裁判字號：高雄高等行政法院103年再字第28號判決
裁判日期：民國103年12月26日
裁判案由：地價稅
高雄高等行政法院判決
103年度再字第28號再審原告 張旭芬 訴訟代理人 林政憲 律師
伍思樺 律師 林佳萱 律師再審被告屏東縣政府稅務局代表人 施錦芳 局長上列當事人間地價稅事件，再審原告對本院中華民國103年6月3日102年度訴字第394號確定判決提起再審之訴，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣再審原告所有屏東縣○○鎮○○段148、275、300、330、
331、331-1、331-2、332、338、341、342、343、347、348、349、350-1、350-3、350-4、350-5、351、826、478、95
7、996、936、937、938、960地號等28筆土地（其權利範圍詳如前審卷原證7所示，下稱系爭土地），原分別編定為非都市土地一般農業區農牧用地、非都市土地一般農業區養殖用地（936、937、938、957、960地號）或都市土地農業區（826地號）而課徵田賦，嗣於民國90年11月2日發布實施都市計畫並編定為大鵬灣風景特定區計畫遊憩區（其中960地號部分○○○區○○○○○道用地，地籍尚未分割），其後經再審被告所屬東港分局（下稱東港分局）依據「101年度地價稅稅籍及使用情形清查工作計畫」辦理清查，並以101年12月19日屏稅東分壹字第1010527018號函知再審原告系爭土地已不符合土地稅法第22條課徵田賦之規定，應自102年期起改按一般用地稅率課徵地價稅。再審原告於102年2月1日向東港分局申請查對更正，恢復徵收田賦，經東港分局以102年4月16日屏稅東分壹字第1020555907號函否准所請。再審原告復於102年5月10日向東港分局提出依法改課田賦之申請，經再審被告以102年6月3日屏稅東分壹字第1020559000號函復再審原告系爭土地現況為漁塭養殖，因未領有陸上魚塭養殖漁業登記證，非屬農業使用之範疇，不符合土地稅法第22條課徵田賦之規定，應自102年起改按一般用地稅率課徵地價稅，而否准其本件申請。再審原告不服，提起訴願，經遭決定駁回，提起行政訴訟，前經本院於103年6月3日以102年度訴字第394號判決（下稱原確定判決）駁回再審原告之訴；再審原告不服，提起上訴，亦經最高行政法院於103年9月11日以103年度裁字第1313號裁定駁回其上訴而告確定；再審原告嗣以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第14款之再審事由，提起本件再審之訴。
二、再審原告起訴主張：
㈠、財政部85年10月21日台財稅字第850635382號函釋明揭，遊憩區土地未作遊憩使用，延續作養殖魚塭使用者，應視為農業用地，繼續課徵田賦，再審原告業於原審提出土地使用分區證明書、土地所有權狀俾供證明系爭土地雖為遊憩區但未作遊憩使用，仍作養殖漁業使用，詎原確定判決就渠等足以影響於判決之重要證物漏未斟酌，有行政訴訟法第273條第1項第14款規定之再審事由：
1、按「行政訴訟法第28條未將民事訴訟法第497條所稱『確定之判決，如就足影響於判決之重要證物，漏未斟酌』之情形列為再審原因，雖有欠週全，惟行政法院受理再審之訴，審查其有無前揭第28條所列各款之再審原因時，對於與該條再審原因有關而確定判決漏未斟酌之重要證物，仍應同時併予審酌，乃屬當然。行政法院49年裁字第54號、50年裁字第8號、54年裁字第95號等判例，認民事訴訟法第497條（修正前第493條）所定再審之原因，不得援以對於行政訴訟判決提起再審之訴，與上述意旨無違，尚難認與憲法保障人民訴訟權之規定牴觸。」司法院釋字第213號解釋可資參照。復按「依國家公園計畫所劃定之遊憩區，於該遊憩區細部計畫尚未完成前，原符合免稅規定之農業用地，經國家公園管理處會同有關機關認定該土地尚未能作遊憩區使用，且現況實際仍作農業使用者，准予比照行政院台83財字第44533號函示，視為農業用地。」財政部85年10月21日台財稅字第850635382號函釋足稽。從而，系爭土地雖變更為遊憩區，然因細部計畫尚未完成，故依都市計畫法未能作遊憩區使用，且現況均仍作陸上魚塭養殖使用，依上開函釋意旨，應視為農業用地，依土地稅法第22條規定，課徵田賦。
2、經查，原確定判決已肯認系爭土地雖編定為遊憩區，但現況仍作陸上魚塭使用，再審原告並提出102年6月3日屏稅東分壹字第1020559000號函俾供證明俾證明再審被告亦不爭執系爭土地為遊憩區但未作遊憩使用，現仍作養殖漁業使用，並主張土地稅法之田賦之稽徵，原不以取得農業使用證明書為要件，就系爭土地是否作農業使用，乃事實認定職權（最高行政法院100年度判字第11號判決參照）。詎原確定判決就渠等足以影響於判決之重要證物漏未斟酌，遽行認定再審被告否准再審原告回復繼續課徵田賦之申請並無違誤云云，即有不合。
