法第44條裁處行為罰，顯違處罰禁止類推原則。（四）查95年至96年度期間，李麒郎之富邦銀行民生分行帳戶曾陸續取得魏進益、 藍永章 、 東秋慧 及 徐阿榮 等4人匯入款項，合計為37,430,000元。被告依據地檢署移送資料，以魏進益為原告理事主席兼運銷班長，藍永章、東秋慧及徐阿榮為原告運銷班長為由，認定上開款項為李麒郎未辦營業登記之銷貨，銷貨對象為魏進益等4個「個人」，從而核定李麒郎應補繳營業稅l,871,500元，並裁處同額罰鍰，有本院103年訴字第860號判決可證。質言之，上開款項係由魏進益、藍永章、東秋慧及徐阿榮等4人之個人帳戶所匯入，該4位班長個人帳戶之資金亦來自原告所匯社員共同運銷款，被告並未將之推論為與原告進貨有關。又本案係98年至99年期間，李麒郎之富邦銀行民生分行帳號曾陸續取得魏進益個人匯入款項，合計為63,565,132元。臺北國稅局依據台北市調處疑似洗錢案移送資料，認定上開款項為李麒郎未辦營業登記之銷貨，從而核定李麒郎應補繳營業稅3,178,257元，並裁處同額罰鍰，亦有本院103年度訴字第1962號判決可證。
上開二案情況，匯款人為魏進益，受款人為李麒郎，均為個人帳戶之資金往來，魏進益資金之來源同為原告社員共同運銷款，情況完全相同，惟認定卻天差地別。95年至96年度案件，被告認定為運銷班長個人向「非社員」進貨，屬適法行為，且與原告無涉，故並未裁處原告罰鍰。反觀98年至99年度案件，被告卻認定為原告向李麒郎進貨，相同情況不同處理，寧非恣意而為。綜上論結，並聲明求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
三、被告則以：（一）依原告之代表人魏進益99年7月27日於最高法院檢察署特別偵查組製作之詢問筆錄所載，一資社收取貨款後是以電匯的方式給運銷班長，運銷班長通常會把款項領提出來，以現金轉交給社員，或是社員會拜託運銷班長匯到其指定的帳戶。……李麒郎認識，我們尊稱他為李老師，他也是從事資源回收等語；及李麒郎99年6月18日於調查局製作之談話筆錄說明，原告之理事主席魏進益向其購入廢紙，魏進益會派人將廢紙運走，並有過磅單等單據紀錄，且經魏進益確認重量無誤後，由魏進益於富邦銀行桃園分行等以現金將款項存入其富邦銀行民生分行帳戶，該帳戶以現金存入者，僅有魏進益1人；又李麒郎於調查局所提供之過磅單，該單據內容載明品名為廢紙，收貨人為「合作社」。再依原查查調原告及魏進益之華南商業銀行等銀行帳戶及資金往來明細顯示，原告於98年1月至99年6月期間自合作金庫銀行桃園分行帳戶轉帳匯款與魏進益台中商業銀行桃園分行及華南商業銀行桃園分行帳戶，再由魏進益以現金方式陸續存入李麒郎設於富邦銀行民生分行帳戶，核與前揭原告交付貨款之方式係將款項交由運銷班長，再由運銷班長代為支付相同，有調查局通報函、調查筆錄、過磅單、富邦銀行存摺類存款存入憑條及各類存款歷史對帳單等資料影本可稽。是依上開資料顯示，李麒郎雖非原告社員，李麒郎收取系爭款項，係其銷售廢紙與原告之事實足堪採信。又李麒郎未依規定申請營業登記，於系爭期間經營資源回收業，未依規定開立統一發票逃漏營業稅行政訴訟案，業經本院判決駁回。（二）財政部84年8月21日函釋係就「個人社員」收集廢棄物交合作社共同運銷免辦營業登記所為之規定，另依財政部80年7月16日台財稅第000000000號函釋規定，營業人收購廢棄物（舊貨物）支付價款者，應依規定取得進貨憑證，向持有廢棄物之個人進貨者，可填報「個人一時貿易資料申報表」，按期向主管稽徵機關申報，並以第4聯作為記帳憑證。