㈡、系爭土地之課稅基礎事實並未有任何變更，是再審原告針對再審被告改課徵地價稅之處分申請更正，並主張回復徵收田賦，詎原確定判決竟遽行認定再審被告改課徵地價稅之處分並無違誤云云，已重大違背歷來最高行政法院判例揭旨，其適用法規顯有重大違誤，有行政訴訟法第273條第1項第1款規定之再審事由：
1、按最高行政法院97年判字第360號判例明揭：「按行政訴訟法第273條第1項第1款所稱適用法規顯有錯誤者，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或本院尚有效之判例顯然違反者而言。」次按「嗣原告申請複查之結果，其所得額應為97,519元5角7分，反較原核定之所得額80,945元9角7分為高，惟被告官署基於不得更不利於行政救濟人之原則，仍維持原課徵處分，亦無違誤。訴願及再訴願決定遞予維持，均屬正當。原告任意指摘，自難認為有理由。」最高行政法院62年判字第298號判例可稽。再按最高行政法院36年判字第16號判例明揭：「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」第按「嗣稽徵機關如發見原處分確有錯誤短徵情事，為維持課稅公平原則，並基於公益上之理由，雖非不可自行變更原確定之查定處分，而補徵其應徵稅額（本院58年判字第31號判例參照），然此之所謂發見確有錯誤短徵，應係指原處分確定後發見新事實或新課稅資料，足資證明原處分確有錯誤短徵情形者而言。如其課稅事實資料未變，僅因嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，按諸中央法規標準法第18條從新從優原則之法理，即不得就業經查定確定之案件，憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之審定處分。」最高行政法院89年度判字第699號、89年度判字第2467號及92年度判字第1003號判決均著有明文。
2、依土地稅法第1條規定，土地稅分為地價稅、田賦及土地增值稅，地價稅與田賦顯為兩種不同之稅制，職此，倘稅捐稽徵機關欲變更田賦之課徵為地價稅之徵收，依前揭歷來最高行政法院判例及判決意旨，稅捐稽徵機關就課稅事實變更應負舉證責任，否則課稅事實既未變更下，僅因嗣後法律見解有異，致課稅之標準有異時，基於從新從優原理，即不得就業經查定確定之案件，任意憑藉新見解重為較原處分不利於當事人之審定處分。次查，系爭土地雖於90年間經主管機關變更使用分區，但土地使用分區變更前後皆從事養殖魚塭之農業使用，此為原確定判決所確定之事實，是以，系爭土地之課稅基礎事實並未有任何變更。詎原確定判決竟於課稅事實並未有任何變更之基礎下，竟不憑證據即遽行認定系爭土地應變更課徵地價稅，並進而認定再審被告否准再審原告回復繼續課徵田賦之申請並無違誤云云，其判決顯然重大違背歷來最高行政法院判例及判決意旨，適用法規已有重大違誤，再審原告依法請予廢棄，自無不合。
㈢、屏東縣政府函文明揭依現行法規，遊憩區用地無法取得新核發陸上魚塭養殖登記證，且查養殖漁業登記證於系爭土地劃定為遊憩區前，係採登記許可制，政府機關並未強制養殖業者申辦取得。詎原確定判決卻認定系爭土地自始均未領有登記證而作違法使用，應課徵地價稅云云，顯重大違反最高行政法院判例所揭示之不溯既往原則、中央法規標準法第18條之從新從優原則及行政程序法第8條之誠信原則，依行政訴訟法第273條第1項第1款之規定，自應予以廢棄：
1、按「行政行為應受法律及一般法律原則之拘束」「行政行為，應以誠實信用之方法為之，並應保護人民正當合理之信賴。」行政程序法第4條、第8條分別定有明文。次按「各機關受理人民聲請許可案件適用法規時，除依其性質應適用行為時之法規外，如在處理程序終結前，據以准許之法規有變更者，適用新法規。但舊法規有利於當事人而新法規未廢除或禁止所聲請之事項者，適用舊法規。」中央法規標準法第18條著有明文。再按「財政部（51）台財稅發第7218號令規定之計算公式，與同部（54）台財稅發第03716號令規定之計算公式，其計算方法既有不同，自屬另一命令規定之事項，而不得視為前一公式之解釋。姑不問後一公式是否適當，但既係54年始行頒布，該命令又未規定開始生效之日期，自祇能於頒布後始生效力。原稽徵機關竟適用54年頒行之後一公式以計算原告53年度營利事業所得稅獎勵免稅之所得額，按之法令不溯既往之原則，自難認為適法。」最高行政法院58年判字第458號判例足稽。
2、經查，漁業法第69條等相關規定修正前，養殖漁業登記證係採登記許可制，政府機關並未強制養殖業者申辦取得，僅採輔導方式協助。職此，原確定判決遽謂系爭土地於90年11月2日劃定為遊憩區前，若未依法申請核准，即作養殖使用，即屬違法使用云云，依前開最高行政法院判例意旨，原確定判決顯然係以修正後漁業法強制申辦養殖登記證之規定適用於系爭土地劃定為遊憩區前，原確定判決顯然違背不溯既往原則及修正前漁業法第69條規定，適用法規已有重大違誤。
且查，屏東縣政府103年2月26日屏府農漁字第10304815000號函明白揭示：「都市計畫遊憩區不屬於申請農業用地作農業設施容許使用審查辦法第2條第2項及屏東縣陸上魚塭養殖漁業登記及管理規則第3條第4款規定條件，故遊憩區用地無法取得新核發陸上魚塭養殖登記證。」職是，系爭土地雖原為農業用地，但於90年11月2日劃定為遊憩區後，因其核屬於都市計畫遊憩區，即無從依91年12月30日始發布之「屏東縣陸上魚塭養殖漁業登記及管理規則」取得新核發陸上魚塭養殖登記證；是以，系爭土地既係政府基於國家政策主動變更其使用分區，嗣後又因法律變更致其無法取得陸上魚塭養殖登記證，故系爭土地未能取得養殖登記證，顯非可歸責於再審原告。詎原確定判決忽略上開事證，遽以系爭土地自始至終均未取得登記證為由，認該土地仍繼續作違法養殖使用而應課徵地價稅云云，顯有重大違背前開最高行政法院判例所揭示之不溯既往原則、中央法規標準法第18條之從新從優原則及行政程序法第8條之誠信原則，應依行政訴訟法第273條第1項第1款之規定，予以廢棄。
㈣、綜上所述，原確定判決確有諸多適用法規及違背現行有效判例之重大違誤等情。並聲明求為判決：1、原確定判決廢棄。2、屏東縣政府102年屏府訴字第38號訴願決定及屏東縣政府稅務局102年6月3日屏稅東分壹字第1020559000號函所為否准恢復徵收田賦之處分均撤銷。3、再審被告應依再審原告之更正申請就再審原告所有前揭系爭土地核准回復課徵田賦之行政處分。
三、再審被告並未提出準備書狀作何聲明或陳述。
四、本件如事實概要欄所載事實，有本院102年度訴字第394號確定判決及最高行政法院103年度裁字第1313號裁定在卷可稽，堪以信實。兩造所爭執者厥為再審原告以確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第14款之再審事由提起本件再審之訴，是否有理由，經查：
㈠、按「再審之訴專屬為判決之原行政法院管轄。」行政訴訟法第275條第1項定有明文。又「對於高等行政法院判決提起上訴，而經本院認上訴為不合法以裁定駁回，對於該高等行政法院判決提起再審之訴者，無論本於何種法定再審事由，仍應專屬原高等行政法院管轄。」最高行政法院95年裁字第1167號判例可資參照。本件再審原告不服原確定判決，提起上訴，經最高行政法院103年度裁字第1313號以其上訴不合法而裁定駁回再審原告之上訴，並已告確定在案。茲再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款之再審事由，而提起本件再審之訴，揆諸上開說明，應屬本院管轄，合先敘明。
㈡、次按「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以判決駁回之。」為行政訴訟法第278條第2項所明定。又按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限：1、適用法規顯有錯誤。．．．。14、原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌。」「再審之訴應於30日之不變期間內提起。前項期間自判決確定時起算，判決於送達前確定者，自送達時起算；其再審之理由發生或知悉在後者，均自知悉時起算。」亦分別為同法第273條第1項第1款、第14款及第276條第1項、第2項所明定。倘若當事人主張其再審之訴已具備行政訴訟法第273條第1項各款規定之要件，然經行政法院審查結果其實無此事由者，則其再審之訴即為顯無理由，而應予以駁回。
㈢、再審原告依行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由提起再審部分：
1、按行政訴訟法第273條第1項第1款規定所謂「適用法規顯有錯誤」者，係指確定判決所適用之法規顯然不合於法律規定，或與司法院現尚有效之解釋，或最高行政法院尚有效之判例顯然違反者而言。至於事實認定錯誤或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。次按「本法所稱都市土地，指依法發布都市計畫範圍內之土地。所稱非都市土地，指都市土地以外之土地。」「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土地，依法供下列使用者︰1、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。2、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。3、農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍(藏)庫、農機中心、蠶種製造(繁殖)場、集貨場、檢驗場等用地。」「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：1、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。2、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。