故原告由魏進益擔任理事主席兼任運銷班長，原告主要營業項目為辦理社員資源回收物之共同運銷，即透過原告社員收集之資源回收物共同運銷予資源回收廠商，並由原告代為開立統一發票予該廠商及收取貨款後，經扣除營業稅（5%）及手續費，將餘款轉匯入各運銷班長之個人帳戶，再由運銷班長負責轉付予供貨社員，供貨社員收取貨款後，則於「個人一時貿易資料申報表」簽章證明，由原告據以辦理該社員「個人一時貿易所得」申報，並作為原告之進項憑證。惟依一時貿易所得資料查詢清單顯示，原告於前揭期間開立魏進益一時貿易所得資料清單銷售額合計僅3,893,669元，核與李麒郎於系爭期間銷售廢紙等資源回收物，銷售額計63,565,132元，顯不相當，可證系爭款項應為李麒郎透過原告賣出資源回收物後而取得之對價。（三）又本件原查於101年2月21日通知原告提出說明及提示證據資料供核，且原告之代表人魏進益於103年1月7日至被告所屬中壢稽徵所陳述意見。另本件裁處書之主文、違章事實、有關證據、適用法條及應處罰鍰、漏稅額或（暨）罰鍰計算式等欄已記明本件裁罰依據、事實及證據，核無原告所主張本件裁處書有違反行政程序法第96條規定情事。另被告並未認定原告95至96年間案件屬適法行為且與原告無涉，原告此部分主張非可採。且原告95至96年間亦因辦理共同運銷收購廢棄物，未依規定取得進貨憑證，經被告裁處最高限額罰鍰1,000,000元，案經最高行政法院104年度判字第353號判決原告上訴駁回確定，因已是最高額不能再作裁罰，並無原告所述不同年度有不同認定之情形。（四）綜上，本件原告係營業人，應知悉進貨應取具合法憑證，惟其於首揭期間向李麒郎購入資源回收物，未依法取得李麒郎開立之進貨憑證，以作為其進貨之記帳憑證，核有應注意、能注意而未注意之過失，原按查明認定之總額63,565,132元計算5%罰鍰，復依稅捐稽徵法第44條第2項規定，處罰金額最高不得超過1,000,000元，核處罰鍰1,000,000元並無違誤等語資為抗辯。並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：
（一）按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得……應就其未給與憑證、未取得憑證……經查明認定之總額，處百分之5罰鍰。……前項處罰金額最高不得超過新臺幣1百萬元。」稅捐稽徵法第44條定有明文。次按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部定之。」所得稅法第21條設有規定。又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」「各項外來憑證或對外憑證應載有交易雙方之名稱、地址、統一編號、交易日期、品名、數量、單價、金額、銷售額及營業稅額並加蓋印章。外來憑證屬個人出具之收據，並應載明出據人之身分證統一編號。對外憑證開立予非營利事業時，除法令另有規定外，得免填載買受人名稱、地址及統一編號。」行為時稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項前段及第22條亦有明定。復按稅務訴訟之舉證責任分配理論，主張權利或權限之人，於有疑義時，除法律另有規定外，應就權利發生事實負舉證責任，而否認權利或權限之人或主張相反權利之人，對權利之障礙、消滅、抑制之事實，負舉證責任，此依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條之規定甚明。因之，當事人主張事實須負舉證責任者，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，最高行政法院36年判字第16號判例意旨亦足參照。
又租稅稽徵程序，稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，並稅務案件具有大量性行政之事物本質，稽徵機關欲完全調查及取得相關資料，容有困難，為貫徹課稅公平原則，自應認屬納稅義務人所得支配或掌握之課稅要件事實，及原因關係證據資料，納稅義務人應負有完全且真實陳述之協力義務。
（二）查原告之代表人魏進益於99年7月27日最高法院檢察署特別偵查組製作之詢問筆錄略為：「問：你於民國（下同）95年迄今係從事何職業？答：都是資源回收業。擔任第一資源合作社理事主席，從85年創社到現在。……問：一資社共有幾個運銷班？各由何人擔任運銷班長?答：……運銷班長有魏進益……問：一資社收取貨款後，是否要轉付予運銷班長，再由運銷班長轉付予實際供貨之社員？答：對，一資社收取貨款後是以電匯的方式給運銷班長，運銷班長通常會把款項領提出來，以現金轉交給社員，或是社員會拜託運銷班長匯到其指定的帳戶。……問：你是否認識……李麒郎……有僱傭關係、業務往來或金錢借貸往來？答：……李麒郎認識，我們尊稱他為李老師，他也是從事資源回收」（見原處分卷一第108頁至120頁）。又李麒郎99年6月18日於調查局製作之談話筆錄稱，原告之理事主席魏進益向其購入廢紙，魏進益會派人將廢紙運走，並有過磅單等單據紀錄，且經魏進益確認重量無誤後，由魏進益於富邦銀行桃園分行等以現金將款項存入其富邦銀行民生分行帳戶，該帳戶以現金存入者，僅有魏進益1人等語（見原處分卷二第34頁至37頁）。而依李麒郎於調查局所提供之過磅單（見同上卷二第26頁），該單據內容載明品名為廢紙，收貨人為「合作社」。再經被告查調原告及魏進益之華南商業銀行等銀行帳戶及資金往來明細顯示，原告於首揭期間自合作金庫銀行桃園分行帳戶轉帳匯款與魏進益台中商業銀行桃園分行及華南商業銀行桃園分行帳戶，再由魏進益以現金方式陸續存入李麒郎設於富邦銀行民生分行帳戶（見原處分卷一第155頁至206頁、第24
4頁至252頁及第326頁至355頁），核與前開原告交付貨款之方式係將款項交由運銷班長，再由運銷班長代為支付相同，亦有調查局通報函（見原處分卷一第530頁至53
1頁）、調查筆錄（見原處分卷二第31頁至37頁）、過磅單、富邦銀行存摺類存款存入憑條（見原處分卷一第473頁至482頁）及各類存款歷史對帳單（見原處分卷一第48
3頁至500頁）等資料影本可稽。是綜上可見，李麒郎雖非原告社員，惟李麒郎收取之系爭款項乃係其銷售廢紙與原告之事實，應堪認定。又李麒郎未依規定申請營業登記，於系爭期間經營資源回收業，未依規定開立統一發票逃漏營業稅案，業經本院103年度訴字第1962號判決駁回李麒郎之訴，該判決亦認定原告之理事主席兼任運銷班長魏進益於98年1月至99年6月間存入李麒郎帳戶之款項，係李麒郎透過原告賣出資源回收物，或銷售資源回收物予原告之運銷班長魏進益，而取得之相當對待給付等情，並經最高行政法院104年度裁字第1372號裁定確定在案。
（三）另財政部84年8月21日函釋:「○○廢棄物運銷合作社之個人社員將收集之廢棄物交該社辦理共同運銷，准免辦營業登記並免徵營業稅，惟應依法課徵綜合所得稅。」係就「個人社員」收集廢棄物交合作社共同運銷免辦營業登記所為之規定。而依財政部80年7月16日台財稅第000000000號函釋：「營業人收購廢棄物（舊貨物）支付價款者，應依左列規定取得進貨憑證：㈠向使用統一發票之營利事業進貨者，應取得統一發票。㈡向核定免用統一發票之小規模營利事業進貨者，應取得普通收據。