3、依法限制建築，仍作農業用地使用者。4、依法不能建築，仍作農業用地使用者。5、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」土地稅法第8條、第10條第1項、第14條及第22條第1項分別定有明文。揆諸前揭規定可知，已規定地價之土地，除符合土地稅法第22條課徵田賦之規定外，應以課徵地價稅為原則。又土地稅法所稱之農業用地，係指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土地，「依法」供農作、森林、養殖、畜牧、保育使用或供與農業經營不可分離之其他農用等土地而言。參諸稅務行政係屬國家整體法秩序之一環，對已規定地價之土地，於依土地稅法第22條採行課徵田賦之例外措施時，自應衡酌作農業用地使用之土地，除應符合實際供作農作養殖等農業用途之使用外，亦須符合使用管制之相關法令規定，方能有效達成促進土地合理利用，依法貫徹實施土地使用計畫及土地使用管制事項，避免形成管制漏洞之行政目的。是於解釋同法第22條第1項但書第3款、第4款所定「仍作農業用地使用」之要件時，基於法律適用之整體性及土地使用有效管制目的，仍應限於「依法」供農業使用（含養殖等），始得認定係作農業用地使用之情形。
2、經查，原確定判決以系爭土地，原分別編定為非都市土地一般農業區農牧用地、非都市土地一般農業區養殖用地（936、937、938、957、960地號）或都市土地農業區（826地號），嗣於90年11月2日經發布實施「擬定大鵬灣風景特定區計畫」，土地使用分區編定為遊憩區（其中960地號部分○○○區○○○○○道用地，地籍尚未分割），而其土地使用現況係作陸上魚塭養殖使用，且系爭土地因尚未發布細部計畫，依都市計畫法第17條第2項前段規定，應限制其建築使用，又無明確期間禁止其作建築使用，符合平均地權條例第22條有關依法限制建築、依法不能建築之界定作業原則第2點所稱「依法不能建築」之情形。但符合土地稅法第22條第1項所稱非都市土地依法編定之農業用地，或符合同條項第3款、第4款規定都市土地依法限制建築或依法不能建築，仍作農業用地使用之土地，係指符合各該土地使用管制規定要求之土地，始能享受不課徵地價稅而徵收田賦之租稅優惠。而系爭土地於90年11月2日經發布「擬定大鵬灣風景特定區計畫」前，縱使「屏東縣陸上魚塭養殖漁業登記及管理規則」尚未公布實施，系爭土地所有權人或使用人仍得依「臺灣省陸上魚塭養殖漁業登記及管理規則」及「陸上魚塭養殖漁業登記及管理規則」規定，向主管機關申准作養殖使用，並申請核發陸上魚塭養殖漁業登記證，若未依法申請核准，即作養殖使用，核屬違法使用，該土地仍應課徵地價稅而非田賦。因系爭土地均未經屏東縣政府核發陸上魚塭養殖漁業登記證，即作為魚塭使用，並不符合使用管制規定之土地使用，係屬違法使用，自不得依土地稅法第22條第1項課徵田賦之規定享有租稅優惠。是以，再審被告依據土地稅法第14條及第22條第1項等規定核定系爭土地應自102年起改按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤等語，業已詳述其得心證之理由，並敘明適用土地稅法第22條第1項課徵田賦規定之要件，應具備合法作農業用地使用之前提，且詳加指駁再審原告之主張不可採之理由，經核原確定判決所採見解與所適用之法規及該案應適用之現行法律規定並無違背，亦與司法院解釋、最高行政法院判例均無牴觸。
3、又衡諸租稅債務係因實現法定之租稅構成要件而抽象成立，已依法抽象成立之租稅債務，則待稽徵機關之核定或納稅義務人之申報，呈現該租稅債務之具體金額，並據以徵收或繳納。而地價稅，原則上為每年徵收1次之週期稅（土地稅法第40條規定參照），是以稅捐稽徵機關自應於每年度核課土地稅之時點，依權責查明非都市土地依法編定之農業用地或已規定地價之都市土地，是否符合實際供農作、森林、養殖、畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等農業用途之使用（實質合法性），以及其使用是否符合使用管制相關法令之規定（形式合法性），必須「形式」及「實質」皆合法之情形下，始得謂該當土地稅法第22條第1項前段或但書各款所定「作農業用地使用」之要件，而得依法課徵田賦。本件再審原告所有系爭土地未經合法申請，即開墾為陸上養殖，已如前述，其課稅基礎已不符合課徵田賦之要件。從而，再審原告以系爭土地之課稅基礎事實並未有任何變更，再審被告不得將系爭土地自102年期起改課地價稅云云，顯忽略地價稅為週期稅之特性，是其主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，並不可採。