㈢向持有廢棄物之個人進貨者，可填報『個人一時貿易資料申報表』，按期向主管稽徵機關申報，並以第4聯作為記帳憑證。㈣如係自行沿街收購或向肩挑負販收購者，應取得敘明出售人姓名、地址、身分證統一編號、品名、單價、數量、金額及年月日並經簽名蓋章之普通收據。㈤未能取得前項收據者，營業人可自行設簿登記，並由採購貨物之經手人，依據採購支付金額之事實，於收購廢棄物登記簿載明經手採購之年月日、貨物品名、單價、數量、金額、出售人身分證統一編號及住址，並簽章證明。惟每人每日出售金額零星未達新臺幣1,000元者，得免填載出售人身分證統一編號及住址。」故原告由魏進益擔任理事主席兼任運銷班長，原告主要營業項目為辦理社員資源回收物之共同運銷，即透過原告社員收集之資源回收物共同運銷予資源回收廠商，並由原告代為開立統一發票予該廠商及收取貨款後，經扣除營業稅（5%）及手續費，將餘款轉匯入各運銷班長之個人帳戶，再由運銷班長負責轉付予供貨社員，供貨社員收取貨款後，則於「個人一時貿易資料申報表」簽章證明，由原告據以辦理該社員「個人一時貿易所得」申報，並作為原告之進項憑證。惟依一時貿易所得資料查詢清單顯示（見原處分卷一第556頁至607頁），原告於首揭期間開立魏進益一時貿易所得資料清單銷售額合計僅3,893,669元，核與李麒郎於系爭期間銷售廢紙等資源回收物，銷售額計63,565,132元，顯不相當，是被告核認系爭款項應為李麒郎透過原告賣出資源回收物後而取得之對價，自屬有據。
（四）原告另主張裁罰前未通知其陳述意見及裁處書違章事實欄記載未詳盡等節，查被告所屬中壢稽徵所前於101年2月21日通知原告提出說明及提示證據資料供核（見原處分卷二第39頁），且原告之代表人魏進益亦於103年1月7日至被告所屬中壢稽徵所陳述意見（見同上卷第44頁）；另本件裁處書（見同上卷第45頁）之主文、違章事實、有關證據、適用法條及應處罰鍰、漏稅額或（暨）罰鍰計算式等欄，亦已記明本件裁罰之事實及依據。況由裁處書及復查決定之內容亦可知，被告係以原告於98年1月至99年6月間進貨，金額合計63,565,132元，未依法取得進項憑證，乃依稅捐稽徵法第44條規定，裁處原告1,000,000元之罰鍰，並無違反行政程序法第96條規定情事，是原告此部分主張均非可採。至原告主張95年至96年度案件，被告認定為運銷班長個人向「非社員」進貨，屬適法行為，且與原告無涉，故並未裁處原告罰鍰，而本件被告卻認定為原告向李麒郎進貨，相同情況不同處理云云。惟原告95至96年間亦因辦理共同運銷收購廢棄物，未依規定取得進貨憑證，經被告裁處罰鍰1,000,000元，案經最高行政法院104年度判字第353號判決駁回原告上訴確定（見原處分卷二第107頁至137頁），並無原告所主張被告認定上開原告95至96年間案件屬適法行為且與原告無涉之情形，原告此部分主張亦非可採。
（五）綜上所述，原告各該主張均非可採，又原告係營業人，應知悉進貨應取具合法憑證，惟其於首揭期間向李麒郎購入資源回收物，未依法取得李麒郎開立之進貨憑證，以作為其進貨之記帳憑證，核有應注意、能注意而未注意之過失。從而，被告依稅捐稽徵法第44條第2項處罰金額最高不得超過1,000,000元之規定，而以原處分裁處罰鍰1,000,000元，於法並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國105年1月7日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官胡方新
法官蘇嫊娟法官李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國105年1月8日
書記官樓琬蓉