4、復參諸臺灣省政府依漁業法第69條規定之授權，前訂有臺灣省陸上魚塭養殖漁業登記管理規則（83年7月9日發布施行，90年9月1日發布廢止）；另行政院農業委員會依同法條規定之授權，前亦訂有陸上魚塭養殖漁業登記及管理規則（89年12月30日發布實施，97年5月21日發布廢止）；而上開登記管理規則，已有養殖漁業者應取得陸上漁塭養殖業登記證始得經營之規定（臺灣省陸上魚塭養殖漁業登記管理規則第4條、陸上魚塭養殖漁業登記及管理規則第6條規定參照）。是養殖漁業者對於土地之利用，自負有遵守國家課予人民之公法上義務，於申請取得陸上魚塭養殖漁業登記證後，始得合法經營陸上魚塭養殖漁業。從而，原確定判決認定再審原告所有之系爭土地，係違法供農業使用之情形，於法自屬有據。再審原告主張於系爭土地劃定為遊憩區前，係採登記許可制，政府機關並未強制養殖業者申辦取得云云，亦非可採。
5、綜上所述，再審原告主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之再審事由，無非係就原確定判決已論駁不採之主張，以其自己所持之法律見解予以爭執，並據為再審理由，核其主張係屬法律上見解之歧異主張，要難謂係原確定判決適用法規顯有錯誤。
㈣、關於行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由部分：
1、按行政訴訟法第273條第1項第14款規定，原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者，得以再審之訴對於確定終局判決聲明不服。所謂「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌者」，係指當事人在前訴訟程序中已提出於事實審法院之證物，事實審法院漏未加以斟酌，且該證物為足以影響判決結果之重要證物者而言。若非前訴訟程序事實審法院漏未斟酌其所提出之證物，或縱經斟酌亦不足以影響原判決之內容，或原判決曾於理由中已說明其為不必要之證據者，則均不能認為具備本款規定之再審事由。
2、再審原告固主張原確定判決漏未斟酌財政部85年10月21日台財稅字第850635382號函釋、土地使用分區證明書、土地所有權狀及最高行政法院100年度判字第11號判決等重要證物云云；惟查，再審原告提出上開文件資料，或係有關法令適用之解釋及涵攝之函釋，或係個案法律見解之裁判，至多僅為法令適用之參考依據，並非據以證明前審本案事實存否或真偽之證據方法，自難謂係憑以認定事實之證物性質。另原確定判決業已認定系爭土地，原分別編定為非都市土地一般農業區農牧用地、非都市土地一般農業區養殖用地（936、
937、938、957、960地號）或都市土地農業區（826地號）而課徵田賦，嗣於90年11月2日發布實施都市計畫並編定為大鵬灣風景特定區計畫遊憩區（其中960地號部分為遊憩區，部分為河道用地，地籍尚未分割）之事實，實與再審原告於前審提出之土地使用分區證明書及土地登記簿之內容相符，且為再審原告所不爭執，自無漏未斟酌重要證物之情形。是以再審原告以原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第14款所定「原判決就足以影響於判決之重要證物漏未斟酌」之再審事由，並不可採。
㈤、綜上所述，再審原告前揭主張既不可採，則其徒以前詞指摘原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款及第14款規定之再審事由，並據以提起本件再審之訴，為顯無再審理由，爰不經言詞辯論逕以判決駁回之。
五、據上論結，本件再審之訴，為顯無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國103年12月26日
高雄高等行政法院第四庭
審判長法官戴見草
法官孫國禎法官孫奇芳以上正本係照原本作成。
一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│（一）符合右列情形│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││之一者，得不│格或為教育部審定合格之大學或獨││委任律師為訴│立學院公法學教授、副教授者。││訟代理人│2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│（二）非律師具有右│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││列情形之一，│二親等內之姻親具備律師資格者。││經最高行政法│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││院認為適當者│。││，亦得為上訴│3.專利行政事件，具備專利師資格或││審訴訟代理人│依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例││外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所││示關係之釋明文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國103年12月26日
書記官凃瓔純